企業(yè)稅務管理控制分析

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一、企業(yè)稅務管理內部控制的主要內容分析

《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》在總則中明確指出：企業(yè)建立與實施有效的內部控制應包括五大要素，即內部環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通和內部監(jiān)督。具體到企業(yè)會計體系中的稅務管理內容時，企業(yè)就應嚴格遵守國家有關政策規(guī)定，根據(jù)這五大要素去建立完善的內部控制制度并在實務工作中采取有效措施予以貫徹落實。

（一）企業(yè)稅務管理內部控制的政策依據(jù)

國家明確要求上市公司執(zhí)行《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》，同時鼓勵非上市的大中型企業(yè)也來執(zhí)行。這些企業(yè)建立和實施有效的企業(yè)稅務管理內部控制時依據(jù)的政策主要包括：財政部、證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會和保監(jiān)會聯(lián)合的《企業(yè)內部控制配套指引》（財會［2010］11號）、《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》（財會［2008］7號）、國務院頒布的《稅收征收管理法》（2001年主席令第49號）、《稅收征收管理法實施細則》（國務院令［2002］362號）等國家各項財經(jīng)法規(guī)。

（二）企業(yè)稅務管理內部控制的主要內容

根據(jù)企業(yè)內部控制的目標（提高企業(yè)經(jīng)營效率和效果）、原則（全面性、重要性、制衡性、適應性和成本效益）和五大要素（內部環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內部監(jiān)督）要求，企業(yè)稅務管理內部控制的主要內容至少應包括：稅務管理崗位設置及崗位職責、稅務登記、賬證管理、發(fā)票管理、納稅申報、稅務檢查、納稅籌劃和境外項目稅收管理等。

二、企業(yè)稅務管理內部控制制度建立與實施的難點探討

企業(yè)內部控制措施是否能真正達到提高企業(yè)經(jīng)營效率和效果、促進企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略的目的，筆者認為關鍵因素取決于企業(yè)內部控制措施能否及時適應外部環(huán)境變化的要求。在此，結合實務工作重點探討企業(yè)稅務管理內部控制如何更好適應外部環(huán)境變化的要求，主要涉及三大難點。

（一）稅務部門征管要求提高帶來的難點

稅務部門近年來對企業(yè)尤其是大中型國有企業(yè)的征收管理越來越專業(yè)化、規(guī)范化和團隊化，對企業(yè)的稅務管理工作提出了越來越高的要求，特別是對企業(yè)具體從事稅務管理工作財務人員的業(yè)務素質及責任心、涉稅日常工作（稅務登記、賬證管理、發(fā)票管理、納稅申報）的規(guī)范化管理等細節(jié)方面要求更加完善。例如，每年上繳稅收超過千萬的企業(yè)基本都會被其當?shù)氐亩悇詹块T作為重點稅源戶進行重點征收管理，經(jīng)常會接受稅源調查、專項稅種調查等各種稅務方面的調查，在調查過程中會被要求填寫重點稅源調查表格，上報企業(yè)各種經(jīng)濟指標、財務指標和稅收指標等；同時還要配合提供稅源分析相關資料，包括企業(yè)當期生產(chǎn)經(jīng)營狀況說明、當期稅收結構說明及同期對比說明、預測下期稅源總量及結構說明、企業(yè)完成下期或全年稅收擬采取管控措施等。僅這項工作就對企業(yè)稅務管理人員提出了很高的要求，也增加了不小的工作量，如果沒有及時了解企業(yè)的整體發(fā)展戰(zhàn)略、生產(chǎn)經(jīng)營狀況、經(jīng)濟運行情況，沒有良好的專業(yè)知識、強烈的責任心和認真的工作態(tài)度，稅務管理人員是很難順利完成這項工作的，也很難向當?shù)囟愂照鞴懿块T上交可順利過關的答卷。

（二）稅務部門稽查要求提高帶來的難點

隨著國家近年來宏觀形勢的需要，稅收規(guī)模一直以超越GDP增速的漲勢迅猛發(fā)展，各級稅務部門在規(guī)范征管環(huán)節(jié)爭取對稅款做到應收盡收的同時，也對可能存在應收未收的納稅人加大了稅務稽查的力度，尤其對與國民經(jīng)濟發(fā)展聯(lián)系緊密的房地產(chǎn)、電力、電信、鐵路、金融等重點行業(yè)更是給予了重點關注。在這種很可能持續(xù)相當長時間的財稅背景下，企業(yè)的稅務管理尤其需要重視稅務檢查、稅務籌劃等方面的工作，在爭取企業(yè)稅收利益的同時也要對稅務風險采取必要的預警和防范措施。例如，近年國家對高新技術企業(yè)的各種檢查較為頻繁，財政部也通過檢查發(fā)現(xiàn)了部分企業(yè)的資格認定存在瑕疵并撤銷了一批企業(yè)的高新技術企業(yè)資格，而且上市公司中也有企業(yè)被檢查出高新技術有關問題并被稅務部門予以處罰。這些企業(yè)出現(xiàn)的主要問題之一就是在研發(fā)費用方面歸集不準確，達不到高新技術企業(yè)的真實認定標準。企業(yè)關于研發(fā)費用歸集的政策依據(jù)可參見《高新技術企業(yè)認定管理工作指引》（國科發(fā)火［2008］362號）第四條第二款“研究開發(fā)費用的歸集”，該條款限定了人員人工、直接投入、折舊費用與長期待攤費用、設計費用、裝備調試費、無形資產(chǎn)攤銷、委托外部研究開發(fā)費用和其他費用（此項費用一般不得超過研究開發(fā)總費用的10％）等八項內容；與此同時，很多企業(yè)為了享受國家研究開發(fā)費用企業(yè)所得稅稅前加計扣除的優(yōu)惠政策，在匯算清繳時也會向當?shù)囟悇詹块T提交相關鑒證報告及材料申請加計扣除，這其中也涉及到了研發(fā)費用的歸集問題，其政策依據(jù)可參見《企業(yè)研究開發(fā)費用稅前扣除管理辦法（試行）》（國稅發(fā)［2008］116號）第四條：“企業(yè)從事《國家重點支持的高新技術領域》和國家發(fā)展改革委員會等部門公布的《當前優(yōu)先發(fā)展的高技術產(chǎn)業(yè)化重點領域指南（2007年度）》規(guī)定項目的研究開發(fā)活動，其在一個納稅年度中實際發(fā)生的下列費用支出，允許在計算應納稅所得額時按照規(guī)定實行加計扣除?！?，該條款還限定了“新產(chǎn)品設計費、新工藝規(guī)程制定費以及與研發(fā)活動直接相關的技術圖書資料費、資料翻譯費；從事研發(fā)活動直接消耗的材料、燃料和動力費用；在職直接從事研發(fā)活動人員的工資、薪金、獎金、津貼、補貼；專門用于研發(fā)活動的儀器、設備的折舊費或租賃費；專門用于研發(fā)活動的軟件、專利權、非專利技術等無形資產(chǎn)的攤銷費用；專門用于中間試驗和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費；勘探開發(fā)技術的現(xiàn)場試驗費；研發(fā)成果的論證、評審、驗收費用等”八個方面。通過簡單列舉以上兩個文件關于研究開發(fā)費用的不同表述，我們可以發(fā)現(xiàn)口徑差異十分明顯，比如研發(fā)人員的社會保險費支出可以作為高新技術企業(yè)研究開發(fā)費用統(tǒng)計，但不能作為享受加計扣除優(yōu)惠研究開發(fā)費用的組成部分，在實務中這些差異還有很多，限于篇幅本文不能全部說明，這種口徑差異應引起企業(yè)稅務管理人員的高度重視，仔細甄別基礎資料，避免在編制稅務申報材料時發(fā)生混淆，減少企業(yè)在應對稅務檢查和稅務籌劃時可能會產(chǎn)生的稅務風險。

（三）企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營外部環(huán)境帶來的難點

企業(yè)在競爭激烈的市場環(huán)境中總會遇到各種意想不到的困難，其中也會包括一些來自稅務方面的問題。有些地區(qū)為了本地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展和稅收增長的需要，還制定了各種稅收以外的政策，通過向業(yè)主、稅務、銀行等部門和機構授意或施壓來要求企業(yè)在當?shù)氐姆种C構把稅源留在當?shù)?，這種直接或間接地來自地方政府層面的壓力往往會令企業(yè)左右為難，會給企業(yè)在當?shù)氐纳a(chǎn)經(jīng)營帶來很大的困難；有的地區(qū)為了保護地方企業(yè)的發(fā)展，會給外來企業(yè)設置種種門檻，其中，包括稅務方面的門檻，如強令企業(yè)在法定期限之前必須開具或更換外出經(jīng)營活動稅收管理證明，要求企業(yè)在極短時間內提供稅務部門的完稅證明相關材料等。

三、完善企業(yè)稅務管理內部控制的若干建議

為解決企業(yè)稅務管理內部控制中因外部環(huán)境變化帶來的難點問題，企業(yè)必須采取針對性的措施實施有效控制，將風險控制在可承受范圍之內。下面從進一步優(yōu)化內部環(huán)境、最大限度爭取企業(yè)稅收利益和有效防范稅務風險三個角度提出完善企業(yè)稅務管理內部控制措施的建議。

（一）通過加強崗位設置及明確職責來進一步優(yōu)化企業(yè)稅務管理內部環(huán)境

《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》第二章第十四條要求，在內部控制內部環(huán)境要素中，“企業(yè)應當結合業(yè)務特點和內部控制要求設置內部機構，明確職責權限，將權利與責任落實到各責任單位”。按這一規(guī)范提出的要求，企業(yè)在建立稅務管理內部控制時，應設置專門崗位，配備專職稅務管理人員，同時，還要落實責任，明確崗位職責權限，要求專職稅務管理人員及時收集、分析、掌握國家稅收政策信息，制定本單位納稅籌劃計劃和工作方案，并注意加強同各級稅務部門的業(yè)務聯(lián)系，積極爭取稅務部門能在稅務政策輔導和納稅服務上給企業(yè)更多的支持和幫助，進一步優(yōu)化企業(yè)稅務管理的內部環(huán)境。

（二）通過加強稅務籌劃工作達到最大限度爭取企業(yè)稅收利益目的

每個企業(yè)經(jīng)濟活動的千差萬別導致了企業(yè)應稅行為的多樣性，其對應的稅種自然也是各不相同的，再加上我國財稅方面的政策制度自1994年實行的分稅制以來也是與時俱進，這就要求企業(yè)稅務管理人員必須注意加強學習和交流，努力提高稅務籌劃能力以最大限度爭取企業(yè)稅收利益。具體包括加強對稅務政策制度的學習、掌握，參加各種稅務培訓、講座、追蹤各種媒體信息來關注稅務政策制定的背景、目的、效果等最新業(yè)務動態(tài)；企業(yè)上級主管部門應定期或專題組織各相關行業(yè)企業(yè)，就共同關心的稅務政策議題進行交流與溝通，集中集體智慧去解決單個企業(yè)難以獨自面對的稅務困局。我國企業(yè)目前可以關注的一般性納稅籌劃專題除了上面提到的研究開發(fā)費用企業(yè)所得稅前加計扣除、高新技術企業(yè)企業(yè)所得稅稅率優(yōu)惠以外，還有很多可以重點關注的內容，例如：安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業(yè)人員工資支出可在企業(yè)所得稅前按100％加計扣除、設立在西部地區(qū)的各級單位可積極爭取西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠以及企業(yè)所在地稅收激勵政策（代征代扣手續(xù)費、財政返還和政府獎勵等）。

（三）通過加強企業(yè)內外信息溝通為防范稅務風險創(chuàng)造條件

《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》第五章第一條明確要求：“建立信息與溝通制度，明確內部控制相關信息的收集、處理和傳遞程序，確保信息及時溝通，促進內部控制有效運行”。而企業(yè)的稅務管理內部控制是整個內部控制的重要組成部分，貫穿和覆蓋了企業(yè)的所有經(jīng)濟活動，其信息的及時溝通是至關重要的。稅務管理的信息觸覺伸展到了企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的很多方面和層次，反饋以及收集稅務管理相關信息無疑是很繁雜的，如果不注意加強信息的溝通，許多重要、最新的稅務信息流失肯定會給企業(yè)的稅務管理內部控制帶來不必要或者難以彌補的損失，也會給企業(yè)內部控制的有效施行帶來困難。因此，企業(yè)有必要建立相應的信息與溝通制度，對通過財務資料、辦公網(wǎng)絡等獲取的內部信息和通過業(yè)務往來單位、中介機構、各種媒介獲取的外部信息進行合理篩選、核對、整合、溝通和反饋，發(fā)現(xiàn)問題應及時報告并結合風險評估結果，采取有效措施防范稅務風險。