銀行會(huì)計(jì)貸款新規(guī)影響

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一、貸款新規(guī)的核心理念

2009年7月和2010年2月，銀監(jiān)會(huì)陸續(xù)出臺(tái)了《固定資產(chǎn)貸款管理暫行辦法》、《流動(dòng)資金貸款管理暫行辦法》、《個(gè)人貸款管理暫行辦法》和《項(xiàng)目融資業(yè)務(wù)指引》(并稱“三個(gè)辦法一個(gè)指引”，以下統(tǒng)稱貸款新規(guī))，對(duì)我國(guó)銀行業(yè)貸款業(yè)務(wù)法規(guī)框架的構(gòu)建、貸款風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)管制度的完善起到了積極的作用?！皩?shí)貸實(shí)付”是貸款新規(guī)的核心理念?！皩?shí)貸實(shí)付”是指銀行根據(jù)貸款項(xiàng)目進(jìn)度和有效貸款需求，在企業(yè)需要對(duì)外支付貸款資金時(shí)，根據(jù)企業(yè)的提款申請(qǐng)以及支付委托，將貸款資金通過貸款人受托支付等方式，支付給符合合同約定的借款人交易對(duì)象的過程。貸款新則對(duì)不同貸款的支付制定了詳細(xì)的規(guī)定：對(duì)于固定資產(chǎn)貸款，要求單筆金額超過項(xiàng)目總投資5%或超過500萬(wàn)元人民幣的貸款支付應(yīng)采用貸款人受托支付的方式；對(duì)于流動(dòng)資金貸款，要求具有與借款人新建立信貸業(yè)務(wù)關(guān)系且借款人信用狀況一般、支付對(duì)象明確且單筆支付金額較大等情形之一時(shí)，原則上采用受托支付；對(duì)于個(gè)人貸款，除借款人無(wú)法事先確定具體交易對(duì)象且金額不超過30萬(wàn)元或貸款資金用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)且金額不超過50萬(wàn)元的，要求采用受托支付。在整個(gè)“實(shí)貸實(shí)付”過程中，滿足有效信貸需求是實(shí)貸實(shí)付的根本目的，按進(jìn)度發(fā)放貸款是實(shí)貸實(shí)付的基本要求，受托支付是實(shí)貸實(shí)付的重要手段，而協(xié)議承諾是實(shí)貸實(shí)付的外部執(zhí)行依據(jù)。由“實(shí)貸實(shí)存”向“實(shí)貸實(shí)付”過程的轉(zhuǎn)變，從源頭上解決了信貸資金被挪用的問題，也改變了商業(yè)銀行原有的貸款核算方式，并對(duì)相關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行產(chǎn)生重大的影響。

二、貸款新規(guī)對(duì)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)核算的影響

在“實(shí)貸實(shí)存”的模式下，大多數(shù)貸款在簽約后一次發(fā)放到借款人賬戶，銀行資產(chǎn)負(fù)債表的資產(chǎn)增加額與貸款合同金額相同；而在“實(shí)貸實(shí)付”模式下，一筆已簽約的貸款分為兩部分，已發(fā)放金額體現(xiàn)為表內(nèi)資產(chǎn)，未發(fā)放金額則作為貸款承諾，體現(xiàn)為一項(xiàng)表外信用工具。從我國(guó)五家大型國(guó)有商業(yè)銀行已公布的財(cái)務(wù)報(bào)告來(lái)看，2008年末五大行的貸款承諾余額為17,949億元，2009年為27,157億元，2010年6月末為31,785億元?？梢?，貸款新規(guī)出臺(tái)后貸款承諾有明顯的增加。

三、貸款新規(guī)對(duì)相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響

貸款新則實(shí)施后各行貸款承諾的大幅增加，也給商業(yè)銀行準(zhǔn)確提供會(huì)計(jì)信息、正確執(zhí)行相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提出了挑戰(zhàn)，涉及到的現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要有《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)-或有事項(xiàng)》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)-金融工具列報(bào)》。

（一）《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)-或有事項(xiàng)》根據(jù)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，除下列貸款承諾以外：

1、指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債的貸款承諾；

2、能夠以現(xiàn)金凈額結(jié)算，或通過交換或發(fā)行其他金融工具結(jié)算的貸款承諾；

3、以低于市場(chǎng)利率貸款的貸款承諾；其他貸款承諾（不可撤銷授信承諾）均適用于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)-或有事項(xiàng)》。

從五大國(guó)有商業(yè)銀行或有事項(xiàng)的披露情況來(lái)看，現(xiàn)有的披露內(nèi)容過于簡(jiǎn)單，已不能適應(yīng)貸款新則實(shí)施后貸款承諾出現(xiàn)的變化，主要體現(xiàn)在以下三個(gè)方面：

1、各行財(cái)務(wù)報(bào)告附注中對(duì)貸款承諾的定義存在一定差別。比如交行、農(nóng)行將貸款承諾定義為不可撤銷的信用額度，而工行、建行和中行則定義為已簽訂合同但尚未向客戶提供的貸款；又如信用卡信用額度，農(nóng)行、交行和中行將其納入貸款承諾統(tǒng)計(jì)，而工行、建行則分別統(tǒng)計(jì)；貸款承諾定義上的差異造成統(tǒng)計(jì)口徑的不一致，影響了報(bào)表使用者的比較分析。

2、分類過于簡(jiǎn)單，不能充分提供相關(guān)的貸款承諾信息?，F(xiàn)有分類方式參照了貸款的期限分類，按原到期日分為一年以內(nèi)和一年以上，分類過于單一，限制了報(bào)表使用者進(jìn)一步了解貸款承諾的具體內(nèi)容以及可能產(chǎn)生的利益與風(fēng)險(xiǎn)。

3、缺乏涉及貸款承諾的相關(guān)會(huì)計(jì)政策披露。商業(yè)銀行除了因?qū)嵸J實(shí)付產(chǎn)生的貸款承諾外，還存在其他適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)-金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的貸款承諾，現(xiàn)有的財(cái)務(wù)報(bào)告附注中缺乏諸如劃分標(biāo)準(zhǔn)、會(huì)計(jì)處理等相關(guān)會(huì)計(jì)政策的披露。

為進(jìn)一步完善貸款承諾的信息披露，以適應(yīng)貸款新則后的新變化，建議監(jiān)管部門能夠：

1、通過增加貸款承諾明細(xì)子目，區(qū)分信用卡信用額度、已簽貸款合同的承諾、未簽貸款合同的信貸額度，以此消除各行對(duì)貸款承諾的歧義。

2、統(tǒng)一信息披露的格式與內(nèi)容。建議監(jiān)管部門以準(zhǔn)則解釋或者指南的形式，規(guī)范貸款承諾披露的格式，增加按照不可撤銷與可撤銷，借款人性質(zhì)、擔(dān)保方式等分類的內(nèi)容，豐富披露的信息量。

3、增加相關(guān)的會(huì)計(jì)政策內(nèi)容，便于報(bào)表使用者了解銀行對(duì)不同類型貸款承諾的會(huì)計(jì)處理原則與方法，做出正確判斷。

（二）《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)-金融工具列報(bào)》

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)-金融工具列報(bào)》要求企業(yè)披露與各類金融工具風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)的描述性信息和數(shù)量信息，從我國(guó)五家大型國(guó)有商業(yè)銀行已公布的財(cái)務(wù)報(bào)告來(lái)看，各行對(duì)貸款承諾均作了流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)披露，按剩余到期日進(jìn)行了到期期限分析，從下表可以看出，由于實(shí)貸實(shí)付的原因，貸款承諾主要增加在1年以內(nèi)的時(shí)間段，與2008年相比，2009年1年以內(nèi)的貸款承諾增加額占到全部增加額的近6成。但是，從內(nèi)容來(lái)看，風(fēng)險(xiǎn)披露仍然不夠完整：

1、各行對(duì)貸款承諾流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)披露的口徑不一致。農(nóng)行、中行、交行將貸款承諾單獨(dú)列示，工行將所有的信用承諾合計(jì)列示，而建行則是將貸款承諾與信用卡承諾合并列示，不同的披露口徑給行際間的比較帶來(lái)困難。

2、信用風(fēng)險(xiǎn)及市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)披露內(nèi)容不夠完整。在信用風(fēng)險(xiǎn)披露方面，現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告僅對(duì)貸款承諾的最大信用風(fēng)險(xiǎn)敞口進(jìn)行了分析，但并未對(duì)潛在借款者在有效承諾期的信用進(jìn)行分析評(píng)估；在市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)披露方面，僅根據(jù)貸款承諾的幣種進(jìn)行匯率風(fēng)險(xiǎn)列示，但未對(duì)分期用款期間由于利率變動(dòng)可能對(duì)固定利率貸款承諾造成的利率風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估。

為正確反映貸款承諾所蘊(yùn)含的潛在風(fēng)險(xiǎn)，建議商業(yè)銀行根據(jù)銀監(jiān)會(huì)《商業(yè)銀行流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)管理指引》第三十八條的要求，加強(qiáng)對(duì)未提取的貸款承諾的管理：監(jiān)測(cè)相關(guān)客戶信用狀況、償債能力和財(cái)務(wù)狀況，以及可提取的貸款承諾帶來(lái)的流動(dòng)性需求，并納入流動(dòng)性缺口管理；審慎評(píng)估信用風(fēng)險(xiǎn)、市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、操作風(fēng)險(xiǎn)、聲譽(yù)風(fēng)險(xiǎn)等對(duì)資產(chǎn)負(fù)債業(yè)務(wù)流動(dòng)性的影響，密切關(guān)注不同風(fēng)險(xiǎn)間的轉(zhuǎn)化和傳遞；并根據(jù)指引的披露要求，完善貸款承諾在流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)、信用風(fēng)險(xiǎn)、市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)方面的披露。