新高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度的變化

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【摘要】2013年12月30日財(cái)政部頒布了新修訂的《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》，已于2014年1月1日正式開始實(shí)施。新制度從多個(gè)方面進(jìn)行了補(bǔ)充與改進(jìn)，不僅能夠促進(jìn)資金利用率的提高，還促進(jìn)了高等院校教育事業(yè)的穩(wěn)定、持續(xù)發(fā)展。如何實(shí)施新舊會(huì)計(jì)制度的銜接與轉(zhuǎn)變，更好地執(zhí)行新會(huì)計(jì)制度，本文通過分析新會(huì)計(jì)制度的主要變化，結(jié)合日常工作情況，提出幾項(xiàng)建議措施，從而更有利于高校財(cái)務(wù)管理工作。

【關(guān)鍵詞】高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度；變化分析

一、引言

近年來，高校規(guī)模不斷擴(kuò)大,資金來源呈多元化趨勢(shì)，資產(chǎn)規(guī)模大、業(yè)務(wù)活動(dòng)復(fù)雜。為適應(yīng)高校經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)展需要，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，財(cái)政部于2013年12月印發(fā)了修訂后的《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》，簡(jiǎn)稱新制度，并要求各高校自2014年1月1日起施行。

二、新《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》的變動(dòng)

（一）會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)由收付實(shí)現(xiàn)制改為適度引入權(quán)責(zé)發(fā)生制

適度引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，是指對(duì)政府的撥款、社會(huì)捐贈(zèng)收入、支出等會(huì)計(jì)核算仍采用收付實(shí)現(xiàn)制，但對(duì)規(guī)定的部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項(xiàng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制為核算基礎(chǔ)?；谶@一原則，要求高校計(jì)提固定資產(chǎn)折舊、進(jìn)行無形資產(chǎn)攤銷。在計(jì)提折舊和攤銷時(shí)不列入支出項(xiàng)目，而是沖減“非流動(dòng)資產(chǎn)基金”科目，減少非流動(dòng)資產(chǎn)科目占用的資金。這樣的會(huì)計(jì)處理有利于準(zhǔn)確反映高校資產(chǎn)的賬面價(jià)值，為報(bào)表使用者提供完整真實(shí)的資產(chǎn)狀況信息。

（二）基建會(huì)計(jì)并入高校財(cái)務(wù)“大賬”核算

新制度要求高校應(yīng)當(dāng)在單獨(dú)核算基本建設(shè)投資的同時(shí)，將基建會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)納入高校事業(yè)“大賬”核算。設(shè)置了“在建工程”、“非流動(dòng)性資產(chǎn)基金———在建工程”科目，在“在建工程”科目下設(shè)置“基建工程”明細(xì)科目，核算由基建賬并入的在建工程成本，并規(guī)定應(yīng)當(dāng)至少按月根據(jù)基建賬中相關(guān)科目的發(fā)生額，在“大賬”中按照新制度對(duì)基建相關(guān)業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。由此可實(shí)現(xiàn)基建賬和事業(yè)賬的順利并軌整合，體現(xiàn)了一個(gè)會(huì)計(jì)主體的原則，有利于對(duì)基建項(xiàng)目的監(jiān)督與管理。

（三）為教育成本核算打下基礎(chǔ)

隨著國(guó)家對(duì)教育的投入逐年提高，高校規(guī)模的不斷擴(kuò)大，高校的教育成本已經(jīng)成為政府教育部門和管理者關(guān)注的一項(xiàng)重要信息。為了便于教育成本統(tǒng)計(jì)分析，進(jìn)一步規(guī)范高校教育成本核算模式，新制度設(shè)置了“教育事業(yè)支出”科目，用于核算高校日常教學(xué)和教輔活動(dòng)的支出。這一科目的設(shè)置有利于提高高校教育成本管理的意識(shí)，加強(qiáng)管理的力度；有利于高校提高資金使用效益，便于分析教育投入比例，降低辦學(xué)成本，合理使用資金。

（四）完善會(huì)計(jì)科目體系

新制度按照資金來源渠道將收入分類設(shè)置為財(cái)政補(bǔ)助收入、教育事業(yè)收入、科研事業(yè)收入、上級(jí)補(bǔ)助收入、附屬單位上繳收入、經(jīng)營(yíng)收入和其他收入。支出類科目對(duì)應(yīng)收入類科目設(shè)置，分為教育、科研、行政、后勤和離退休支出五大類。這樣的科目設(shè)置可以更加清晰地反映高校收入支出的比重和結(jié)構(gòu)，有利于加強(qiáng)收入支出的核算與管理。流動(dòng)資產(chǎn)中增加了“零余額用款額度”,“財(cái)政應(yīng)返還額度”等科目。為適應(yīng)資金管理的變化，高校財(cái)政撥款不再撥入實(shí)體銀行賬戶，而是統(tǒng)一納入零余額賬戶進(jìn)行管理。“財(cái)政應(yīng)返還額度”核算年末待結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余的財(cái)政資金,在年末反映出財(cái)政資金的結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余情況。在凈資產(chǎn)類科目中增設(shè)了“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”、“非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”等科目，新制度對(duì)這兩個(gè)科目的使用方法做出了詳細(xì)的規(guī)定，并列出了清晰的賬務(wù)處理流程，規(guī)范了期末財(cái)政補(bǔ)助資金和非財(cái)政補(bǔ)助資金結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余的核算。負(fù)債類科目使用“應(yīng)付職工薪酬”、“預(yù)收賬款”、“其他應(yīng)付款”、“長(zhǎng)期應(yīng)付款”、“長(zhǎng)期借款”等標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)科目,細(xì)化了高校的負(fù)債內(nèi)容,有利于加強(qiáng)高校的負(fù)債管理，提升高校財(cái)務(wù)報(bào)表的規(guī)范程度。

（五）財(cái)務(wù)報(bào)表結(jié)構(gòu)優(yōu)化信息全面

新制度完善了財(cái)務(wù)報(bào)表體系，在資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表的基礎(chǔ)上增加了“財(cái)政補(bǔ)助收入支出表”和會(huì)計(jì)報(bào)表附注。制度中詳細(xì)規(guī)定了三張會(huì)計(jì)報(bào)表的格式，優(yōu)化了報(bào)表結(jié)構(gòu)，進(jìn)一步提高了財(cái)務(wù)報(bào)表的通用性和實(shí)用性。其中，財(cái)政補(bǔ)助收入支出表為年度報(bào)表，反映高校在一個(gè)會(huì)計(jì)期間的財(cái)政補(bǔ)助收入、支出、結(jié)轉(zhuǎn)及結(jié)余情況。資產(chǎn)負(fù)債表按照流動(dòng)性和非流動(dòng)性排列資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目。收入支出表按收入來源、支出功能分類列示，反映高校在一定期間內(nèi)的收入支出、結(jié)余和結(jié)余分配過程，通過報(bào)表對(duì)高校收支結(jié)余狀況一目了然，及時(shí)了解資金動(dòng)態(tài)，從而有效加強(qiáng)高校資金管理。會(huì)計(jì)報(bào)表附注的設(shè)計(jì)是為了使會(huì)計(jì)報(bào)表反映的內(nèi)容更易于理解，對(duì)高校的情況有一個(gè)直觀的認(rèn)識(shí)，要求以文字的形式涵蓋下列內(nèi)容：高校的業(yè)務(wù)活動(dòng)、財(cái)務(wù)情況、重大項(xiàng)目的建設(shè)情況、重要資產(chǎn)的處置情況、有無重大投資、借款活動(dòng)、以前年度結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余調(diào)整情況等信息。

三、關(guān)于高校實(shí)施新會(huì)計(jì)制度的思考

（一）實(shí)施過程中如何理解新制度要求

新會(huì)計(jì)制度規(guī)范了高校的會(huì)計(jì)核算，但沒有配套的實(shí)施細(xì)則，不便于新舊制度銜接，在實(shí)際業(yè)務(wù)操作中存在一定的難度，造成口徑不一致。比如：沒有明確“專用基金”的提取比例。新的會(huì)計(jì)制度規(guī)定高等學(xué)?？梢蕴崛Ｓ没?，包括學(xué)生獎(jiǎng)助基金和職工福利基金等，但實(shí)際業(yè)務(wù)處理過程中，沒有明確的專用基金提取比例和基數(shù)標(biāo)準(zhǔn)；沒有明確固定資產(chǎn)的折舊年限及無形資產(chǎn)的攤銷年限，目前各高校只是在做固定資產(chǎn)的清查工作，沒有做累計(jì)折舊的會(huì)計(jì)處理；新會(huì)計(jì)制度沒有設(shè)置支出科目下的明細(xì)科目，也沒有提出明確的指導(dǎo)性意見，所以，各高校財(cái)務(wù)按照自己的理解和學(xué)校實(shí)際業(yè)務(wù)情況進(jìn)行了設(shè)置，導(dǎo)致高校間的明細(xì)賬缺乏規(guī)范性和可比性。因而相關(guān)細(xì)節(jié)出臺(tái)非常必要。

（二）收入支出層級(jí)明細(xì)核算難以區(qū)分，會(huì)計(jì)核算工作量大

根據(jù)新制度要求，高校在教育事業(yè)支出、科研事業(yè)支出等支出科目中，按基本支出和項(xiàng)目支出、財(cái)政補(bǔ)助支出、非財(cái)政補(bǔ)助支出等層級(jí)明細(xì)核算。由于高校財(cái)會(huì)人員崗位多、分工細(xì)，各崗位工作相對(duì)獨(dú)立，因此在實(shí)際運(yùn)行過程中，往往難以區(qū)分哪些業(yè)務(wù)屬于財(cái)政補(bǔ)助支出，哪些屬于其他資金支出。財(cái)政撥款有一部分是通過零余額賬戶下達(dá)的，另一部分是主管部門實(shí)際撥付的資金。因此會(huì)出現(xiàn)財(cái)政補(bǔ)助支出大于財(cái)政補(bǔ)助收入的情形。對(duì)于會(huì)計(jì)核算方面，各高校深有同感，反映核算細(xì)化，操縱性難，支出科目分類沒有明確規(guī)定，往往只憑會(huì)計(jì)人員主觀判斷，處理一條會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，需要多級(jí)科目才可完成。高校資金量龐大，財(cái)務(wù)核算繁重，這樣更加重工作量。高校財(cái)務(wù)人員在完成大量的工作后，沒有時(shí)間對(duì)業(yè)務(wù)進(jìn)行思考、研究、2017年第01期中旬刊（總第648期）時(shí)代Times創(chuàng)新，思維方式固化，觀念陳舊，工作方式更是一成不變，應(yīng)變能力有待提高。另一方面，費(fèi)用支出的劃分僅憑會(huì)計(jì)核算人員個(gè)人判斷，成本確定本身沒有具體的執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)，經(jīng)費(fèi)進(jìn)入教學(xué)支出還是科研事業(yè)支出等，沒有統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，經(jīng)費(fèi)也存在交叉使用的情況，收入與支出很難配比。教育成本的核算僅從“教育事業(yè)支出”科目反映也不完整，在實(shí)際業(yè)務(wù)活動(dòng)中，教育成本不只包含教學(xué)和教輔活動(dòng)的支出，還包含很多間接費(fèi)用，這些間接費(fèi)用該如何歸集和分配到教育成本中，是工作中的難點(diǎn)。

（三）固定資產(chǎn)方面的問題

新制度沒有出臺(tái)固定資產(chǎn)折舊處理的具體細(xì)則，固定資產(chǎn)在分類、折舊年限和折舊方式上都有不同的管理辦法，高校采用何種辦法確定的固定資產(chǎn)現(xiàn)值，都帶有主觀性，累計(jì)折舊額不盡相同，從而導(dǎo)致高校教育成本的核算產(chǎn)生差距，缺乏可比性，不利于規(guī)范管理。因此，主管部門應(yīng)出臺(tái)配套的實(shí)施細(xì)則來指導(dǎo)高校進(jìn)行固定資產(chǎn)的銜接處理，使高校在清理固定資產(chǎn)時(shí)有章可循、標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一。

（四）“基建+并賬”在實(shí)際操作中執(zhí)行困難

新制度要求高校在基本建設(shè)投資單獨(dú)建賬、單獨(dú)核算的同時(shí)，把基建賬相關(guān)數(shù)據(jù)并入高校會(huì)計(jì)“大賬”。基建、并賬在實(shí)際操作中不是簡(jiǎn)單數(shù)字的相加，它涉及很多基礎(chǔ)理論知識(shí)和基建支付過程中的實(shí)際問題。比如：如何調(diào)整基建的內(nèi)部收支業(yè)務(wù)、如何調(diào)整基建的內(nèi)部往來業(yè)務(wù)、以及合并后相關(guān)數(shù)據(jù)如何調(diào)整等問題。受不同地區(qū)高校會(huì)計(jì)核算情況存在差異及對(duì)制度理解的存在偏差影響，在實(shí)際并賬期間往往會(huì)出現(xiàn)并賬數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確、基建賬核算不規(guī)范、資產(chǎn)重復(fù)記賬等相關(guān)問題，造成核算信息不實(shí)，對(duì)新制度執(zhí)行成效構(gòu)成負(fù)面影響。

四、高校新會(huì)計(jì)制度實(shí)施的幾點(diǎn)建議

（一）加快制度建設(shè)，盡快出臺(tái)相關(guān)細(xì)則

在新高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度背景下，各地財(cái)政部門、教育部門需要對(duì)新舊制度之間的銜接出臺(tái)相關(guān)規(guī)定，保證財(cái)務(wù)制度和核算方法的統(tǒng)一性和可操作性，使各高校會(huì)計(jì)信息真實(shí)、準(zhǔn)確、具有可比性。具體實(shí)施細(xì)則應(yīng)包含教育成本核算規(guī)范，用于確定教育成本的范圍，具體的費(fèi)用分配歸集方法。固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷具體的核算辦法等。各高校應(yīng)根據(jù)本單位的實(shí)際教學(xué)活動(dòng)情況，制定和完善本校的配套財(cái)務(wù)管理制度。根據(jù)日常業(yè)務(wù)活動(dòng)反映的情況來看，制度的制定應(yīng)重點(diǎn)在固定資產(chǎn)的使用和管理方面、科研經(jīng)費(fèi)的使用和報(bào)銷管理辦法、經(jīng)營(yíng)收入的確認(rèn)等方面。只有全面詳細(xì)的制度條例，才能滿足經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的要求，從而使高校會(huì)計(jì)管理規(guī)范、科學(xué)、精細(xì)。金融FinanceNO.01，2017（CumulativetyNO.648）

（二）采取措施保障新版會(huì)計(jì)制度順利實(shí)施

為保障新版會(huì)計(jì)制度的順利實(shí)施，可考慮采用以下幾點(diǎn)措施：第一，加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)，優(yōu)化財(cái)務(wù)人員的結(jié)構(gòu)。新高校會(huì)計(jì)制度的有效執(zhí)行的一個(gè)重要因素是財(cái)會(huì)人員的執(zhí)行能力。一方面適當(dāng)招聘具有經(jīng)濟(jì)、管理、法律等專業(yè)知識(shí)的財(cái)會(huì)人員，高學(xué)歷專門人才。另一方面，加強(qiáng)繼續(xù)教育，提高現(xiàn)有會(huì)計(jì)人員的執(zhí)行力，確保新會(huì)計(jì)制度能夠持續(xù)穩(wěn)定地發(fā)揮作用。第三，及時(shí)調(diào)整會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，做好財(cái)務(wù)軟件的更新和升級(jí)工作。新會(huì)計(jì)制度的實(shí)施會(huì)影響原有財(cái)務(wù)軟件系統(tǒng)的使用，高校應(yīng)當(dāng)對(duì)原有會(huì)計(jì)核算軟件和會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)進(jìn)行及時(shí)更新和調(diào)試，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)及時(shí)轉(zhuǎn)換，積極構(gòu)建財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)以適應(yīng)新的要求。第四，做好新舊賬務(wù)處理的銜接工作。財(cái)政部2014年制定了《新舊高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度有關(guān)銜接問題的處理規(guī)定》，高校應(yīng)當(dāng)按照該規(guī)定，做好新舊制度的銜接工作。相關(guān)的工作包括：調(diào)整上年度期末余額，根據(jù)新科目編制科目余額表，按照新制度設(shè)立新賬，將原科目、明細(xì)科目的余額轉(zhuǎn)入新科目等。第五，對(duì)于新制度實(shí)施之后新增固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提可以借鑒資產(chǎn)管理軟件來實(shí)現(xiàn)，事先將不同類別固定資產(chǎn)的折舊方法、年限、殘值率等錄入資產(chǎn)管理系統(tǒng)，固定資產(chǎn)入庫時(shí)在系統(tǒng)先進(jìn)行分類，每月系統(tǒng)自動(dòng)生成固定資產(chǎn)折舊報(bào)表數(shù)據(jù)，上傳財(cái)務(wù)處進(jìn)行賬務(wù)處理。

五、結(jié)語

新會(huì)計(jì)制度的實(shí)施將促進(jìn)高校會(huì)計(jì)核算更加細(xì)致化和科學(xué)化。高校財(cái)務(wù)部門在實(shí)際執(zhí)行中要更關(guān)注教學(xué)成本的核算，優(yōu)化配置教學(xué)資源，提高風(fēng)險(xiǎn)防控意識(shí)，轉(zhuǎn)變觀念，從傳統(tǒng)的只注重會(huì)計(jì)核算、報(bào)銷業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)換為加強(qiáng)理財(cái)意識(shí)，提高財(cái)務(wù)管理效益方面。高校會(huì)計(jì)核算人員應(yīng)加強(qiáng)業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)與培訓(xùn)，熟悉新制度的內(nèi)容，在實(shí)踐工作中積極分析總結(jié)，以便不斷完善會(huì)計(jì)制度，確保高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度改革的順利推進(jìn)。

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作者：林艷娟 單位：寧夏工商職業(yè)技術(shù)學(xué)院