銀行抵債資產(chǎn)稅收處理及納稅籌劃

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摘要：新稅制的，讓銀行機(jī)構(gòu)稅收籌劃發(fā)生一定改變。隨著重復(fù)納稅現(xiàn)象逐漸消除，結(jié)構(gòu)性減稅可以讓商業(yè)銀行自身稅負(fù)得到減少。但是與此同時(shí)，也給商業(yè)銀行抵債資產(chǎn)稅收處理及納稅籌劃工作提出新的要求。基于此，本文就結(jié)合商業(yè)銀行抵債資產(chǎn)稅收處理工作要點(diǎn)，通過案例分析，提出商業(yè)銀行抵債資產(chǎn)納稅籌劃策略，具體內(nèi)容如下。

關(guān)鍵詞：商業(yè)銀行；抵債資產(chǎn)；稅收處理；納稅籌劃

在經(jīng)濟(jì)全球化發(fā)展下，市場競爭不斷加劇，給商業(yè)銀行經(jīng)營發(fā)展提出考驗(yàn)。為了增強(qiáng)銀行綜合競爭實(shí)力，商業(yè)銀行開始給予經(jīng)濟(jì)效益提升高度重視，結(jié)合新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求，開展抵債資產(chǎn)稅收籌劃工作，通過籌劃減少銀行運(yùn)行成本。財(cái)務(wù)人員應(yīng)結(jié)合新稅制改革要求，從節(jié)稅、優(yōu)惠政策等方面入手，按照納稅籌劃基本要求，科學(xué)編制稅務(wù)籌劃方案，做好抵債資產(chǎn)稅收處理工作，以減少銀行納稅壓力，提高整體效益。［1］

一、商業(yè)銀行抵債資產(chǎn)稅收處理工作要點(diǎn)

（一）取得環(huán)節(jié)的稅收處理對(duì)于抵債資產(chǎn)獲取環(huán)節(jié)來說，即債務(wù)人。擔(dān)保人或第三方在對(duì)實(shí)物資產(chǎn)或產(chǎn)權(quán)定價(jià)后向銀行抵押的過程，商業(yè)銀行應(yīng)承擔(dān)以下稅務(wù)費(fèi)用。1.企業(yè)所得稅在抵債資產(chǎn)獲取過程中，其中企業(yè)所得稅處理方式與稅務(wù)改革之前的營業(yè)稅基本相同，但是也要根據(jù)實(shí)際情況，采取適宜的處理方式。首先，債務(wù)資產(chǎn)數(shù)額大于債權(quán)數(shù)額的，返還給原債務(wù)人的部分，不能視為應(yīng)納稅所得額；未返還給原債務(wù)人的部分，納入應(yīng)納稅所得額范圍，按照國家要求計(jì)算企業(yè)所得稅。其次，如果債務(wù)資產(chǎn)小于債務(wù)金額，經(jīng)追償后不能收回的，可視為壞賬損失，按有關(guān)規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。2.印花稅在稅務(wù)抵押中，不管是債務(wù)人，還是第三人，在實(shí)際轉(zhuǎn)讓抵押資產(chǎn)時(shí)，土地不包含在內(nèi)。結(jié)合印花稅相關(guān)法律要求，如果是產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓，經(jīng)雙方同意，應(yīng)當(dāng)簽署產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓證書，按照產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移稅目以產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移數(shù)據(jù)中記錄的數(shù)額進(jìn)行納稅。在此過程中，產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移數(shù)據(jù)中包含財(cái)產(chǎn)所有權(quán)、版權(quán)、商標(biāo)專利權(quán)等，而產(chǎn)權(quán)所有權(quán)書則是指政府相關(guān)部門登記的不動(dòng)產(chǎn)、動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)移憑證。3.契稅結(jié)合國家相關(guān)部門的契稅暫行條例，不管是土地還是房產(chǎn)，受讓人應(yīng)根據(jù)成交價(jià)，按照稅率3%或者5%進(jìn)行納稅。但是在企業(yè)重組兼并環(huán)節(jié)中，國家要求，如果是破產(chǎn)企業(yè)，享有土地或者房產(chǎn)權(quán)的債權(quán)人，在償還債務(wù)時(shí)，可以享有免征稅務(wù)的優(yōu)惠政策。但是在使用該政策時(shí)，應(yīng)嚴(yán)格按照國家稅制要求確定使用期限。

（二）持有環(huán)節(jié)的稅收處理銀行機(jī)構(gòu)不同于其他企業(yè)，其獲得抵債資產(chǎn)為房產(chǎn)、土地等，由于這些資產(chǎn)數(shù)量高，同時(shí)需要辦理各種手續(xù)，處理時(shí)間長，獲取后不能快速變現(xiàn)。在持有償債資產(chǎn)階段，要想實(shí)現(xiàn)償債資產(chǎn)高效實(shí)用，避免資產(chǎn)大量消耗或者閑置，條件允許時(shí)，銀行機(jī)構(gòu)可以采取租賃的方式來使用資產(chǎn)，再對(duì)其進(jìn)行處置，并在此過程中繳納相關(guān)稅費(fèi)。在持有償債資產(chǎn)中，稅務(wù)處理內(nèi)容如下：1.企業(yè)所得稅一般來說，抵債資產(chǎn)持有過程中不會(huì)包含具體的企業(yè)所得稅處理內(nèi)容，但是由于出租獲取一定效益時(shí)，需要把收益和相關(guān)費(fèi)用按照國家要求計(jì)入應(yīng)稅所得，繳納企業(yè)所得稅。由于負(fù)債資產(chǎn)通常處理速度很快，因此在持有過程中計(jì)算折舊或攤銷并不重要?；诖?，除了資產(chǎn)自用外，商業(yè)銀行在會(huì)計(jì)核算過程中通常不考慮負(fù)債資產(chǎn)的折舊和攤銷。2.印花稅在抵債資產(chǎn)出租過程中，應(yīng)該根據(jù)我國相關(guān)部門發(fā)行的印花稅暫行條例列舉租賃合同稅目，根據(jù)租金的千分之一來繳納印花稅。3.房產(chǎn)稅如果將房產(chǎn)作為抵債資產(chǎn)，無論是否對(duì)外租賃，都要按照國家要求進(jìn)行房產(chǎn)稅的繳納。按照我國房產(chǎn)稅相關(guān)要求，地產(chǎn)租金按房地產(chǎn)租金收入計(jì)算，稅率為12%。對(duì)于未出租的房地產(chǎn)，可按一次抵押價(jià)款減去殘值的30%計(jì)算，稅率為1.2%。4.土地使用稅債務(wù)性資產(chǎn)如果是房產(chǎn)，根據(jù)土地面積來繳納土地使用稅，稅率則要根據(jù)地方政府部門下發(fā)的標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行。

（三）處置環(huán)節(jié)的稅收處理在債務(wù)資產(chǎn)籌劃過程中，在工作流程上基本與收購環(huán)節(jié)相同，只是銀行部門收購中的受讓方轉(zhuǎn)變?yōu)檗D(zhuǎn)讓方。結(jié)合稅法相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)，銀行部門在處理債務(wù)資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)將其作為銷售業(yè)務(wù)來處理，具體內(nèi)容有：1.增值稅在抵債資產(chǎn)處理過程中，如果是增值稅應(yīng)稅產(chǎn)品，需要根據(jù)國家的增值稅要求進(jìn)行增值稅的繳納。因?yàn)樯虡I(yè)銀行提供的業(yè)務(wù)以金融業(yè)務(wù)為主，所以需要根據(jù)小規(guī)模納稅的計(jì)稅方式來計(jì)算增值稅。2.企業(yè)所得稅在開展債務(wù)資產(chǎn)處理工作時(shí)，對(duì)于處置收入應(yīng)減去抵債資產(chǎn)賬面價(jià)值剩余的價(jià)值，應(yīng)計(jì)入應(yīng)收所得中。差額如果是正數(shù)，為了提高抵債資產(chǎn)處置效益，需要根據(jù)營業(yè)外收入一同計(jì)算企業(yè)所得稅。如果差額小于零，則意味著償債資產(chǎn)的損失應(yīng)計(jì)入營業(yè)外支出，企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失在所得稅前扣除。3.土地增值稅如果處理的是抵債資產(chǎn)是國有土地使用權(quán)、地上建筑或者附著物，應(yīng)結(jié)合國家的土地增值稅相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)，具體核算土地增值稅納稅數(shù)額。由于此項(xiàng)工作計(jì)算流程較為煩瑣，需要按照處理收入比例征收，具體計(jì)稅方式需要根據(jù)各個(gè)地區(qū)政府或者稅務(wù)部門相關(guān)要求確定。

二、案例分析

假設(shè)某企業(yè)在經(jīng)營發(fā)展中，由于經(jīng)營不善，導(dǎo)致資不抵債的現(xiàn)象發(fā)生，經(jīng)過國家相關(guān)部門的判決，將一棟辦公樓抵押給引銀行，抵償債務(wù)5000萬元，其中本金3500萬，利息500萬元。該辦公樓建筑面積為1800平方米，賬面原值為7500萬，賬面凈值為4500萬，評(píng)估價(jià)5000萬元，欠繳房產(chǎn)稅50萬元、土地使用稅5萬元。抵債以后，銀行以每年租金200萬的價(jià)格租賃，一年以后，以6000萬元的價(jià)格出售，處置費(fèi)用為50萬元。通過對(duì)抵債資產(chǎn)稅務(wù)處理分析，可以得知抵債資產(chǎn)整體稅負(fù)大于抵債資產(chǎn)納稅，而整個(gè)業(yè)務(wù)中獲取的收入為900萬元，綜合稅率64%，遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出商業(yè)銀行貸款利息收入所承擔(dān)的稅負(fù)。如果缺少對(duì)抵債資產(chǎn)增值和租賃收入等因素的思考，假設(shè)抵債資產(chǎn)處置收入為5000萬元，則需要繳納近300萬元的稅款，再加上已交的附加稅20萬，合計(jì)納稅超過320萬，占利息收入的80%以上。如果考慮辦理抵債資產(chǎn)業(yè)務(wù)付出的其他成本費(fèi)用，則商業(yè)銀行接受抵債資產(chǎn)不但不能從中獲取一定利益，也可能會(huì)面臨虧損的問題，損害銀行整體利益。

三、商業(yè)銀行抵債資產(chǎn)納稅籌劃策略

（一）綜合考慮稅收因素，優(yōu)化資產(chǎn)結(jié)構(gòu)全球金融危機(jī)的爆發(fā)，我國政府部門為了促進(jìn)各個(gè)行業(yè)穩(wěn)定發(fā)展，提供“4萬億”信貸支持，我國商業(yè)銀行在該環(huán)境下，經(jīng)歷一輪快速資產(chǎn)膨脹期。隨著4萬億時(shí)代的來臨以及更嚴(yán)格監(jiān)管制度的，商業(yè)銀行未來資產(chǎn)規(guī)模將不斷下降，依靠貸款規(guī)模來獲取更高收益的途徑受到阻礙。商業(yè)銀行要想實(shí)現(xiàn)穩(wěn)定發(fā)展，需要另辟蹊徑，從業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)型、優(yōu)化資產(chǎn)結(jié)構(gòu)等方面，探索新的效益渠道。在新稅制改革過程中，國家在國債利息收入和權(quán)利性投資收益上，設(shè)有免稅優(yōu)惠政策，商業(yè)銀行可以利用該政策實(shí)現(xiàn)現(xiàn)有資產(chǎn)的科學(xué)配置。一方面，在債券投資決策過程中，不可只是考慮資產(chǎn)名義收益率，同時(shí)還要對(duì)國債利息免稅因素進(jìn)行全面考量，把其他債券資產(chǎn)的稅后利率與國債收益率比較分析，選擇實(shí)際稅后利率最大的債券資產(chǎn)，從而享有免息優(yōu)惠政策。另一方面，按照國家稅法要求，在國家政策允許范疇內(nèi)，商業(yè)銀行需要調(diào)整自己經(jīng)營戰(zhàn)略和資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，主動(dòng)持有部分權(quán)益性投資，從而實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)增值保值，實(shí)現(xiàn)免稅目標(biāo)。［2］

（二）加強(qiáng)以物抵貸審核，嚴(yán)格把控抵債資產(chǎn)貸款業(yè)務(wù)實(shí)施后，商業(yè)銀行應(yīng)盡快收回貨幣性資產(chǎn)。只有這樣，才能控制債務(wù)資產(chǎn)數(shù)量，防止造成銀行稅負(fù)的升高。如果需要接受償債資產(chǎn)，應(yīng)秉持實(shí)事求是的原則，對(duì)債務(wù)資產(chǎn)應(yīng)用價(jià)值進(jìn)行調(diào)查和分析，如果抵債資產(chǎn)比較完整，價(jià)值高，可以使用，通過與償債企業(yè)合理分銷稅務(wù)，確定資產(chǎn)價(jià)值，保證償債資產(chǎn)基礎(chǔ)稅收籌劃工作有序?qū)嵤?/p>

（三）盡量減少流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，防止重復(fù)納稅目前，還債資產(chǎn)需要按照銷售一般商品或資產(chǎn)的要求進(jìn)行稅收處理，且多了一個(gè)環(huán)節(jié)需要繳納相應(yīng)的流轉(zhuǎn)稅。因此，為了降低債務(wù)資產(chǎn)的稅收成本，應(yīng)盡量減少債務(wù)資產(chǎn)的流轉(zhuǎn)。例如，將償債企業(yè)的債務(wù)資產(chǎn)直接轉(zhuǎn)讓給第三方，減少轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)，避免重復(fù)納稅。

（四）加強(qiáng)資產(chǎn)處置變現(xiàn)，盡早收回貨幣資金如果是抵債資產(chǎn)，應(yīng)該將其快速轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)金，這除了是監(jiān)管部門基本工作外，同時(shí)也可以獲得更多的稅收優(yōu)勢。首先，在資產(chǎn)抵入過程中，向法院申請(qǐng)將作為抵債資產(chǎn)的標(biāo)的物進(jìn)行拍賣處理，通過拍賣價(jià)格來償還銀行債務(wù)。如果銀行申請(qǐng)法院將抵債房產(chǎn)拍賣以后，獲得的資產(chǎn)可以用于債務(wù)抵償，在此過程中，只需要繳納增值稅。和之前的稅務(wù)處理方式比較，節(jié)稅效果更顯著。其次，銀行在接受債務(wù)性資產(chǎn)后，應(yīng)盡量變現(xiàn)，這樣既可以減少房產(chǎn)稅的支出，又能降低資產(chǎn)閑置量，防止資產(chǎn)流失，保證國家利益。

（五）爭取稅收優(yōu)惠政策，合理減輕稅收負(fù)擔(dān)靈活使用各種稅收政策，是減少企業(yè)納稅的重要方式，但是這種方法并非能夠得到稅務(wù)部門的認(rèn)可。應(yīng)為銀行部門償債資產(chǎn)和一般產(chǎn)品比較，在銷售上存在明確差別，當(dāng)前償債資產(chǎn)稅負(fù)比較高，商業(yè)銀行可以及時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)反映，爭取享有相關(guān)優(yōu)惠政策。以某地區(qū)為例，地方政府要求金融企業(yè)接受和處理債務(wù)性房地產(chǎn)和無形資產(chǎn)，免征契稅和印花稅；如果是通過加工生產(chǎn)獲得的效益，可以免征營業(yè)稅；如果抵押房地產(chǎn)長時(shí)間閑置，則可以免征房產(chǎn)稅和土地增值稅。所以商業(yè)銀行可以根據(jù)當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門提供的優(yōu)惠政策，靈活使用，以減少銀行稅負(fù)壓力。

四、結(jié)語

綜上，商業(yè)銀行通過開展抵債資產(chǎn)稅務(wù)處理、納稅統(tǒng)籌工作以此來減少稅務(wù)成本支出，實(shí)現(xiàn)自身利益最大化。所以，在抵債資產(chǎn)稅務(wù)處理和納稅籌劃過程中，應(yīng)該嚴(yán)格按照國家稅法要求，通過編制適宜的納稅籌劃方案，實(shí)現(xiàn)銀行合理避稅，控制稅務(wù)支出，提高銀行整體效益。

參考文獻(xiàn)

［1］占蘇.關(guān)于完善稅收政策鼓勵(lì)銀行化解不良資產(chǎn)的思考［J］.經(jīng)濟(jì)研究參考，2016（23）.

［2］張先富.農(nóng)村商業(yè)銀行納稅籌劃的探討［J］.財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)，2019（3）.

作者：王俊川 單位：永拓會(huì)計(jì)師事務(wù)所（特殊普通合伙）內(nèi)蒙古分所