淺談林業(yè)會(huì)計(jì)核算制度的建構(gòu)
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林業(yè)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算體系，只會(huì)考慮到企業(yè)在市場上流進(jìn)的林業(yè)資源交易所獲得的實(shí)在的經(jīng)濟(jì)收益，而社會(huì)方面的效益沒有在其核算體系中得到量化和貨幣性的體現(xiàn)。比如林業(yè)企業(yè)在森林資源的生產(chǎn)的投入和產(chǎn)出上，國家和人們的效益并沒有算入其中，使得企業(yè)的社會(huì)效益和自身效益沒有得到更好地衡量。最后，會(huì)計(jì)核算方法不一。目前的林業(yè)企業(yè)和國家所有的企業(yè)，他們采用的會(huì)計(jì)核算方法，存在很大的差異。在會(huì)計(jì)核算的范圍、口徑，甚至?xí)?jì)科目所屬，都有很大的不同。這些會(huì)計(jì)不同意的核算方法，導(dǎo)致了會(huì)計(jì)報(bào)表口徑不一，致使林業(yè)的相關(guān)政策也存在很大的差異。即使在同一個(gè)企業(yè)的會(huì)計(jì)部門，對(duì)于相同的會(huì)計(jì)核算事項(xiàng)內(nèi)容，登記使用的會(huì)計(jì)方法也會(huì)不一樣。如今企業(yè)的消費(fèi)、運(yùn)營的支出、收入等為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)核算體系，與林業(yè)企業(yè)單位的性質(zhì)不同，在國有和私人企業(yè)事業(yè)單位上，會(huì)計(jì)核算方式的不統(tǒng)一，造成了一個(gè)會(huì)計(jì)核算主體多個(gè)會(huì)計(jì)核算方法共存的局面。
當(dāng)前，林業(yè)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算方法，出現(xiàn)了眾多的漏洞和弊端，造成的主要后果如下：
第一，木材的核算成本不夠真實(shí)。首先，作為木材，本身沒有計(jì)入社會(huì)和生態(tài)的成本損失，在會(huì)計(jì)核算的收益上，本身就存在收益過高而生產(chǎn)成本過低的現(xiàn)象。另一方面，林業(yè)企業(yè)向國家尋求補(bǔ)貼和財(cái)政扶持，使得企業(yè)的會(huì)計(jì)核算無法清楚地區(qū)分企業(yè)的補(bǔ)償收入和自身的利潤收益。這導(dǎo)致了森林資源的大范圍減少，也使得國家在財(cái)政支出上不斷虛增。這在根本上造成林業(yè)企業(yè)收益分配的混亂，也致使國家在財(cái)政支出項(xiàng)目上，得不到應(yīng)有的體現(xiàn)，引起投資項(xiàng)目的失誤。
第二，林業(yè)企業(yè)的收入沒有完全得到體現(xiàn)。源源不斷的森林資源的效益和收入是社會(huì)、生態(tài)和企業(yè)效益的共同體現(xiàn)。而林業(yè)企業(yè)的收入在會(huì)計(jì)核算上，體現(xiàn)的是自身收益的增長。固然，國家的森林生態(tài)補(bǔ)償基金還沒有完全建立起來，但隨著時(shí)間的積累，補(bǔ)償基金也越來越多，這會(huì)不斷地成為企業(yè)收入的一部分。但是，當(dāng)前的林業(yè)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算中，社會(huì)效益和生態(tài)效益不列入企業(yè)中，同時(shí)，生態(tài)消耗的隱性成本和企業(yè)的所耗費(fèi)的看不見和看得見的社會(huì)成本，也同樣沒有列入核算之列。因此，林業(yè)企業(yè)越來越熱衷追逐經(jīng)濟(jì)利益，而對(duì)犧牲社會(huì)和生態(tài)利益的眾多成本視而不見。森林資源的過度砍伐，導(dǎo)致綠林的生態(tài)效益降低，水土流失現(xiàn)象更加頻繁。林業(yè)企業(yè)在眾多的利益面前，單純地考慮經(jīng)濟(jì)效益的無限增長，生態(tài)環(huán)境變得越來越差，整個(gè)以森林為核心的生態(tài)系統(tǒng)遭到破壞，最終也將威脅到社會(huì)的生存和發(fā)展，更不用說林業(yè)企業(yè)的經(jīng)營效益了。
第三，林業(yè)企業(yè)的天保資金和育林基金等森林經(jīng)營基金采取事業(yè)費(fèi)的核算體制，現(xiàn)用的體制存在很多漏洞。林業(yè)企業(yè)的林木資源的會(huì)計(jì)核算處理，存在許多不統(tǒng)一的現(xiàn)象，如在生態(tài)公益林，其資金是由國家作為建設(shè)作用，同時(shí)讓地方政府給予財(cái)政的保障，它是計(jì)劃建設(shè)委員會(huì)的基礎(chǔ)投資的一部分。由于其極其重要的生態(tài)和社會(huì)效益，國家在財(cái)政上的補(bǔ)貼和專項(xiàng)基金對(duì)其在平常的生長上進(jìn)行維持和管理。但是，這些活動(dòng)是林業(yè)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營，并不作為事業(yè)費(fèi)支出，因此，要相應(yīng)使用生產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)處理，進(jìn)行正確的會(huì)計(jì)核算。
新時(shí)期以來，森林的環(huán)境建設(shè)、改造與維護(hù)的作用，越來越凸顯。因此，保護(hù)森林資源、維護(hù)生物多樣性，對(duì)林業(yè)企業(yè)的要求發(fā)生了很大的轉(zhuǎn)變。第一，由自主性生產(chǎn)企業(yè)，變成了與社會(huì)和生態(tài)三方互惠的主體；其次，作用和地位的變化，由原先的自主經(jīng)營性的主體，演變?yōu)榱松鷳B(tài)環(huán)境的維護(hù)者；第三，林業(yè)企業(yè)的經(jīng)營理念正在發(fā)生改變，傳統(tǒng)的以經(jīng)濟(jì)效益為中心，向社會(huì)、生態(tài)、經(jīng)濟(jì)三方面綜合轉(zhuǎn)變。
由于我國的林業(yè)企業(yè)的性質(zhì)、定位和經(jīng)營理念發(fā)生巨大的變化，企業(yè)怎樣進(jìn)行森林資源的管理和運(yùn)營，怎樣在會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)上，正確地反映我國林木資源的增減情況，并不斷地推進(jìn)我國林業(yè)企業(yè)生產(chǎn)的社會(huì)、經(jīng)濟(jì)、生態(tài)的有機(jī)和諧，成為互相促進(jìn)的主體，這是目前我國林業(yè)企業(yè)面臨的最大問題。因此，要推動(dòng)林業(yè)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算制度的變革，改變目前的林業(yè)企業(yè)重視采伐而輕視植育造林的經(jīng)營意向。當(dāng)然，森林的資源資產(chǎn)的核算是林業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的主要內(nèi)容，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算也能夠解決許多問題，但是也存在眾多的弊端。林業(yè)企業(yè)要在總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)的基礎(chǔ)上，依據(jù)現(xiàn)有的條件，逐步地進(jìn)行調(diào)整和改善，以滿足當(dāng)前林業(yè)企業(yè)環(huán)境變化帶來的要求。
首先要不斷地完善會(huì)計(jì)核算內(nèi)容。林業(yè)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算制度要不斷改革，以滿足經(jīng)營發(fā)展的不斷需求。需要改革完善的地方，應(yīng)該體現(xiàn)在以下幾點(diǎn)：一要健全森林資源的資產(chǎn)核算，這其中包含有林地與林木及生物的資產(chǎn)核算；二要健全林業(yè)企業(yè)的收入核算體系，在收入列要下設(shè)“生態(tài)、社會(huì)收益”的可進(jìn)行量化的科目，如環(huán)境收入，要有相關(guān)的育林收益、補(bǔ)償收益等；三要健全林業(yè)企業(yè)的成本會(huì)計(jì)核算內(nèi)容，在會(huì)計(jì)核算時(shí)，應(yīng)充分考慮到生產(chǎn)木材所耗費(fèi)的生態(tài)成本，如對(duì)環(huán)境的破壞等。
其次要更新林業(yè)資產(chǎn)的計(jì)算。林業(yè)企業(yè)要不斷地建立資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算與管理，并根據(jù)現(xiàn)代林業(yè)的發(fā)展要求，相應(yīng)地更新資產(chǎn)的管理，從而促進(jìn)林業(yè)有序、合理地發(fā)展。更新林業(yè)資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算的最根本也是最重要的要求就是，建立行之有效的會(huì)計(jì)核算制度以及資產(chǎn)經(jīng)營管理體系和理論制度。為使林業(yè)企業(yè)的經(jīng)營者做出正確的管理決策，企業(yè)要加強(qiáng)自身的林業(yè)資產(chǎn)投入與產(chǎn)出，建立林業(yè)資產(chǎn)管理的理論與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，這對(duì)確定林業(yè)企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中的資產(chǎn)確認(rèn)、核算等有極其重要的指導(dǎo)和應(yīng)用作用。針對(duì)林業(yè)的不同資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算特點(diǎn)，特將林業(yè)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算的資產(chǎn)分為消耗性、消費(fèi)性和公益林的會(huì)計(jì)資產(chǎn)核算。下面針對(duì)這三種，分別闡述不同的資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理方法。
第一，消耗性的林木資產(chǎn)是在保證林木的生態(tài)作用能夠持續(xù)發(fā)揮作用的前提下的，其林木資產(chǎn)的價(jià)值實(shí)現(xiàn)，要通過市場的作用來完成。它在進(jìn)入市場流通之前，也是有生態(tài)和社會(huì)的良好調(diào)節(jié)作用的。因此，林業(yè)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算，仍然要滿足社會(huì)和生態(tài)的正常運(yùn)轉(zhuǎn)的需要。由于歷史上各國在使用上不顧后果的索取，導(dǎo)致了一系列的歷史性的生態(tài)破壞，人類也遭受了生態(tài)破壞的嚴(yán)懲，鑒于這種歷史教訓(xùn)，林業(yè)企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)資產(chǎn)核算上，不僅要計(jì)量林木資產(chǎn)所獲得實(shí)質(zhì)性收益和產(chǎn)生的成本，而且還要對(duì)林木資產(chǎn)的生態(tài)和社會(huì)效益及產(chǎn)生的成本進(jìn)行核算。
第二，消費(fèi)性林木資產(chǎn)，該資產(chǎn)是開發(fā)出來進(jìn)行消費(fèi)使用的林木資源，林業(yè)企業(yè)生產(chǎn)的消費(fèi)性林木，是為了服務(wù)的目的。如經(jīng)濟(jì)林，薪炭林等。林業(yè)企業(yè)在會(huì)計(jì)核算處理時(shí)，要注意這種資產(chǎn)的初始和后來發(fā)生的成本的計(jì)量；第三，生態(tài)公益林，這種林木資產(chǎn)，沒有實(shí)質(zhì)性的收益。但是，它在社會(huì)和生態(tài)上的作用不可忽視。每年國家財(cái)政對(duì)生態(tài)林的維護(hù)和管理進(jìn)行補(bǔ)貼，是為了能夠讓它持續(xù)不斷地發(fā)揮其調(diào)節(jié)作用，以彌補(bǔ)國家在不斷發(fā)展的進(jìn)程中，對(duì)生態(tài)環(huán)境造成的破壞和損失。由于生態(tài)型公益林木資產(chǎn)在其價(jià)值的計(jì)量上具有無形性，因此，常常被林業(yè)企業(yè)在會(huì)計(jì)核算上所忽略。這表明林業(yè)企業(yè)的會(huì)計(jì)的資產(chǎn)核算仍是不完備的，要對(duì)公益性林木資產(chǎn)的生態(tài)和公益效益的確定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行確定，并對(duì)其產(chǎn)生的社會(huì)和保護(hù)環(huán)境的作用進(jìn)行正確對(duì)待，以便使得林業(yè)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算的資產(chǎn)能夠在國家的育林基金、公益林補(bǔ)貼和企業(yè)的資產(chǎn)收益上有所區(qū)分，從而進(jìn)行正確的會(huì)計(jì)計(jì)量。
再次要逐步建立起統(tǒng)一的會(huì)計(jì)核算制度。林業(yè)企業(yè)對(duì)于林木的造林與維持保護(hù)，是企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)。林業(yè)企業(yè)要健全會(huì)計(jì)核算制度，改善育林基金核算方法，認(rèn)真計(jì)算企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營的真實(shí)成本，把林業(yè)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)納入正常的商業(yè)市場軌道上，使得企業(yè)快速建立符合林業(yè)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算制度和體系。如國家的財(cái)政資金的天保資金等補(bǔ)償性資金，也是生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中要考慮的，同樣需要體現(xiàn)在會(huì)計(jì)核算的體系中。（本文作者：高祥 單位：廣西林業(yè)集團(tuán)）