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審計(jì)基本準(zhǔn)則精選(九篇)

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審計(jì)基本準(zhǔn)則

第1篇:審計(jì)基本準(zhǔn)則范文

《中華人民共和國注冊會計(jì)師法》在獨(dú)立審計(jì)規(guī)范體系中的地位

《中華人民共和國注冊會計(jì)師法》(以下簡稱《注冊會計(jì)師法》),是規(guī)范注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)行為,保障社會主義市場經(jīng)濟(jì)有序運(yùn)行的重要法律,是規(guī)范我國注冊會計(jì)師工作的根本大法,也是其他一切注冊會計(jì)師法規(guī)制度的“母法”。因此,《注冊會計(jì)師法》是制定所有獨(dú)立審計(jì)規(guī)范的依據(jù)。

中國獨(dú)立審計(jì)規(guī)范體系

中國獨(dú)立審計(jì)規(guī)范體系由獨(dú)立審計(jì)技術(shù)規(guī)范、獨(dú)立審計(jì)職業(yè)道德規(guī)范、獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量控制規(guī)范、獨(dú)立審計(jì)職業(yè)后續(xù)教育規(guī)范構(gòu)成,四種規(guī)范相輔相成,缺一不可,共同構(gòu)成一個(gè)完整的體系。

獨(dú)立審計(jì)技術(shù)規(guī)范

獨(dú)立審計(jì)技術(shù)規(guī)范主要規(guī)范注冊會計(jì)師的技術(shù)行為,由獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則、其他鑒證準(zhǔn)則、其他非鑒證服務(wù)準(zhǔn)則構(gòu)成。獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則又稱獨(dú)立審計(jì)標(biāo)準(zhǔn),是規(guī)范注冊會計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù),獲取審計(jì)證據(jù),形成審計(jì)結(jié)論,出具審計(jì)報(bào)告的專業(yè)標(biāo)準(zhǔn),作為注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)應(yīng)當(dāng)遵循的行為準(zhǔn)則。其體系由《獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則》、《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則》與《獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告》、《執(zhí)業(yè)規(guī)范指南》三個(gè)層次組成。《獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則》,是獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的總綱,是對注冊會計(jì)師的資格條件、執(zhí)業(yè)行為的基本規(guī)范,是制定《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則》、《獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告》和《執(zhí)業(yè)規(guī)范指南》的基本依據(jù)。《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則》是依據(jù)《獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則》制定的,是對注冊會計(jì)師執(zhí)行各項(xiàng)獨(dú)立審計(jì)業(yè)務(wù),出具審計(jì)報(bào)告的具體規(guī)范。《獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告》也是依據(jù)《獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則》制定的,是對注冊會計(jì)師執(zhí)行各項(xiàng)特殊行業(yè)、特殊目的、特殊性質(zhì)的審計(jì)業(yè)務(wù)的具體規(guī)范?!秷?zhí)業(yè)規(guī)范指南》是依據(jù)《獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則》、《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則》和《獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告》制定的,是對《獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則》、《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則》和《獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告》的解釋和補(bǔ)充說明,為注冊會計(jì)師執(zhí)行各項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)提供可操作的指導(dǎo)性意見。從權(quán)威性而言,《獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則》、《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則》與《獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告》屬法定要求,注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)必須遵循,《執(zhí)業(yè)規(guī)范指南》不具強(qiáng)制性。其他鑒證準(zhǔn)則是針對注冊會計(jì)師的審核、審閱、商定程序業(yè)務(wù)所進(jìn)行的規(guī)范。其他非鑒證服務(wù)準(zhǔn)則是針對注冊會計(jì)師的管理咨詢業(yè)務(wù)、務(wù)咨詢業(yè)務(wù)以及其他會計(jì)咨詢和會計(jì)服務(wù)業(yè)務(wù)所進(jìn)行的規(guī)范。

獨(dú)立審計(jì)職業(yè)道德規(guī)范

獨(dú)立審計(jì)職業(yè)道德規(guī)范主要規(guī)范注冊會計(jì)師的職業(yè)道德行為,由獨(dú)立審計(jì)職業(yè)道德基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則兩個(gè)層次組成。獨(dú)立審計(jì)職業(yè)道德基本準(zhǔn)則是職業(yè)道德準(zhǔn)則體系的總綱,是關(guān)于注冊會計(jì)師職業(yè)品德、職業(yè)紀(jì)律、執(zhí)業(yè)能力和職業(yè)責(zé)任的一般要求和基本規(guī)范。獨(dú)立審計(jì)職業(yè)道德具體準(zhǔn)則是依據(jù)獨(dú)立審計(jì)職業(yè)道德基本準(zhǔn)則制定的,是關(guān)于注冊會計(jì)師各項(xiàng)職業(yè)道要素的具體規(guī)范,旨在為注冊會計(jì)師履行職業(yè)責(zé)任提供進(jìn)一步的指導(dǎo)。

獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量控制規(guī)范

獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量控制規(guī)范主要規(guī)范會計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制行為,由獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量控制基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則兩個(gè)層次組成。獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量控制基本準(zhǔn)則是質(zhì)量控制準(zhǔn)則體系的總綱,是對會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制的基本規(guī)范和要求。獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量控制具體準(zhǔn)則是依據(jù)獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量控制基本準(zhǔn)則制定的,是對會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制的具體規(guī)范和具體要求。

獨(dú)立審計(jì)職業(yè)后續(xù)教育規(guī)范

獨(dú)立審計(jì)職業(yè)后續(xù)教育規(guī)范主要規(guī)范注冊會計(jì)師的職業(yè)后續(xù)教育活動(dòng),旨在提高注冊會計(jì)師的專業(yè)勝任能力,它由獨(dú)立審計(jì)職業(yè)后續(xù)教育基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則兩個(gè)層次組成。獨(dú)立審計(jì)職業(yè)后續(xù)教育基本準(zhǔn)則是后續(xù)教育準(zhǔn)則體系的總綱,是關(guān)于注冊會計(jì)師職業(yè)后續(xù)教育形式與內(nèi)容、組織與實(shí)施、檢查與考核的一般要求和基本規(guī)范。獨(dú)立審計(jì)職業(yè)后續(xù)教育具體準(zhǔn)則是依據(jù)獨(dú)立設(shè)計(jì)職業(yè)后續(xù)教育基本準(zhǔn)則制定的,是關(guān)于注冊會計(jì)師職業(yè)后續(xù)教育的具體規(guī)范,旨在為注冊會計(jì)師職業(yè)后續(xù)教育提供進(jìn)一步的指導(dǎo)。

獨(dú)立審計(jì)規(guī)范體系“金字塔”結(jié)構(gòu)

通過以上的分析,筆者將中國獨(dú)立審計(jì)規(guī)范體系列,如圖所示,以幫助讀者理解。

隨著中國審計(jì)業(yè)務(wù)不斷地多樣化、復(fù)雜化,我國的獨(dú)立審計(jì)規(guī)范體系也存在不斷完善的需要。這就需要我們政府的有關(guān)部門、專家學(xué)者對規(guī)范體系進(jìn)行研究調(diào)整,以應(yīng)對新形式,解決新問題。

第2篇:審計(jì)基本準(zhǔn)則范文

我國第一批獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則于1995年12月正式頒布并于1996年1月1日起施行。到2002年3月止,中國先后制定了五批獨(dú)立準(zhǔn)則。包括獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則序言、獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則及三個(gè)相關(guān)基本準(zhǔn)則(即職業(yè)道德基本準(zhǔn)則、質(zhì)量控制基本準(zhǔn)則和后續(xù)教育基本準(zhǔn)則)、27項(xiàng)具體準(zhǔn)則、10項(xiàng)實(shí)務(wù)公告和4個(gè)職業(yè)規(guī)范指南,累計(jì)46個(gè)項(xiàng)目,中國已初步建立了獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則體系。

日本的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則稱為《一般公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則》,是1964年日本經(jīng)濟(jì)安定部以美國會計(jì)師協(xié)會1947年10月版的《審計(jì)準(zhǔn)則草案》為藍(lán)本制定的。該準(zhǔn)則幾經(jīng)修訂,已成為日本職業(yè)會計(jì)師從事審計(jì)工作所必須遵循的行為準(zhǔn)則。它主要包括審計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)實(shí)施準(zhǔn)則和審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則三部分,分別對公認(rèn)會計(jì)士任職能力、職業(yè)行為、基本審計(jì)程序及審計(jì)報(bào)告進(jìn)行了規(guī)范。

二、中日獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的比較

中國與日本同為東亞重要的國家,由于兩國間文化交流歷史悠久,兩國在審計(jì)準(zhǔn)則方面存有許多共性的內(nèi)容。但與日本一般公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則相比,我國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則在強(qiáng)調(diào)與國際慣例接軌的同時(shí),突出了中國國情,既推動(dòng)了中國CPA走向國際經(jīng)濟(jì)大舞臺,又著眼于解決國內(nèi)審計(jì)實(shí)踐中存在的問題,具有科學(xué)性。權(quán)威性、實(shí)用性等特點(diǎn),所以二者又不可避免地存在著差異。本文將從以下五個(gè)方面對中日獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的異同進(jìn)行比較分析:

1.制定機(jī)構(gòu)的比較

日本的民間審計(jì)準(zhǔn)則是由日本大藏省所屬的企業(yè)會計(jì)審議會制定和,屬于政府部門規(guī)章的范疇,從而使日本的審計(jì)準(zhǔn)則具有官方制定的特點(diǎn)。日本的企業(yè)會計(jì)審議會是大藏省下屬證券局的一個(gè)機(jī)構(gòu),也是負(fù)責(zé)制定會計(jì)準(zhǔn)則的惟一機(jī)構(gòu)。它的前身是企業(yè)會計(jì)制度對策調(diào)查會,其成員包括公認(rèn)會計(jì)師、企業(yè)家、證券交易所的代表、學(xué)者和政府官員。1953年該調(diào)查會移交大藏省,改名為“企業(yè)會計(jì)基準(zhǔn)審議會”,后又改名為“企業(yè)會計(jì)審議會”,它是一個(gè)權(quán)威性很高的機(jī)構(gòu),因此其負(fù)責(zé)制定的審計(jì)準(zhǔn)則權(quán)威性高、約束力強(qiáng)。

我國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則是由中國注冊會計(jì)師協(xié)會成立的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則組負(fù)責(zé)制定的,獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則組的成員由注冊會計(jì)師協(xié)會、會計(jì)師事務(wù)所和科研院校方面的專家組成。在審計(jì)準(zhǔn)則制定方面,中國注冊會計(jì)師協(xié)會要依法接受財(cái)政部和審計(jì)署的監(jiān)督和指導(dǎo),因此我國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則較多的體現(xiàn)了政府的意志。同時(shí)由于我國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的頒布機(jī)構(gòu)是財(cái)政部,從而又使其具有政府規(guī)范的性質(zhì),這無疑賦予了審計(jì)準(zhǔn)則很高的權(quán)威性和很強(qiáng)的約束力。

2.制定目標(biāo)的比較

日本審計(jì)準(zhǔn)則的制定屬于國家管理主導(dǎo)型,其審計(jì)準(zhǔn)則的制定目標(biāo)主要有三個(gè):

(1)滿足政府稅務(wù)部門的要求;

(2)規(guī)范審計(jì)職業(yè)行為,保證審計(jì)質(zhì)量;

(3)分清責(zé)任,維護(hù)審計(jì)人員的正當(dāng)權(quán)益。

我國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的制定目標(biāo)有四個(gè):

(1)建立注冊會計(jì)師執(zhí)行獨(dú)立審計(jì)業(yè)務(wù)的權(quán)威性標(biāo)準(zhǔn),規(guī)范注冊會計(jì)師的職業(yè)行為,促使注冊會計(jì)師恪守獨(dú)立、客觀、公正的基本原則,有效發(fā)揮其簽證與服務(wù)作用;

(2)促使各會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師按照統(tǒng)一的職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行獨(dú)立審計(jì)業(yè)務(wù),提高業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)水平;

(3)明確注冊會計(jì)師的職業(yè)責(zé)任,維護(hù)公共利益,保護(hù)投資者和其他利害關(guān)系人的權(quán)益,促進(jìn)社會主義市場經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展;

(4)建立與國際審計(jì)準(zhǔn)則相銜接的中國注冊會計(jì)師職業(yè)準(zhǔn)則,使中國注冊會計(jì)師按照國際通行的職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行獨(dú)立審計(jì)業(yè)務(wù)。

3.基本框架的比較

中日兩國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的制定都深受美國公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則的影響。首先是審計(jì)基本準(zhǔn)則都是三段式。日本審計(jì)準(zhǔn)則分為一般準(zhǔn)則、實(shí)施準(zhǔn)則和報(bào)告準(zhǔn)則三部分。我國獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則包括一般準(zhǔn)則、外勤準(zhǔn)則與報(bào)告準(zhǔn)則三部分。其次是兩國審計(jì)準(zhǔn)則體系都呈現(xiàn)明顯的層次性。日本的民間審計(jì)準(zhǔn)則體系分為兩個(gè)層次:一是《審計(jì)準(zhǔn)則》;二是《審計(jì)實(shí)施準(zhǔn)則》和《審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則》,其中審計(jì)準(zhǔn)則是核心和精髓,而后者則進(jìn)一步具體規(guī)定了實(shí)施要點(diǎn),明確了審計(jì)人員的任務(wù)、工作范圍、審計(jì)程序和對審計(jì)報(bào)告的具體要求,對審計(jì)準(zhǔn)則作了更深層次的規(guī)范。我國的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則由獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則、獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則與獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)報(bào)告、職業(yè)規(guī)范指南三個(gè)層次組成。其中基本準(zhǔn)則是總綱,是對CPA的資格條件和職業(yè)行為的基本規(guī)范,是制定獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則和獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告及職業(yè)規(guī)范指南的基本依據(jù);獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則和獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告分別是對CPA執(zhí)行各項(xiàng)獨(dú)立審計(jì)業(yè)務(wù)、出具審計(jì)報(bào)告和執(zhí)行各項(xiàng)特殊目的、特殊行業(yè)、特殊性質(zhì)審計(jì)業(yè)務(wù)的具體規(guī)范;職業(yè)規(guī)范指南則對前兩個(gè)層次進(jìn)行解釋和補(bǔ)充說明,為CPA執(zhí)行各項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)提供可操作性的指導(dǎo)意見,各層次之間互相配合、相互依托,形成了具有中國特色的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則體系的基本框架。

4.法律效力的比較

日本大藏省授權(quán)企業(yè)會計(jì)審議會制定審計(jì)準(zhǔn)則,所以審計(jì)準(zhǔn)則實(shí)質(zhì)上是由大藏省負(fù)責(zé)的,這就賦予了審計(jì)準(zhǔn)則很強(qiáng)的法律效力。日本沒有像美國那樣通過“審計(jì)準(zhǔn)則說明”來對審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行解釋,而是考慮到本國審計(jì)慣例還未充分建立,另外制定了《審計(jì)實(shí)施準(zhǔn)則》和《審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則》,作為對十條準(zhǔn)則更深層次的規(guī)范,它們和《審計(jì)準(zhǔn)則》具有同樣的權(quán)威性和較強(qiáng)的約束力,因此在審計(jì)工作中這三部分都必須嚴(yán)格執(zhí)行。

我國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則體系分為三個(gè)層次,前兩個(gè)層次即獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則、獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則和實(shí)務(wù)報(bào)告,它是由財(cái)政部頒布實(shí)施的,從權(quán)威性上講,屬于法定要求,只要注冊會計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù),對外出具審計(jì)報(bào)告,就必須遵照執(zhí)行;而職業(yè)規(guī)范指南是依據(jù)第

一、第二層次的準(zhǔn)則制定的,是對前兩個(gè)層次的解釋和說明,為注冊會計(jì)師執(zhí)行各項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)、出具審計(jì)報(bào)告提供可操作的指導(dǎo)性意見,它是由中國注冊會計(jì)師協(xié)會頒發(fā)實(shí)施的,突出的是可操作性,因而不具有強(qiáng)制性的約束力,注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)參照執(zhí)行。

5.適用范圍的比較

日本的審計(jì)準(zhǔn)則只適用于依據(jù)《證券交易法》進(jìn)行的注冊會計(jì)師審計(jì)業(yè)務(wù),公認(rèn)會計(jì)士根據(jù)《商法》進(jìn)行的審計(jì)業(yè)務(wù)不受該準(zhǔn)則的制約;而我國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則具有廣泛的適用性:

(1)注冊會計(jì)師執(zhí)行獨(dú)立審計(jì)業(yè)務(wù)的全過程,《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》都適用。

(2)無論被審計(jì)單位是否以營利為目的,也不論其規(guī)模大小和法定組織形式如何,只要注冊會計(jì)師進(jìn)行的是以發(fā)表審計(jì)意見為目的的審計(jì),都應(yīng)當(dāng)執(zhí)行《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》。

三、啟示及建議

1.關(guān)于獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的可操作性問題

我國已初步建立起了獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則體系,但它對某些內(nèi)容只做了原則性的規(guī)定,注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)時(shí)更多地需要進(jìn)行職業(yè)判斷。有的注冊會計(jì)師認(rèn)為,若能夠?qū)徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)、重要性水平等進(jìn)行量化,獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的可操作性會大大增強(qiáng)。國外也存在著這樣一種觀點(diǎn),認(rèn)為獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)具有較強(qiáng)的可操作性,能把某些職業(yè)判斷轉(zhuǎn)為定量指標(biāo)。然而這是很難行通的。那么該如何提高獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的可操作性呢?在美國采取的是制定審計(jì)指南,出版行業(yè)出版物;而在我國,由于獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則是由中國注冊會計(jì)師協(xié)會擬訂、經(jīng)財(cái)政部批準(zhǔn)施行,屬于部門規(guī)章,具有法定地位。鑒于此,其內(nèi)容應(yīng)當(dāng)簡明扼要,可操作性問題可以通過制定審計(jì)指南予以解決。

2.關(guān)于獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的貫徹實(shí)施問題

第3篇:審計(jì)基本準(zhǔn)則范文

2006年2月15日,財(cái)政部正式召開新聞會,在22項(xiàng)具體準(zhǔn)則的征求意見稿和一項(xiàng)基本準(zhǔn)則征求意見稿以及對已有16個(gè)具體準(zhǔn)則的修訂的基礎(chǔ)上,正式頒布了39項(xiàng)新的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則和48項(xiàng)注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則。其中包括了1項(xiàng)基本會計(jì)準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體會計(jì)準(zhǔn)則。新的會計(jì)準(zhǔn)則將由上市公司首先在2007年1月1日開始執(zhí)行,并且力爭在不長時(shí)間內(nèi),在所有大中型企業(yè)執(zhí)行;同時(shí),注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則體系也將于2007年1月1日起在境內(nèi)會計(jì)師事務(wù)所施行。正如國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會主席戴維?泰迪戴維?泰迪指出的,“中國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系的實(shí)施,使中國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則之間實(shí)現(xiàn)了實(shí)質(zhì)性趨同,是促進(jìn)中國經(jīng)濟(jì)發(fā)展和提升中國在國際資本市場中地位的非常重要的一步”。此次頒布的這些準(zhǔn)則,其影響不亞于1992年、1993年的企業(yè)會計(jì)改革,它標(biāo)志著適應(yīng)我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求、與國際慣例趨同的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系和注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則體系得到正式建立,是我國會計(jì)審計(jì)發(fā)展史上新的里程碑。

一、基本會計(jì)準(zhǔn)則的主要特點(diǎn)

1992年頒布的基本會計(jì)準(zhǔn)則,是我國第一次借鑒美國和國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會的范本而制定的、第一套旨在指導(dǎo)準(zhǔn)則制定的基本準(zhǔn)則。但是,這個(gè)基本準(zhǔn)則事實(shí)上并沒有發(fā)揮出它應(yīng)有的作用。而此次頒布的基本準(zhǔn)則,在以下幾個(gè)方面出現(xiàn)了重大的變化:

(一)會計(jì)目標(biāo)的提法更加科學(xué)

明確提出了評價(jià)受托責(zé)任履行情況以及有助于使用者經(jīng)濟(jì)決策的需要,將受托責(zé)任觀和決策有用觀并提,首推受托責(zé)任觀。因此,在信息質(zhì)量要求方面,相應(yīng)地首先提出可靠性的要求,然后才是相關(guān)性。這種做法是比較符合我國目前資本市場發(fā)展現(xiàn)狀的要求的,反映了可靠性是財(cái)務(wù)會計(jì)本質(zhì)的屬性。

(二)在會計(jì)要素方面

仍然采用六大會計(jì)要素,但是還分別定義了利得和損失。新準(zhǔn)則對資產(chǎn)和負(fù)債的定義是比較科學(xué)的,都抓住了未來經(jīng)濟(jì)利益的本質(zhì)。新準(zhǔn)則對損益要素的做法是值得商榷的。雖然收入和費(fèi)用非常簡潔明確,明確地提出是由企業(yè)日?;顒?dòng)引起的,屬于狹義的定義。但是作為會計(jì)要素,應(yīng)該能夠涵蓋報(bào)表的所有項(xiàng)目,報(bào)表的所有項(xiàng)目都應(yīng)該和具體的要素相對應(yīng)?;緶?zhǔn)則單獨(dú)規(guī)定了收入和費(fèi)用要素,并且從狹義角度定義收入費(fèi)用,很顯然就把利得和損失排除在收入費(fèi)用之外,違反了要素應(yīng)該統(tǒng)領(lǐng)報(bào)表項(xiàng)目的要求。

(三)會計(jì)計(jì)量方面

明確提出了五種計(jì)量屬性,包括歷史成本、可變現(xiàn)凈值、重置成本、現(xiàn)值以及公允價(jià)值。這里有兩大優(yōu)點(diǎn):1.明確引進(jìn)了公允價(jià)值,說明準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)更加重視會計(jì)信息相關(guān)性要求,正是資本市場發(fā)展的需要;2.在計(jì)量屬性擇優(yōu)問題上,相對于FASB沒有規(guī)定任何優(yōu)先順序,沒有提供任何指導(dǎo)性標(biāo)準(zhǔn)的做法,我國的基本準(zhǔn)則明確指出一般情況下應(yīng)該采用歷史成本原則,可以說是一個(gè)比較原則性的指導(dǎo)標(biāo)準(zhǔn)。但同時(shí),也存在著兩個(gè)缺點(diǎn)。1.在重置成本的定義方面,單獨(dú)從重新購買的角度界定,忽略了重新建造相同或者類似資產(chǎn)需要的成本的角度來界定重置成本;2.將現(xiàn)值作為計(jì)量屬性,這是有待商榷的。SFAC No.7明確提出,現(xiàn)值不是一種計(jì)量屬性,它只能作為一種搜尋公允價(jià)值的手段。

(四)其他方面

基本準(zhǔn)則還存在幾個(gè)亮點(diǎn)。1.明確將基本準(zhǔn)則界定為規(guī)范制定具體準(zhǔn)則的準(zhǔn)則,表明了我國的基本準(zhǔn)則雖然和西方的財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架的作用類似,但是不同于概念框架屬于會計(jì)理論、屬于公認(rèn)會計(jì)原則的一個(gè)層級相對比較低的層次(現(xiàn)在有提高概念框架層級的討論);我國的基本準(zhǔn)則不是屬于會計(jì)理論,而是屬于高于具體準(zhǔn)則和會計(jì)制度的準(zhǔn)法律性質(zhì)的法規(guī)文件。2.基本準(zhǔn)則放棄了以前一些不科學(xué)的術(shù)語,比如會計(jì)核算的術(shù)語,已經(jīng)不再出現(xiàn),采用科學(xué)的“會計(jì)”術(shù)語,因?yàn)闀?jì)和核算屬于同義重復(fù),是蘇聯(lián)遺留的稱呼。3.基本準(zhǔn)則在“總則”中明確提出了財(cái)務(wù)報(bào)告的概念,不同于國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會的《編制財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》,也不同于美國《論財(cái)務(wù)會計(jì)概念》在“第一號――目標(biāo)”中明確提出將財(cái)務(wù)報(bào)表擴(kuò)展到財(cái)務(wù)報(bào)告、而在隨后的概念公告當(dāng)中完全不提財(cái)務(wù)報(bào)告的做法。我國的基本準(zhǔn)則在總則提到了財(cái)務(wù)報(bào)告之后,還在最后一個(gè)章節(jié)對財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行了解釋,保證了基本準(zhǔn)則的前后一致性和連貫性。

二、具體準(zhǔn)則的主要變革

從總體上來講,這次頒布的具體準(zhǔn)則體系上基本和國際會計(jì)準(zhǔn)則趨同,比較完整。16項(xiàng)舊有的準(zhǔn)則主要是面向工商企業(yè)制定的,但是新準(zhǔn)則設(shè)計(jì)的面非常廣,包括金融、保險(xiǎn)、農(nóng)業(yè)等眾多領(lǐng)域,覆蓋了企業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),填補(bǔ)了我國市場經(jīng)濟(jì)條件下新型經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會計(jì)處理規(guī)定的空白。

在具體內(nèi)容方面,準(zhǔn)則的主要變化有以下幾個(gè)方面:

(一)突出企業(yè)的經(jīng)濟(jì)真實(shí),體現(xiàn)會計(jì)反映真實(shí)性的本質(zhì)屬性

和國際會計(jì)準(zhǔn)則一樣,新的存貨準(zhǔn)則取消了“后進(jìn)先出”法,要求采用“先進(jìn)先出”法。實(shí)際上,先進(jìn)先出法和企業(yè)存貨的流轉(zhuǎn)程序是一致的,而且使期末資產(chǎn)的成本更加符合當(dāng)前的市場價(jià)格,因此,先進(jìn)先出法不但符合損益表要求的收入費(fèi)用配比的原則,而且也符合目前準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)偏向于資產(chǎn)負(fù)債觀的做法。首先保證資產(chǎn)的真實(shí),然后在此基礎(chǔ)上確認(rèn)收益;債務(wù)重組準(zhǔn)則歷經(jīng)變革,最初的債務(wù)重組準(zhǔn)則引進(jìn)了公允價(jià)值,并且允許確認(rèn)重組引起的收益,后來由于考慮到資本市場的不成熟,企業(yè)大量利用債務(wù)重組賺取大量的利潤,形成關(guān)聯(lián)方企業(yè)之間的優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)轉(zhuǎn)移,修訂了最早的債務(wù)重組準(zhǔn)則,基本上禁止采用公允價(jià)值,禁止確認(rèn)重組收益。但是,這種“一刀切”的做法并不能真實(shí)地反映交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。最新頒布的債務(wù)重組準(zhǔn)則改變了這種做法,將原先因債權(quán)人讓步而導(dǎo)致債務(wù)人豁免或者少償還的負(fù)債計(jì)入資本公積的做法,改為將債務(wù)重組收益計(jì)入營業(yè)外收入。對于實(shí)物抵債業(yè)務(wù),引進(jìn)公允價(jià)值作為計(jì)量屬性,一些無力清償債務(wù)的公司,一旦獲得債務(wù)全部或者部分豁免,其收益將直接反映在當(dāng)期利潤表中,可能極大地提升其每股收益水平。這種“回歸”性質(zhì)的做法,在本質(zhì)上符合交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。由于這是在資本市場進(jìn)一步完善、監(jiān)管更加有力、法律規(guī)定更加完備、審計(jì)準(zhǔn)則體系更加完整的基礎(chǔ)上的“回歸”,肯定會比最初的債務(wù)重組準(zhǔn)則的執(zhí)行效果要好,能更好地避免利潤操縱的行為,但在實(shí)際執(zhí)行當(dāng)中肯定還會引起諸多問題,這些都有待于進(jìn)一步觀察。

(二)大力提倡公允價(jià)值,是一個(gè)嘗試性的突破

公允價(jià)值在理論上是近乎完美的,因?yàn)樗軌蝮w現(xiàn)資產(chǎn)的最新的市場價(jià)值,反映資產(chǎn)能夠?yàn)橹黧w帶來的經(jīng)濟(jì)利益,最符合資產(chǎn)的本質(zhì),能夠提供最為相關(guān)的信息,為投資者決策提供服務(wù)。因此,包括FASB等在內(nèi)的權(quán)威準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)都指出,公允價(jià)值是最相關(guān)的計(jì)量屬性,也是金融工具惟一相關(guān)的計(jì)量屬性。但是,考慮到公允價(jià)值在實(shí)務(wù)中碰到的諸多問題,它歷來被認(rèn)為是一把“雙刃劍”,一則理論完美,二則操作困難,主觀上或客觀上兩方面都可能導(dǎo)致信息的失真,而且往往是主觀導(dǎo)致的信息失真更為普遍,影響更為嚴(yán)重。新頒布的準(zhǔn)則,不僅僅在基本準(zhǔn)則中正式引入了公允價(jià)值,為在具體準(zhǔn)則中使用提供了理論依據(jù),而且在具體準(zhǔn)則中多次使用公允價(jià)值,除了在債務(wù)重組準(zhǔn)則中重新起用公允價(jià)值之外,最為明顯的就是在頒布的金融工具準(zhǔn)則中明確要求采用公允價(jià)值計(jì)量,將金融工具從表外“搬到”表內(nèi)。這對金融企業(yè)以及監(jiān)管結(jié)構(gòu)無疑是一次重大的考驗(yàn)。

(三)縮小利潤操縱空間

新的準(zhǔn)則體系將以前零散在各個(gè)準(zhǔn)則中的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備合并考慮,制定了資產(chǎn)減值準(zhǔn)則。由于在執(zhí)行資產(chǎn)減值準(zhǔn)備執(zhí)行當(dāng)中,對資產(chǎn)減值以及價(jià)值回升沒有一個(gè)很好執(zhí)行的判斷標(biāo)準(zhǔn),許多企業(yè)采用“洗大澡”的行為,以有利于在需要利潤的年份能夠在賬面上獲取所需。因此,這次頒布的新準(zhǔn)則明確禁止轉(zhuǎn)回已經(jīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備,大大縮小了企業(yè)利潤的操縱空間。財(cái)務(wù)操縱、粉飾財(cái)報(bào)的空間縮小,將還有助于市場效率的提高。這也是新會計(jì)準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)性差異之一。但是,這種做法在理論上是沒有根據(jù)的,忽視了資產(chǎn)的價(jià)格回升現(xiàn)象,實(shí)際上是一種過度穩(wěn)健的做法,本身也否定了公允價(jià)值,因此,這項(xiàng)準(zhǔn)則的實(shí)際執(zhí)行效果也將有待于進(jìn)一步考察。另外,對存貨的計(jì)價(jià)方法的嚴(yán)格要求也將縮小企業(yè)的會計(jì)政策選擇權(quán),因此也將縮小利潤操縱空間。

(四)合并會計(jì)處理體現(xiàn)交易的不同特點(diǎn),更加突出控制的實(shí)質(zhì)。

第4篇:審計(jì)基本準(zhǔn)則范文

關(guān)鍵詞:內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則;共同點(diǎn);中外差異

一、 中外內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則差異比較

1、 內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)概述

內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)是有關(guān)各類政府機(jī)關(guān)、各級公司企業(yè)以及其他單位的內(nèi)部審計(jì)人員在進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)工作時(shí)所應(yīng)遵守的原則,是衡量內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量的準(zhǔn)繩和尺度,能提高內(nèi)部審計(jì)工作效率和工作質(zhì)量、促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)理論與實(shí)務(wù)的發(fā)展。

2、中外內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的框架差異比較

中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)是中國內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)范體系的關(guān)鍵部分。2003年4月的《中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則序言》中指出,三個(gè)層次構(gòu)成了中國的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系:內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則、內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則和內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)指南。三個(gè)層次分別擁有不同程度的權(quán)威性和限制性,構(gòu)成了中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的框架。

本文中的“外”所指的主要是國際內(nèi)部審計(jì)協(xié)會頒布的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則,并不是和具體到某個(gè)國外國家的比較。國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(以下簡稱IIA)規(guī)定的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則框架分為三個(gè)部分:強(qiáng)制性指南、實(shí)務(wù)咨詢、發(fā)展與實(shí)務(wù)支持。在這一框架中,第一部分的強(qiáng)制性指南具有法定約束力,實(shí)務(wù)咨詢起指導(dǎo)性作用,而發(fā)展與實(shí)務(wù)支持則僅供參考。

3、結(jié)構(gòu)差異比較

從結(jié)構(gòu)上來看,我國的內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則共分為六章二十七條,IIA的最新內(nèi)部審計(jì)職務(wù)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則(以下簡稱SPPIA)共分五個(gè)部分。我國的內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則第一章為總題,接下來依次是一般準(zhǔn)則、作業(yè)準(zhǔn)則、報(bào)告準(zhǔn)則、內(nèi)部管理、附則。SPPIA第一部分是導(dǎo)言,接下來依次是屬性準(zhǔn)則、工作準(zhǔn)則、執(zhí)行準(zhǔn)則與術(shù)語。

在結(jié)構(gòu)上,SPPIA的內(nèi)容更加具體。不僅涵蓋了我國基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則的大部分內(nèi)容,還包含了國際審計(jì)領(lǐng)域的發(fā)展趨勢,內(nèi)容更加豐富。

4、基本內(nèi)容差異比較

從內(nèi)容上來看,我國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的職能著重于監(jiān)督和評價(jià)的傳統(tǒng)職能,審計(jì)目標(biāo)是促進(jìn)組織目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。而國際審計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)從傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)向經(jīng)營審計(jì)過渡完成,內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)也發(fā)展成提升價(jià)值、完善組織經(jīng)營,推動(dòng)組織實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。我國仍處在這一轉(zhuǎn)變的過渡階段。

在SPPIA中,規(guī)定了內(nèi)部審計(jì)的權(quán)力、責(zé)任和目標(biāo)都正式寫入IIA。我國的基本準(zhǔn)則中沒有專門規(guī)定,只是在定義中有所提及。

SPPIA中對于審計(jì)獨(dú)立與客觀性的定義和規(guī)定都比較具體詳細(xì),并列舉了幾種可能情況加以界定。我國的獨(dú)立準(zhǔn)則中對獨(dú)立性與客觀性的解釋不夠具體、并且較抽象。

對于內(nèi)部審計(jì)過程中的監(jiān)督指導(dǎo),SPPIA對不遵循規(guī)則做出了規(guī)定,該情況出現(xiàn)時(shí)要向管理者和董事會通報(bào),我國對于此則沒有規(guī)定。

二、 中外內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的相同之處

我國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則與國際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則所基于的概念及原則內(nèi)涵在基本上是一致的。我國和國際的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系都由“增加組織價(jià)值”、“系統(tǒng)化與規(guī)范化”、“獨(dú)立性與客觀性”等基本概念貫穿,同時(shí)都遵循著“防弊、興利與增值的共存”的基本原則,都具有“增值的特點(diǎn)?!蔽覈鴮Α翱刂啤钡亩x與IIA定義的基本理念一致,對“控制的概念與責(zé)任重”中對控制的界定一致。我國所提出的內(nèi)部審計(jì)范圍為“內(nèi)部控制與經(jīng)營活動(dòng)”,其中控制與經(jīng)營活動(dòng)不可分割,經(jīng)營活動(dòng)的審查以控制為核心,對控制的審查又依附于經(jīng)營活動(dòng)。

我國與國際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的體系涵蓋內(nèi)容基本一致。迄今我國內(nèi)部審計(jì)體系準(zhǔn)則的體系框架已相對完整,有關(guān)內(nèi)部審計(jì)國家實(shí)務(wù)準(zhǔn)則框架(簡稱IPPF,是內(nèi)部審計(jì)規(guī)范體系的標(biāo)桿)內(nèi)容的絕大部分我國的準(zhǔn)則體系也都已經(jīng)做了規(guī)范。雖然在具體內(nèi)容上有些差異,但是在涵蓋面上來說協(xié)調(diào)程度很高。

不管是中國還是國際審計(jì)準(zhǔn)則體系,都沒有將審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范明確納入審計(jì)準(zhǔn)則體系。但是職業(yè)道德規(guī)范在中國和國際審計(jì)準(zhǔn)則體系中都居于最高地位,都擁有法律約束效力。

三、 我國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的優(yōu)缺點(diǎn)及其發(fā)展建議

1、 符合我國國情的創(chuàng)新之處

在具體內(nèi)容方面,中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則存在下面三點(diǎn)創(chuàng)新: “三性審計(jì)準(zhǔn)則和” 控制自我評估準(zhǔn)則、重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則、針對內(nèi)部控制以及溝通問題的準(zhǔn)則。

我國的第21號具體準(zhǔn)則《內(nèi)部審計(jì)的控制自我評估法》及其定義對控制自我評估準(zhǔn)則有了明確的定位。作為主體的內(nèi)部審計(jì)人員,進(jìn)行內(nèi)控審計(jì)前的控制自我評估,是為了尋找審計(jì)的重要部分,對“軟控制”做出評估。工作人員如果熟練掌握了控制自我評估法的應(yīng)用,內(nèi)部審計(jì)就可以在控制自我評估過程中,發(fā)揮著關(guān)鍵作用。IIA中對此則無詳盡的實(shí)務(wù)公告?!叭浴睖?zhǔn)則即經(jīng)濟(jì)性、效果性、效率性三項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則則是我國的獨(dú)特創(chuàng)新,對于世界的內(nèi)部審計(jì)理論和實(shí)務(wù)也是一大貢獻(xiàn)。

審計(jì)中最為關(guān)鍵的技術(shù)問題之一便是重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。由于其復(fù)雜性,IIA在審計(jì)準(zhǔn)則中對于此的定義進(jìn)行了回避。但我國具體審計(jì)準(zhǔn)則第19號則《重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》對這兩個(gè)概念做出了界定。此外,對于如何運(yùn)用、確定重要性標(biāo)準(zhǔn)評估風(fēng)險(xiǎn)有了詳細(xì)規(guī)范。

控制和風(fēng)險(xiǎn)作為我國具體審計(jì)的核心概念。該準(zhǔn)則中對于“內(nèi)部控制”的見解是非常廣泛的:內(nèi)部控制是指為實(shí)現(xiàn)公司經(jīng)營的目標(biāo),組織內(nèi)部進(jìn)一步保護(hù)企業(yè)資產(chǎn)的安全和完整,并積極遵循國家的法律規(guī)則,提升組織運(yùn)營的效果及效率而采取的各種措施與程序。第5號具體準(zhǔn)則《內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則》是總綱,規(guī)范了內(nèi)部控制的定義、要素、內(nèi)部審計(jì)控制的目標(biāo)、方法等,第16號《風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)準(zhǔn)則》對存在于內(nèi)部控制中的風(fēng)險(xiǎn)管理要素的具體評價(jià)與審查加以規(guī)范。IIA雖然曾有過關(guān)于控制的恰當(dāng)界定,但在后續(xù)的準(zhǔn)則在改革過程中并沒有遵循。

2、 落后于國際的部分

從空間范圍上來看,顯然中國的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則只能在中國使用,不具備國際性。但SPPIA具有很強(qiáng)的國際性,能適應(yīng)各種法律和文化背景下的組織。

受我國經(jīng)濟(jì)以及理論起步時(shí)間的影響,中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則有一些落后于國際的部分。SPPIA在導(dǎo)言中提到:適用于內(nèi)部或外部的審計(jì)人員。即內(nèi)部審計(jì)主體可以由組織外部的審計(jì)工作者提供,內(nèi)部審計(jì)服務(wù)可以由組織外部的專業(yè)審計(jì)人員或者機(jī)構(gòu)任職。此理論于90年代在西方興起。我國則是近幾年對于此問題的理論才開始研究,尚未付諸實(shí)踐。

3、 發(fā)展建議

應(yīng)該修訂內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則,一方面要緊跟國際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展趨勢,另一方面要注意吸收國外現(xiàn)有的成果,使我國的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則不斷發(fā)展和完善。吸收外國先進(jìn)成果具體建議有:一、制定有關(guān)獨(dú)立性的具體準(zhǔn)則,加強(qiáng)對內(nèi)部審計(jì)人員獨(dú)立性的重視;二、開展風(fēng)險(xiǎn)評估;三、強(qiáng)調(diào)專業(yè)勝任能力;四、加強(qiáng)內(nèi)部管理。

緊跟國際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展趨勢則要注意以下幾點(diǎn):一、在內(nèi)部審計(jì)過程中注意預(yù)測未來風(fēng)險(xiǎn);二、從審計(jì)的角度對組織的各個(gè)部分相互聯(lián)系,多角度考慮問題;三、內(nèi)部服務(wù)人員應(yīng)該掌握真實(shí)的經(jīng)營知識以提供有效的服務(wù);四、開展增值性審計(jì)。

四、結(jié)論

從中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容和發(fā)展來看,中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)過多年的不斷發(fā)展取得了階段性的成功,將國際內(nèi)部審計(jì)的先進(jìn)原則和我國的具體國情相結(jié)合。但是隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,暴露出落后的弊端。在以后的發(fā)展過程中,中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)該繼續(xù)吸收國際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的先進(jìn)之處,立足中國國情,打造先進(jìn)的具有中國特色的適應(yīng)時(shí)展需求的中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則。(作者單位:綿陽市涪城區(qū)審計(jì)局)

參考文獻(xiàn):

[1]孫立 《內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的國際比較研究》[期刊論文] 當(dāng)代財(cái)經(jīng) 2003年12期

[2]劉曉蓮 《國際內(nèi)部審計(jì)研究》[學(xué)位論文]博士 2004

第5篇:審計(jì)基本準(zhǔn)則范文

[關(guān)鍵詞] 必然性;基本會計(jì)準(zhǔn)則;具體會計(jì)準(zhǔn)則;實(shí)施中的障礙;對策

[中圖分類號] F230 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼] A [文章編號] 1006-5024(2006)12-0161-03

[作者簡介] 劉衛(wèi)紅,江西財(cái)經(jīng)大學(xué)會計(jì)學(xué)院教師,研究方向?yàn)闀?jì)學(xué)。(江西 南昌 330013)

一、前言

2006年2月15日,財(cái)政部了我國新的會計(jì)準(zhǔn)則體系和審計(jì)體系。它包括39項(xiàng)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則和48項(xiàng)注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則,并于2007年1月1日首先在上市公司中推行,然后會逐步推廣到所有公司。此次的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系,強(qiáng)化了為投資者和社會公眾決策提供有用會計(jì)信息的新理念,首次構(gòu)建了與我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)相適應(yīng),與國際準(zhǔn)則趨同,涵蓋企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),可獨(dú)立實(shí)施的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系,實(shí)現(xiàn)了我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)的新跨越和歷史性突破,在我國會計(jì)發(fā)展史上具有里程碑式的意義。

二、建立新會計(jì)準(zhǔn)則體系的必然性

世界貿(mào)易的飛速發(fā)展與資本的全球化決定了資本技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)的全球化。資本計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)化程度總是與資本流動(dòng)的范圍相一致,當(dāng)資本在全球范圍內(nèi)自由流動(dòng)時(shí),會計(jì)準(zhǔn)則的資本計(jì)量功效內(nèi)在地決定了會計(jì)準(zhǔn)則必須予以全球化。因此,建立新的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系是順應(yīng)時(shí)代的要求,也是促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然選擇。

1.資本市場國際化。目前,跨國上市和發(fā)行債券等國際性籌資活動(dòng)日益增多,資本市場國際化的程度不斷提高,首先,會計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同有利于境外投資者更加深刻地理解境內(nèi)上市公司的財(cái)務(wù)狀況,從而促進(jìn)對境內(nèi)上市公司進(jìn)行投資。其次,國際證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)為實(shí)施有效監(jiān)管,也要按照國際標(biāo)準(zhǔn),嚴(yán)格審核跨國籌資公司的財(cái)務(wù)報(bào)告,會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同可以大大簡化會計(jì)報(bào)表的編制工作。這樣對減少跨國發(fā)行證券和股票上市的成本、提高證券市場效率以及跨國財(cái)務(wù)信息的透明度和可比度無疑具有重要的意義。

2.經(jīng)濟(jì)發(fā)展和對外貿(mào)易的需要。近幾十年來,各國雙邊、多邊貿(mào)易活動(dòng)日益頻繁,由于我國的會計(jì)準(zhǔn)則不被國際認(rèn)可而導(dǎo)致我國在國際貿(mào)易中的損失已非常嚴(yán)重。例如,我國連續(xù)11年成為遭受反傾銷調(diào)查最多的國家,而應(yīng)對反傾銷的關(guān)鍵是市場經(jīng)濟(jì)地位問題。近年來,我國在爭取市場經(jīng)濟(jì)地位問題上不斷取得進(jìn)展,截止到2006年1月28日,共有51個(gè)國家承認(rèn)我國的市場經(jīng)濟(jì)地位,但是美國、歐盟一直未給予我國以市場經(jīng)濟(jì)國家的地位,原因之一就是我國的會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國際會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)之間存在較大差異。由于我國的市場經(jīng)濟(jì)地位未得到承認(rèn),美國、歐盟在反傾銷調(diào)查時(shí),對我國采用替代國標(biāo)準(zhǔn)。新加坡、美國、日本、印度、巴西等國家都曾作為我國的替代國。如自行車以新加坡、中國臺灣自行車生產(chǎn)企業(yè)的成本資料替代,而新加坡的人力成本是我國的20倍,這對我國的企業(yè)來說顯然是極為不利的,也很不合理。痛定思痛,我國決定加快會計(jì)準(zhǔn)則體系建設(shè)進(jìn)程,制定統(tǒng)一的、與國際趨同的會計(jì)標(biāo)準(zhǔn),為我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展和對外貿(mào)易提供支持。

三、新舊會計(jì)準(zhǔn)則體系的主要差異

一般認(rèn)為,會計(jì)準(zhǔn)則體系包括兩個(gè)層次:第一層次為基本準(zhǔn)則;第二層次為具體準(zhǔn)則。其中,基本準(zhǔn)則在整個(gè)準(zhǔn)則體系中起統(tǒng)馭作用,主要規(guī)范會計(jì)目標(biāo)、會計(jì)基本假設(shè)、會計(jì)信息質(zhì)量要求、會計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量原則等,基本準(zhǔn)則是準(zhǔn)則的準(zhǔn)則,它指導(dǎo)著整個(gè)準(zhǔn)則體系,是解決整個(gè)準(zhǔn)則體系的基本理念、基本原則和基本方向。新準(zhǔn)則體系中無論是基本準(zhǔn)則還是具體準(zhǔn)則,都有非常大的改動(dòng)。以下分別就新舊基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則的差異做一比較分析。

(一)新舊基本準(zhǔn)則主要差異比較。首先是會計(jì)目標(biāo)的修改。原基本準(zhǔn)則對會計(jì)目標(biāo)的規(guī)定是“滿足國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的需要”。新準(zhǔn)則改為:“財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告的目標(biāo)是向財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計(jì)信息,反映企業(yè)管理層受托履行情況,有助于財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告使用者做出經(jīng)濟(jì)決策?!毙禄緯?jì)準(zhǔn)則把決策有用觀與受托責(zé)任觀同時(shí)納入會計(jì)目標(biāo)體系。

其次是會計(jì)原則的變化。新準(zhǔn)則從財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)出發(fā),將會計(jì)核算“一般原則”表述為財(cái)務(wù)報(bào)告使用者對“會計(jì)信息質(zhì)量要求”。新準(zhǔn)則與2001年《企業(yè)會計(jì)制度》比較,由13個(gè)原則變?yōu)?個(gè)原則:(1)將橫向“可比性”與縱向“一致性”進(jìn)行合并;(2)將“權(quán)責(zé)發(fā)生制”提升到“基本前提”層面;(3)將“歷史成本計(jì)價(jià)”降低到“會計(jì)計(jì)量原則”的操作層面;(4)刪除了“配比”原則,因?yàn)椋瑫?jì)分期假設(shè)與權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)涵蓋了配比要求;(5)刪除了“劃分收益性支出與資本性支出”原則,因?yàn)閲H慣例對“收益期及各期收益額不確定的跨年度受益的資本性支出,不允許資本化,直接計(jì)入本期費(fèi)用、損失。新準(zhǔn)則包括:客觀性、相關(guān)性、可比性、及時(shí)性、明晰性、重要性、謹(jǐn)慎性和實(shí)質(zhì)重于形式。

第三是會計(jì)要素的重新定義。新的基本準(zhǔn)則對六個(gè)會計(jì)要素的定義都做了重新詮釋,糾正了舊基本準(zhǔn)則中的循環(huán)定義、模糊不清等問題。舊的要素定義中循環(huán)定義很嚴(yán)重,尤其是負(fù)債(是……的債務(wù))、收入(是……的收入)、費(fèi)用(是……的耗費(fèi))。而新的要素定義則抓住了會計(jì)要素的本質(zhì)特征,資產(chǎn)/負(fù)債是“預(yù)期”經(jīng)濟(jì)利益的流入/流出,收入/費(fèi)用是“當(dāng)期”經(jīng)濟(jì)利益的流入/流出?!八姓邫?quán)益”要素強(qiáng)調(diào)了與“資產(chǎn)”、“負(fù)債”的關(guān)系,明確了所有者權(quán)利的性質(zhì)(剩余權(quán)益)。同時(shí)補(bǔ)充界定了“利得”與“損失”要素,增加了對“資產(chǎn)”、“負(fù)債”、“收入”、“費(fèi)用”要素的確認(rèn)條件,也就是說,對符合定義,不符合確認(rèn)條件的會計(jì)要素,不能在報(bào)表上確認(rèn)。

最后,新的基本準(zhǔn)則中最引人注目的變化當(dāng)屬計(jì)量屬性的多樣化。相較于舊的基本準(zhǔn)則只允許使用歷史成本計(jì)量屬性,新準(zhǔn)則列出了可使用的五種計(jì)量屬性:歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值。尤其是“公允價(jià)值”的運(yùn)用更是倍受關(guān)注。第42條第5款規(guī)定:“在公允價(jià)值計(jì)量屬性下,資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中,熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~計(jì)量?!庇捎?,公允價(jià)值計(jì)量屬性在西方國家已經(jīng)被運(yùn)用的非常廣泛,所以這一修訂是新準(zhǔn)則體系與國際接軌的重要標(biāo)志之一。為了防范公允價(jià)值被濫用而出現(xiàn)利潤操縱,我們應(yīng)當(dāng)把握這樣一個(gè)原則:以歷史成本為基礎(chǔ),除非條件比較充分,否則,公允價(jià)值是不允許濫用的。

(二)新舊具體準(zhǔn)則主要差異比較。在具體準(zhǔn)則方面,這次的38項(xiàng)具體準(zhǔn)則中,除了對原有的16項(xiàng)具體準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂外,其余的22項(xiàng)均為新增準(zhǔn)則。原來的16項(xiàng)具體準(zhǔn)則側(cè)重于普通工業(yè)企業(yè),新準(zhǔn)則擴(kuò)展到金融、保險(xiǎn)、石油天然氣、農(nóng)業(yè)等眾多特殊行業(yè)領(lǐng)域,并納入了金融工具、套期保值、年金、股份支付等新的業(yè)務(wù)類型,覆蓋了各類企業(yè)的各種經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),填補(bǔ)了我國市場經(jīng)濟(jì)條件下新型經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會計(jì)處理規(guī)定的空白。以下就新舊具體準(zhǔn)則的某些細(xì)節(jié)變化,闡述如下:

1.資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提。新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn),在以后期間不得轉(zhuǎn)回。這也是新會計(jì)準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)差異之一。而“利潤上升,多提減值準(zhǔn)備;利潤下滑,再將減值準(zhǔn)備沖回”,這曾是上市公司調(diào)節(jié)利潤的手段之一。但新準(zhǔn)則執(zhí)行后,上市公司將不能沖回上述準(zhǔn)備。因此,對于一些已經(jīng)利用大幅計(jì)提減值準(zhǔn)備“隱藏利潤”的公司而言,可能會趕在2007年1月1日前,將減值準(zhǔn)備沖回。從上市公司實(shí)際計(jì)提的減值準(zhǔn)備來看,一些公司固守一虧到底或以豐補(bǔ)歉的思路,相關(guān)減值準(zhǔn)備的提取甚至超過了當(dāng)期凈利潤的一倍。尤其是鋼鐵、房地產(chǎn)、煤炭等行業(yè)的上市公司,有必要關(guān)注新準(zhǔn)則對其財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生的影響。

2.債務(wù)重組。新的債務(wù)重組準(zhǔn)則規(guī)定:由于債權(quán)人讓步,債務(wù)人獲得的利益將直接計(jì)入當(dāng)期收益,進(jìn)入利潤表,而原來該項(xiàng)收益計(jì)入資本公積。同時(shí)引入了公允價(jià)值,以物抵債,將以公允價(jià)值計(jì)量。新準(zhǔn)則還增加了只有在“債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下”的前提條件,這個(gè)前提條件旨在壓縮不恰當(dāng)?shù)拇_認(rèn)債務(wù)重組利得的空間。對于陷入財(cái)務(wù)困境的上市公司,控股股東出于維持公司業(yè)績和避免出局的考慮,往往通過債務(wù)豁免來輸送利潤。

3.存貨。新會計(jì)準(zhǔn)則下存貨管理辦法中取消了“后進(jìn)先出法”,一律采用“先進(jìn)先出法”記賬,這對生產(chǎn)周期較長的上市公司將產(chǎn)生一定的影響。原采用“后進(jìn)先出法”、存貨較多、周轉(zhuǎn)率較多的企業(yè),采用新的存貨記賬方法后,其毛利率和利潤將出現(xiàn)不正常的波動(dòng)。例如,采用“后進(jìn)先出法”的家電上市公司,在顯像管價(jià)格不斷下跌的過程中,一旦變革為“先進(jìn)先出法”,后果將是成本大幅上升,毛利率快速下滑,當(dāng)前利潤下降。

4.借款費(fèi)用。新會計(jì)準(zhǔn)則對于需要經(jīng)過相當(dāng)長時(shí)間的生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到可銷售狀態(tài)的存貨,其占用的借款資金的相應(yīng)借款費(fèi)用也可以予以資本化。此外予以資本化的借款費(fèi)用,不再限于專門借款產(chǎn)生,一般借款如被用于購建或生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn),也應(yīng)當(dāng)資本化。

5.非貨幣性資產(chǎn)交易。新會計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定了按照非貨幣性資產(chǎn)交換處理的兩個(gè)前提條件,即該項(xiàng)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì),交易各方之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。然而,是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷仍然存在灰色地帶,容易給企業(yè)舞弊者以可乘之機(jī)。

四、新準(zhǔn)則在實(shí)施過程中存在的主要障礙

1.公允價(jià)值如何確認(rèn)和計(jì)量可能是其中最大的問題。在成熟的市場經(jīng)濟(jì)條件下,公允價(jià)值的確認(rèn)比較容易。但在市場經(jīng)濟(jì)條件不發(fā)達(dá),企業(yè)間的交易行為不十分規(guī)范,市場競爭不充分的情況下,如何確認(rèn)公允價(jià)值則是一個(gè)難題。在新準(zhǔn)則執(zhí)行之后,這個(gè)難題是否能夠得到很好的解決還需時(shí)間檢驗(yàn)。

2.法律制度不夠健全?,F(xiàn)行的公司法及有關(guān)證券法規(guī)的規(guī)定,在公司發(fā)行股票配股和增發(fā)股票,暫停上市和終止上市以及對公司的評價(jià)監(jiān)督等方面過于依賴于利潤指標(biāo),使得利潤成為大家關(guān)注的焦點(diǎn),會計(jì)信息虛假披露比比皆是,推廣新會計(jì)準(zhǔn)則面臨著道德風(fēng)險(xiǎn)。

3.會計(jì)準(zhǔn)則本身的不完善。盡管金融系列準(zhǔn)則、企業(yè)合并等準(zhǔn)則全面引入公允價(jià)值,修訂后的《債務(wù)重組》及《非貨幣易》也恢復(fù)了公允價(jià)值的計(jì)量,但鑒于《基本會計(jì)準(zhǔn)則》確立了歷史成本、穩(wěn)健及實(shí)現(xiàn)原則,其他新準(zhǔn)則又對公允價(jià)值采取規(guī)避態(tài)度。這表明,我國準(zhǔn)則制定者仍未能明確對公允價(jià)值的立場,基本準(zhǔn)則與具體準(zhǔn)則不盡一致,所以準(zhǔn)則本身還需要協(xié)調(diào)。

4.會計(jì)人員總體素質(zhì)不高。現(xiàn)階段我國大多數(shù)會計(jì)從業(yè)人員只停留在記賬水平上,缺乏一批通曉國際準(zhǔn)則、能夠與國際同行對話、交流的高素質(zhì)人才。因此,從業(yè)人員整體素質(zhì)尚不能滿足會計(jì)、審計(jì)準(zhǔn)則國際趨同化發(fā)展的需要。

五、對策及建議

1.完善和健全相關(guān)法律法規(guī),理順會計(jì)準(zhǔn)則與相關(guān)法律法規(guī)的關(guān)系。一個(gè)健全有效的會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系,應(yīng)該能夠與其他經(jīng)濟(jì)法規(guī)實(shí)現(xiàn)很好的鏈接與配合,同時(shí)也需要配套協(xié)調(diào)的其他經(jīng)濟(jì)法規(guī)作為支撐。應(yīng)盡快修訂、完善不協(xié)調(diào)的經(jīng)濟(jì)法規(guī)。如凈利潤在中國證券市場上是一個(gè)非常重要的監(jiān)管指標(biāo)。是公司上市、配股、股利分配等的主要判斷指標(biāo),這些監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)成為誘導(dǎo)上市公司操縱利潤、編造虛假財(cái)務(wù)信息的重要因素。因此,中國應(yīng)該盡快修訂這種不協(xié)調(diào)的經(jīng)濟(jì)法規(guī)。

2.強(qiáng)化會計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行和監(jiān)督。高質(zhì)量的會計(jì)信息披露,不僅依賴于高質(zhì)量的會計(jì)準(zhǔn)則,更依賴對會計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行操作和監(jiān)督管理。首先要嚴(yán)格按《會計(jì)法》以及其他有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定,搞好各項(xiàng)會計(jì)監(jiān)管機(jī)制的建設(shè),強(qiáng)化內(nèi)部監(jiān)督、社會監(jiān)督和政府監(jiān)督三位一體的整體功效,加大對會計(jì)違法行為的處罰力度,以真正起到懲戒作用。其次,要進(jìn)一步增強(qiáng)公司管理層及時(shí)、充分、如實(shí)反映財(cái)務(wù)信息的意識。最后,要積極爭取國資委、證監(jiān)會、銀監(jiān)會、國家稅務(wù)總局、國家審計(jì)署等有關(guān)部門的大力支持與配合。

3.建立一套完善的會計(jì)人員培訓(xùn)制度。會計(jì)人員的培養(yǎng),既要通過增加國際會計(jì)慣例、外語、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)等新的教學(xué)內(nèi)容和完善會計(jì)專業(yè)技術(shù)考試制度來造就復(fù)合型的國際會計(jì)人才,又要重視會計(jì)現(xiàn)職人員的教育,使目前的會計(jì)人員能夠及時(shí)更新知識觀念,全面了解國際會計(jì)慣例,提高業(yè)務(wù)素質(zhì)。另外,要努力提高國內(nèi)注冊會計(jì)師的職業(yè)道德水平,提高其獨(dú)立、客觀、公正的職業(yè)自覺性,盡快向國際水平靠攏。

4.在實(shí)踐中不斷完善會計(jì)準(zhǔn)則體系,使新準(zhǔn)則更具有操作性。此次出臺的新會計(jì)準(zhǔn)則相對于中國現(xiàn)行的會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)制度跨越是巨大的,在實(shí)施過程中必然會出現(xiàn)諸多不適應(yīng)、不和諧。我們要在實(shí)踐中不斷拓展準(zhǔn)則的深度和廣度,提高其可操作性。要認(rèn)真組織模擬試點(diǎn),扎實(shí)做好實(shí)施前的準(zhǔn)備工作,確保新舊準(zhǔn)則之間的平穩(wěn)過渡。

一個(gè)國家會計(jì)準(zhǔn)則的制定,是根據(jù)本國經(jīng)濟(jì)、政治、法律、文化、教育等環(huán)境因素的特點(diǎn),為了滿足本國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而建立的?,F(xiàn)行國際會計(jì)準(zhǔn)則主要是以發(fā)達(dá)國家的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境為基礎(chǔ)而制定的,而我國尚處在經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型時(shí)期,在諸多方面與發(fā)達(dá)國家的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境不同,在與國際會計(jì)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)上,想一步到位是不現(xiàn)實(shí)的。我國既要吸取借鑒國際會計(jì)準(zhǔn)則,盡量與國際準(zhǔn)則協(xié)調(diào),又要從實(shí)際情況出發(fā),不簡單地照搬照抄國際準(zhǔn)則。因此,我們應(yīng)循序漸進(jìn),穩(wěn)步推進(jìn)我國會計(jì)準(zhǔn)則的國際化,趨利避害,制定既符合中國國情,又適應(yīng)國際會計(jì)發(fā)展的高質(zhì)量的中國會計(jì)準(zhǔn)則。

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第6篇:審計(jì)基本準(zhǔn)則范文

【關(guān)鍵詞】 抗辯; 抗辯事由; 會計(jì)師事務(wù)所; 侵權(quán)責(zé)任; 阻卻事由

近年來,隨著上市公司財(cái)務(wù)舞弊行為的增多、利害關(guān)系人法律意識的加強(qiáng)和《公司法》、《證券法》等法律法規(guī)對會計(jì)師事務(wù)所義務(wù)的加大,會計(jì)師事務(wù)所因出具審計(jì)報(bào)告所面臨的訴訟風(fēng)險(xiǎn)也越來越大。為有效化解訴訟風(fēng)險(xiǎn),掌握有關(guān)侵權(quán)訴訟中的抗辯事由已成為會計(jì)師事務(wù)所的必修課。

一、抗辯事由與侵權(quán)責(zé)任之抗辯事由

抗辯起源于羅馬法中的exceptio,最初是被告在訴訟中的一種辯護(hù)手段,后來被注入實(shí)體法的意義,發(fā)展至今日,抗辯概念的含義更加廣泛,系指民事訴訟中一方當(dāng)事人為對抗對方當(dāng)事人主張依據(jù)程序法和實(shí)體法規(guī)定所提出的一切事實(shí)和主張,既包括程序法意義上的抗辯,也包括實(shí)體法意義上的抗辯。實(shí)體法意義上的抗辯,系指當(dāng)事人依據(jù)實(shí)體法規(guī)定所提出的抗辯,可以分為權(quán)利障礙抗辯、權(quán)利毀滅抗辯和權(quán)利阻止抗辯三種。程序法意義上的抗辯,系指當(dāng)事人依據(jù)程序法規(guī)定所提出的抗辯,它是當(dāng)事人根據(jù)與實(shí)體法上事項(xiàng)沒有關(guān)系的程序事實(shí)提出的抗辯,包括妨訴抗辯和證據(jù)抗辯等。

所謂抗辯事由,從表面上講是指當(dāng)事人據(jù)以抗辯的事實(shí)與理由,那么抗辯事由的范圍是否與抗辯的范圍完全一致。筆者認(rèn)為,抗辯事由總是與一定的實(shí)體法規(guī)范聯(lián)系在一起,而不包括單純依據(jù)程序法上的事由進(jìn)行抗辯的情形。對抗辯事由的認(rèn)識可以從實(shí)體法規(guī)范的基本結(jié)構(gòu)中得到啟發(fā),實(shí)體法規(guī)范的基本結(jié)構(gòu)是一定的事實(shí)構(gòu)成加上一定的法律后果。實(shí)體法規(guī)范通常規(guī)定,當(dāng)存在特定的事實(shí)構(gòu)成時(shí),會有特定的法律后果發(fā)生、變更或消滅。從實(shí)體法規(guī)范的基本結(jié)構(gòu)來看,抗辯事由顯然屬于事實(shí)構(gòu)成的范疇。實(shí)體法規(guī)范不僅要規(guī)定法律權(quán)利在什么情況下產(chǎn)生(權(quán)利產(chǎn)生規(guī)范),也要規(guī)定在什么情況下會阻礙權(quán)利的產(chǎn)生(權(quán)利障礙規(guī)范),已經(jīng)產(chǎn)生的權(quán)利在什么情況下消滅(權(quán)利消滅規(guī)范),還要規(guī)定已經(jīng)產(chǎn)生的規(guī)范在什么情況下會被持續(xù)性地或暫時(shí)性地阻止(權(quán)利阻止規(guī)范)。作為抗辯事由法律依據(jù)的實(shí)體法規(guī)范是一種相反規(guī)范,即權(quán)利障礙規(guī)范、權(quán)利消滅規(guī)范、權(quán)利阻止規(guī)范。所以,抗辯事由系指一方當(dāng)事人依據(jù)上述相反規(guī)范所產(chǎn)生的據(jù)以對抗對方當(dāng)事人請求權(quán)的事實(shí)及理由??罐q事由來自實(shí)體法意義上的抗辯,屬于實(shí)體法范疇,與程序法沒有直接聯(lián)系。

會計(jì)師事務(wù)所侵權(quán)責(zé)任是侵權(quán)責(zé)任的一種,研究會計(jì)師事務(wù)所侵權(quán)責(zé)任抗辯事由,必須首先研究侵權(quán)責(zé)任抗辯事由。如前所述,抗辯事由系指當(dāng)事人在訴訟中據(jù)以抗辯的實(shí)體法依據(jù),與當(dāng)事人在訴訟中依據(jù)程序法規(guī)定主張的抗辯(如訴訟系屬之抗辯)完全不同?!肚謾?quán)責(zé)任法》第三章規(guī)定了“不承擔(dān)責(zé)任和減輕責(zé)任的情形”,這些情形應(yīng)該指的是侵權(quán)責(zé)任抗辯事由,主要包括過失相抵、受害人故意、第三人行為、不可抗力、正當(dāng)防衛(wèi)、緊急避險(xiǎn)等六種情形。在我國學(xué)理上,對侵權(quán)責(zé)任抗辯事由的范圍有一定程度的共識,通常認(rèn)為抗辯事由包括正當(dāng)防衛(wèi)、緊急避險(xiǎn)、自助、依法執(zhí)行職務(wù)、受害人同意、不可抗力、意外事件、受害人過錯(cuò)、第三人行為等。前五種抗辯事由一般被稱為正當(dāng)理由,后四種抗辯事由一般被稱為外來原因。此外,按照不同的標(biāo)準(zhǔn)還可將侵權(quán)責(zé)任抗辯事由分為不同的類型,如一般抗辯事由和特殊抗辯事由、原始抗辯事由和繼受抗辯事由、法定抗辯事由和約定抗辯事由、阻卻責(zé)任成立抗辯事由和免除或減輕責(zé)任抗辯事由等。上述劃分多是從抗辯事由自身的角度出發(fā),在學(xué)理研究上有一定的意義,但在司法實(shí)踐中沒有多少價(jià)值。

筆者認(rèn)為,對侵權(quán)責(zé)任抗辯事由的理解,可從侵權(quán)責(zé)任的三層結(jié)構(gòu)出發(fā)。德國民法理論將侵權(quán)責(zé)任結(jié)構(gòu)分為三個(gè)層次,第一層次為客觀構(gòu)成要件,包括侵權(quán)行為、損害事實(shí)和因果關(guān)系;第二層次為違法性構(gòu)成要件,即侵權(quán)行為的違法性;第三層次為主觀構(gòu)成要件,包括過錯(cuò)、侵權(quán)責(zé)任能力。上述三層結(jié)構(gòu)在邏輯上具有一定次序的關(guān)聯(lián),判斷侵權(quán)責(zé)任是否成立,須首先判斷是否存在侵權(quán)行為、損害結(jié)果和兩者之間的因果關(guān)系,其次判斷侵權(quán)行為是否違法,最后再判斷行為人在主觀上是否存在過錯(cuò)等。根據(jù)侵權(quán)責(zé)任的三層結(jié)構(gòu),侵權(quán)責(zé)任抗辯事由亦可分為三層:客觀構(gòu)成要件阻卻事由、違法性構(gòu)成要件阻卻事由和主觀構(gòu)成要件阻卻事由。在運(yùn)用侵權(quán)責(zé)任抗辯事由時(shí),也應(yīng)按照侵權(quán)責(zé)任的三層結(jié)構(gòu)逐層展開,如抗辯事由足以阻止前一層次要件成立,侵權(quán)責(zé)任即不能成立,無須考慮后一層次要件之抗辯事由。

二、會計(jì)師事務(wù)所侵權(quán)責(zé)任之抗辯事由

根據(jù)侵權(quán)行為法理論和法律邏輯,會計(jì)師事務(wù)所因過錯(cuò)出具不實(shí)審計(jì)報(bào)告給不特定的利害第三人造成損害,應(yīng)當(dāng)承擔(dān)賠償責(zé)任,亦屬于侵權(quán)行為法的調(diào)整對象。但會計(jì)師事務(wù)所侵權(quán)又不同于一般的侵權(quán)行為,會計(jì)師事務(wù)所侵權(quán)責(zé)任問題的實(shí)質(zhì)是侵權(quán)法律邏輯與公共政策選擇之間的較量和協(xié)調(diào)問題,是一個(gè)公平與效率的取舍和衡量問題,而并非一個(gè)純粹的法律問題。從會計(jì)師事務(wù)所侵權(quán)的司法實(shí)踐來看,法院總是傾向于單純從侵權(quán)責(zé)任法的角度來衡量和認(rèn)定會計(jì)師事務(wù)所的侵權(quán)問題,傾向于對受到傷害的公共投資者進(jìn)行救濟(jì)和補(bǔ)償,長此以往,會計(jì)師事務(wù)所面臨的執(zhí)業(yè)環(huán)境會越來越嚴(yán)峻。為了在法庭訴訟中達(dá)到保護(hù)自身、化解訴訟風(fēng)險(xiǎn)、實(shí)現(xiàn)減責(zé)免責(zé)的目的,熟練運(yùn)用抗辯事由是會計(jì)師事務(wù)所必須掌握的技能之一。根據(jù)侵權(quán)責(zé)任抗辯事由的三層劃分,會計(jì)師事務(wù)所侵權(quán)責(zé)任抗辯事由亦可劃分為三層:

(一)客觀構(gòu)成要件阻卻事由

第7篇:審計(jì)基本準(zhǔn)則范文

關(guān)鍵詞:審計(jì)準(zhǔn)則 審計(jì)質(zhì)量 制度因素現(xiàn)狀

中圖分類號:F239.1 文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A

文章編號:1004-4914(2011)02-187-02-

一、審計(jì)準(zhǔn)則

(一)審計(jì)準(zhǔn)則的涵義

審計(jì)準(zhǔn)則是經(jīng)權(quán)威機(jī)構(gòu)制定或認(rèn)可的、用以明確審計(jì)主體資格、指導(dǎo)審計(jì)人員工作和評價(jià)審計(jì)工作質(zhì)量的專業(yè)規(guī)范。審計(jì)準(zhǔn)則是規(guī)范注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)的權(quán)威性標(biāo)準(zhǔn),也是衡量注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)質(zhì)量的尺度,直接關(guān)系到注冊會計(jì)師行業(yè)的生存和發(fā)展。

(二)審計(jì)準(zhǔn)則的作用

審計(jì)準(zhǔn)則的施行對我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展起到了積極作用:一是促進(jìn)了上市公司會計(jì)信息質(zhì)量的提高。國家對上市公司監(jiān)管所依據(jù)的信息,主要來自上市公司的會計(jì)報(bào)表和注冊會計(jì)師對此出具的審計(jì)報(bào)告。在某種意義上,注冊會計(jì)師通過對上市公司會計(jì)報(bào)表的審計(jì),間接地實(shí)施了對上市公司的監(jiān)管,提高了上市公司會計(jì)信息的質(zhì)量。二是維護(hù)了證券市場秩序。證券市場是重要的資本市場,注冊會計(jì)師通過為投資者提供相關(guān)、可靠的信息,在很大程度上防止了證券市場的欺詐行為,增強(qiáng)了投資者的信心和安全感,有利于維護(hù)證券市場秩序。三是推動(dòng)了國有企業(yè)的改革。注冊會計(jì)師通過提供審計(jì)等服務(wù),對國有企業(yè)改制上市、優(yōu)化資源配置和促進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整等起到了推動(dòng)作用。

(三)我國審計(jì)準(zhǔn)則的現(xiàn)狀和未來發(fā)展

中國注冊會計(jì)師協(xié)會非常重視審計(jì)準(zhǔn)則的制定工作,并將其作為注冊會計(jì)師行業(yè)管理的重要手段。根據(jù)《中華人民共和國注冊會計(jì)師法》第三十五條的規(guī)定,中國注冊會計(jì)師協(xié)會負(fù)責(zé)擬訂中國注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則,經(jīng)財(cái)政部批準(zhǔn)施行。為此,中國注冊會計(jì)師協(xié)會自1994年初,開始籌備審計(jì)準(zhǔn)則研究制定計(jì)劃,6月,財(cái)政部批準(zhǔn)審計(jì)準(zhǔn)則研究制定計(jì)劃。同年10月,中國注冊會計(jì)師協(xié)會成立中國審計(jì)準(zhǔn)則組,審計(jì)準(zhǔn)則的制定I作正式啟動(dòng)。從1995年第1批審計(jì)準(zhǔn)則起,到2002年3月止,中國注冊會計(jì)師協(xié)會先后制定5批審計(jì)準(zhǔn)則。包括1個(gè)審計(jì)準(zhǔn)則序言、1個(gè)獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則及3個(gè)相關(guān)基本準(zhǔn)則(職業(yè)道德基本準(zhǔn)則、質(zhì)量控制基本準(zhǔn)則和后續(xù)教育基本準(zhǔn)則)、27個(gè)具體準(zhǔn)則、10個(gè)實(shí)務(wù)公告和4個(gè)執(zhí)業(yè)規(guī)范指南,共46個(gè)項(xiàng)目。此外,為保證審計(jì)準(zhǔn)則的貫徹執(zhí)行,還了10個(gè)相關(guān)文件。目前,我國已經(jīng)初步建立起審計(jì)準(zhǔn)則體系。但是我國目前審計(jì)準(zhǔn)則的制定也存在一系列的問題需要解決:例如審計(jì)準(zhǔn)則的制定主要依據(jù)以往的經(jīng)驗(yàn)總結(jié),對于新出現(xiàn)的情況則考慮較少;理論和實(shí)踐的結(jié)合尚有空隙,理論成果與實(shí)際工作脫節(jié);審計(jì)準(zhǔn)則的要求與其自身的完善程度不相符合,如重要性、職業(yè)謹(jǐn)慎、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估等方面缺乏可操作性;審計(jì)執(zhí)法環(huán)境與現(xiàn)行審計(jì)管理體制不相適應(yīng)等。但是從我國目前生產(chǎn)力發(fā)展水平不高、審計(jì)職業(yè)發(fā)展較晚、審計(jì)師的職業(yè)判斷和理論水平有限等實(shí)際情況看,當(dāng)前執(zhí)行由國家制定的普遍性較強(qiáng)、條款較為具體明確的審計(jì)準(zhǔn)則是比較符合現(xiàn)實(shí)需要的。今后,工作重點(diǎn)將轉(zhuǎn)向增強(qiáng)審計(jì)準(zhǔn)則的可操作性和對審計(jì)準(zhǔn)則體系進(jìn)行補(bǔ)充、修訂與完善。

二、審計(jì)質(zhì)量

(一)審計(jì)質(zhì)量的涵義

審計(jì)質(zhì)量是指審計(jì)工作業(yè)務(wù)的優(yōu)劣程度。即審計(jì)結(jié)果達(dá)到審計(jì)目的的有效程度。具體表現(xiàn)為審計(jì)人員的工作質(zhì)量和審計(jì)過程的質(zhì)量,最終體現(xiàn)為所形成的審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量。隨著審計(jì)工作不斷深化和影響不斷擴(kuò)大,審計(jì)質(zhì)量問題越來越受到審計(jì)機(jī)關(guān)和社會各界的高度關(guān)注,越成為影響審計(jì)事業(yè)生存與發(fā)展的重大問題。審計(jì)質(zhì)量是審計(jì)工作的核心問題,全面提高審計(jì)質(zhì)量,是更好地發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督作用,促進(jìn)審計(jì)事業(yè)在新階段取得更大發(fā)展的關(guān)鍵所在。

(二)影響審計(jì)質(zhì)量的制度因素和我國審計(jì)質(zhì)量的現(xiàn)狀

在市場經(jīng)濟(jì)條件下,特別是資本市場的運(yùn)行中,由注冊會計(jì)師實(shí)施的財(cái)務(wù)報(bào)告被立審計(jì)發(fā)揮著不可或缺的作用:這種作用具體表現(xiàn)為監(jiān)督、預(yù)警和經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償三方面的機(jī)制對于審計(jì)質(zhì)量的要求,正是由這三方面的機(jī)制內(nèi)在很大程度上決定著審計(jì)質(zhì)量的高低。

第一,所有者需求決定對審計(jì)質(zhì)量的要求。獨(dú)立審計(jì)的監(jiān)督機(jī)制主要是為了保護(hù)所有者的利益。審計(jì)公費(fèi)是所有者為了避免受托經(jīng)營一方損害其利益而付出的成本的一部分。在我國,由于經(jīng)濟(jì)體制尚處于特軌過程,國有股份所有者“虛住”現(xiàn)象較為嚴(yán)重。因而盡管法律、法規(guī)要求對國有企業(yè)及含有國家股份的企業(yè)進(jìn)行審計(jì),但如果國有代表并不真正需要審計(jì),或者說并不需要高質(zhì)量的審計(jì)。則審計(jì)只是一種形式。另外,在我國,所有者不到位的另一個(gè)表現(xiàn)是,上市公司虛假報(bào)告通常只受到國家監(jiān)管部門的懲處,很少有股東或潛在投資者訴諸法律手段來保護(hù)自身的利益。證券市場投資者期望得到回報(bào)的主要渠遣不是上市公司的良好業(yè)績,而是市場投機(jī),政策保護(hù)。因此,審計(jì)收費(fèi)越少,他們自身的利益越多。我國企業(yè),特別是國有企業(yè)產(chǎn)權(quán)制度的改革與完善,以及證券市場的規(guī)范與發(fā)展,直接影響到對審計(jì)質(zhì)量的實(shí)際要求。

第二,宏觀監(jiān)管需求'決定對審計(jì)質(zhì)量的要求。對會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)目標(biāo)的法律界定,反映了國家賦予獨(dú)立審計(jì)的社會功能;由注冊會計(jì)師職業(yè)界制訂的審計(jì)準(zhǔn)則,反映了職業(yè)界對滿足國家需要所做出的積極反應(yīng)。然而。由于歷史和社會環(huán)境的不同,相同的審計(jì)目標(biāo)有著不同的內(nèi)涵。例如,發(fā)達(dá)國家和我國的審計(jì)準(zhǔn)則中,都要求注冊會計(jì)師關(guān)注違反法規(guī)行為。然而在發(fā)達(dá)國家,市場經(jīng)濟(jì)體制以私有經(jīng)濟(jì)為基礎(chǔ),國家制定的直接約束、規(guī)范企業(yè)行為的法律法規(guī)較少。在我國。目前尚處于由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)換過程中,國有企業(yè)和國有經(jīng)濟(jì)成份仍占有主導(dǎo)地位。國家從行政管理者和所有者雙重身協(xié)出發(fā),制定了內(nèi)容繁多、十分具體的各種法規(guī)來約束、規(guī)范企業(yè)的行為。其中有的是為了保護(hù)國家所有者的利益,有的是為履行國家發(fā)展經(jīng)濟(jì)職能,有的則關(guān)系到國民經(jīng)濟(jì)或市場經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行秩序。因此,在中國,檢查違反法規(guī)行為意味著注冊會計(jì)師更犬的任務(wù)和責(zé)任,需要更多的經(jīng)濟(jì)資源。也必然因要求耗費(fèi)過多的社會資源而無法實(shí)現(xiàn)。

因此,國家必須明確,在有限的社會資源條件約束下,何種獨(dú)立審計(jì)目標(biāo)對有效地發(fā)揮好國家宏觀監(jiān)控作用最為重要。這是合理確定審計(jì)質(zhì)量目標(biāo)與質(zhì)量要求,充分利用有限的獨(dú)立審計(jì)資源的另一重要的制度基礎(chǔ)。

第三,會計(jì)師事務(wù)所約束機(jī)制影響對審計(jì)質(zhì)量的要求。會計(jì)師事務(wù)所發(fā)揮其社會功能的前提條件之一,是注冊會計(jì)師不僅在專業(yè)水平上,而且在經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)方面,確有能力對獨(dú)立審計(jì)的質(zhì)量承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任。在發(fā)達(dá)因家,無限

責(zé)任合伙制一直是會計(jì)師事務(wù)所的主要組織形式,直至本世紀(jì)80年代末、90年代初,才開始在法律上允許成立有限責(zé)任合伙制和有限責(zé)任公司制的會計(jì)師事務(wù)所。但即使在法律上解除了禁令,各會計(jì)師事務(wù)所仍然對采用有限責(zé)任合伙制十分謹(jǐn)慎。迄今辦止,也很少有事務(wù)所采用有限責(zé)任公司的組織形式。究其原因,不是因?yàn)闀?jì)師事務(wù)所不愿意規(guī)避風(fēng)險(xiǎn),而是因?yàn)榕率ス姷男湃?、喪失保障和提高審?jì)質(zhì)量的動(dòng)力。在法律上允許采用有限合伙制和有限責(zé)任公司制,一方面是由于法律訴訟之多已危及注冊會計(jì)師職業(yè)界的生存和發(fā)展,從另一方面講,則是由于會計(jì)師事務(wù)所經(jīng)過多年的發(fā)展已積累了較強(qiáng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)力,職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)也已具備了相當(dāng)?shù)囊?guī)模。如果沒有這樣的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ),投資者及其他審計(jì)報(bào)告使用者對注冊會計(jì)師的信任就會喪失重要的心理保障。

深入考察會計(jì)師事務(wù)所約束機(jī)制的問題,還涉度會計(jì)師事務(wù)所規(guī)模與客戶規(guī)模相對應(yīng)的內(nèi)在要求。如果會計(jì)師事務(wù)所艦?zāi)慕?jīng)濟(jì)上,人員數(shù)量與素質(zhì)等方面與客戶的規(guī)模不對應(yīng),則其審計(jì)的質(zhì)量難以保障。國際四大會計(jì)師事務(wù)所包攬了85%以上國際上最大的跨國公司的審計(jì)業(yè)務(wù),正是這種內(nèi)在要求的必然結(jié)果。

在我國,對違反職業(yè)道德弄虛作假的注冊會計(jì)師和會計(jì)師事務(wù)所,在經(jīng)濟(jì)方面要求注冊會計(jì)師和會計(jì)師事務(wù)所給予賠償還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。適今據(jù)報(bào)導(dǎo)的案件,集中在少數(shù)地區(qū)和個(gè)別所,且主要涉及驗(yàn)資業(yè)務(wù)。在國有企業(yè)審計(jì)中,幾乎沒有注冊會計(jì)師及會計(jì)師事務(wù)所因?qū)徲?jì)質(zhì)量被給予經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償?shù)?。會?jì)師事務(wù)所對審計(jì)質(zhì)量承擔(dān)責(zé)任的經(jīng)濟(jì)約束缺乏剛性和力度,是審計(jì)質(zhì)量保障機(jī)制重要的制度缺陷。

三、審計(jì)準(zhǔn)則與審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系

從審計(jì)質(zhì)量的角度考慮,遵守審計(jì)準(zhǔn)則并不意味著就達(dá)到了最高的審計(jì)質(zhì)量,而是達(dá)到了審計(jì)質(zhì)量的最低要求。隨著國家審計(jì)信息的公開化和人們法治意識的日益增強(qiáng),社會各界對審計(jì)質(zhì)量提出了更高的要求?!皩徲?jì)失敗”的風(fēng)險(xiǎn)日益增加。

從審計(jì)準(zhǔn)則的角度考慮,如果沒有必要的對違法違規(guī)行為的懲戒性條款或?qū)`約責(zé)任的明示。再好的法規(guī)也是廢紙一張。沒有質(zhì)量責(zé)任追究制度作為保障,整個(gè)審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制體系的設(shè)計(jì)就可能前功盡棄,甚至使之形同虛設(shè)。在實(shí)際工作中,某個(gè)審計(jì)項(xiàng)目一旦出現(xiàn)質(zhì)量問題,如果不對責(zé)任人進(jìn)行必要她追究,一方面??赡苁官|(zhì)量控制失效;另一方面,也可能引起對違規(guī)行為的相互效仿,反而會使負(fù)面效應(yīng)放大。因此,實(shí)行質(zhì)量控制制度是保證審計(jì)準(zhǔn)則有效實(shí)施的非常關(guān)鍵的一個(gè)環(huán)節(jié)。

審計(jì)質(zhì)量控制是審計(jì)機(jī)關(guān)為實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo),規(guī)范審計(jì)行為。明確審計(jì)責(zé)任,確保審計(jì)質(zhì)量符合國家審計(jì)準(zhǔn)則的要求而建立和實(shí)施的控制政治和控制程序的總稱。審計(jì)質(zhì)量控制分為全面質(zhì)量控制和項(xiàng)目質(zhì)量控制。

(一)全面質(zhì)量控制。

全面質(zhì)量控制制度是指審計(jì)機(jī)關(guān)為保證每個(gè)審計(jì)項(xiàng)目按照國家審計(jì)準(zhǔn)則的要求進(jìn)行而制定的控制程序或政策,其主要內(nèi)容及要點(diǎn)包括:審計(jì)的獨(dú)立客觀公正原則,科學(xué)的審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃,審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力,完善的審計(jì)準(zhǔn)則等法律規(guī)范。

1.獨(dú)立客觀公正原則。審計(jì)人員在實(shí)施審計(jì)時(shí),應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照審計(jì)法及相關(guān)的法律法規(guī)獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)。審計(jì)過程中,應(yīng)當(dāng)客觀公正,實(shí)事求是,應(yīng)以正直、誠實(shí)的品質(zhì),嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膽B(tài)度、高尚的職業(yè)道德和過硬的業(yè)務(wù)本領(lǐng)從事各項(xiàng)審計(jì)工作,這是保證審計(jì)質(zhì)量的基本要求。

2.科學(xué)的審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃。審計(jì)計(jì)劃應(yīng)當(dāng)緊緊圍繞審計(jì)工作的總體目標(biāo)進(jìn)行編制。要突出重點(diǎn),具有較強(qiáng)的針對性、科學(xué)性和合理性。在確定審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃時(shí),應(yīng)根據(jù)年度計(jì)劃確立的審計(jì)目標(biāo)進(jìn)行確定。首先應(yīng)當(dāng)進(jìn)行項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)評估和可行性研究,以確定審計(jì)項(xiàng)、目,對一些重點(diǎn)項(xiàng)目還應(yīng)當(dāng)召集有關(guān)專家進(jìn)行研討;其次在編制審計(jì)計(jì)劃過程中,要考慮審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃本身的問題,如項(xiàng)目的全面性、項(xiàng)目的影響程度以及未來的發(fā)展趨勢等;最后經(jīng)有關(guān)部門審核后,最終形成年度審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃。同時(shí),還要建立審計(jì)計(jì)劃執(zhí)行進(jìn)度報(bào)告制度,對計(jì)劃的執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督,以確保審計(jì)計(jì)劃真正得到落實(shí)。

3.審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力。建立審計(jì)人員職業(yè)化管理體系,實(shí)行審計(jì)執(zhí)業(yè)資格制度。應(yīng)采取多種形式和渠道來提高審計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì),保證審計(jì)人員能夠及時(shí)獲得和掌握與審計(jì)相關(guān)領(lǐng)域的知識和技能。不斷提高業(yè)務(wù)素質(zhì)和專業(yè)判斷能力,以滿足完成各項(xiàng)審計(jì)任務(wù)的要求。

4.完善的審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范體系。審計(jì)準(zhǔn)則是對審計(jì)人員審計(jì)行為的基本約束,全面質(zhì)量控制的制度保證。分為基本準(zhǔn)則、通用準(zhǔn)則和專業(yè)準(zhǔn)則、審計(jì)指南三大部分。

(二)項(xiàng)目審計(jì)質(zhì)量控制。

項(xiàng)目審計(jì)質(zhì)量控制制度是審計(jì)機(jī)關(guān)為使某一具體審計(jì)項(xiàng)目按已擬定的總體審計(jì)計(jì)劃順利進(jìn)行而制定的控制程序或政策。其內(nèi)容及要點(diǎn)主要包括:審計(jì)方案的制定,審計(jì)證據(jù)、審計(jì)工作底稿的審查,項(xiàng)目復(fù)核,監(jiān)督與考核等控制程序。

1.審計(jì)方案的制定。審計(jì)方案是審計(jì)機(jī)關(guān)在實(shí)施審計(jì)前,對審計(jì)工作所作的計(jì)劃和安排,分為審計(jì)工作方案和審計(jì)實(shí)施方案。切實(shí)可行的審計(jì)方案是建立在充分調(diào)查研究基礎(chǔ)上的,沒有充分的審前調(diào)查,難以制定出高質(zhì)量審計(jì)方案。審計(jì)工作方案是用于指導(dǎo)整個(gè)項(xiàng)目審計(jì)的指導(dǎo)性文件,應(yīng)在充分調(diào)研的基礎(chǔ)上編制,必要時(shí)可以進(jìn)行試審,所確定的審計(jì)目標(biāo)、范圍、內(nèi)容應(yīng)當(dāng)明確,重點(diǎn)突出,組織分工合理,各項(xiàng)工作措施和要求恰當(dāng)。審計(jì)實(shí)施方案是各審計(jì)組根據(jù)審計(jì)工作方案結(jié)合項(xiàng)目具體特點(diǎn)制定的具有可操作性的文件,用于指導(dǎo)審計(jì)人員執(zhí)行所有的審計(jì)程序。審計(jì)實(shí)施方案應(yīng)當(dāng)切實(shí)可行,具有較強(qiáng)的可操作性。

2.審計(jì)工作底稿和審計(jì)證據(jù)的審查。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)建立多級審計(jì)工作底稿和審計(jì)證據(jù)的審查機(jī)制,通過對審計(jì)工作底稿和審計(jì)證據(jù)的審核,確保每一審計(jì)事項(xiàng)都有充分必要的材料支持,并據(jù)此確定審計(jì)組對內(nèi)部控制制度的描述是否準(zhǔn)確、符合性測試及實(shí)質(zhì)性測試是否履行、審計(jì)重要性確定及分配是否適當(dāng)、受限制的審計(jì)程序是否已實(shí)施替代審計(jì)程序、重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域和重要審計(jì)項(xiàng)目是否已獲得充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

3.項(xiàng)目復(fù)核。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)有專門的復(fù)核機(jī)構(gòu)對整個(gè)審計(jì)項(xiàng)目過程和結(jié)果進(jìn)行分析復(fù)核。復(fù)核的內(nèi)容主要包括:項(xiàng)目是否按照審計(jì)實(shí)施方案進(jìn)行實(shí)施,對調(diào)整的審計(jì)事項(xiàng)是否按權(quán)限履行了相應(yīng)的程序;對固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)的評估是否準(zhǔn)確,對檢查風(fēng)險(xiǎn)的確定是否滿足可接受的最低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平的要求;根據(jù)符合性測試結(jié)果對被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度的描述及執(zhí)行情況的判斷是否正確。審計(jì)人員據(jù)此所確定的實(shí)質(zhì)性測試的性質(zhì)、時(shí)間、范圍及具體方法的采用能否保證發(fā)現(xiàn)已存在的重大錯(cuò)誤及舞弊,結(jié)合管理層對已存在的重大審計(jì)問題的態(tài)度、采取措施的方式及最終對審計(jì)結(jié)論的影響程度,復(fù)核審計(jì)評價(jià)和審計(jì)結(jié)果的表述是否恰當(dāng)。

4.監(jiān)督與考核。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)成立專門的以高級審計(jì)師為主的業(yè)務(wù)監(jiān)督和考核部門,制定明確的業(yè)務(wù)監(jiān)督和考核程序及方法,使所有參與該審計(jì)項(xiàng)目的審計(jì)人員所從事的工作符合審計(jì)準(zhǔn)則及質(zhì)量控制規(guī)范的要求。這是項(xiàng)目審計(jì)質(zhì)量控制的重要內(nèi)容之一。

四、結(jié)論

綜上所述,審計(jì)質(zhì)量要求與審計(jì)準(zhǔn)則緊密聯(lián)系在一起,在特定社會環(huán)境下可以達(dá)到的一般水準(zhǔn),是一個(gè)復(fù)雜的社會過程,其中審計(jì)質(zhì)量的提高是目標(biāo),審計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施是保證。缺乏以高審計(jì)質(zhì)量為目標(biāo)的健全的審計(jì)準(zhǔn)則體系,僅僅靠監(jiān)管機(jī)構(gòu)的懲罰,難以從根本上解決審計(jì)質(zhì)量的問題。因此,應(yīng)該積極建立健全有關(guān)的審計(jì)準(zhǔn)則體系,不斷加強(qiáng)審計(jì)質(zhì)量控制,提高審計(jì)工作質(zhì)量滿足社會公眾的期望要求。

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第8篇:審計(jì)基本準(zhǔn)則范文

(一)完整構(gòu)建了準(zhǔn)則框架體系

執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系包括鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則和量控制準(zhǔn)則三大部分。質(zhì)量控制準(zhǔn)則是注冊會計(jì)師執(zhí)各類業(yè)務(wù)均應(yīng)當(dāng)執(zhí)行的,而鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則和相關(guān)服務(wù)則是按照注冊會計(jì)師所從事業(yè)務(wù)是否具有鑒證職能、否需要提出鑒證結(jié)論加以區(qū)分的。其中,鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)又分為審計(jì)準(zhǔn)則、審閱準(zhǔn)則和其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則三類。里的審計(jì)準(zhǔn)則用來規(guī)范注冊會計(jì)師執(zhí)行歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)業(yè)務(wù),要求注冊會計(jì)師綜合使用審計(jì)方法,對財(cái)務(wù)報(bào)表獲取合理程度的保證;審閱業(yè)務(wù)準(zhǔn)則用來規(guī)范注冊會計(jì)師執(zhí)行歷史財(cái)務(wù)信息審閱業(yè)務(wù),要求注冊會計(jì)師主要使用詢問和分析程序,對財(cái)務(wù)報(bào)表獲取有限程度的保證;其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則用來規(guī)范注冊會計(jì)師執(zhí)行除歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)和審閱以外的非歷史財(cái)務(wù)信息的鑒證業(yè)務(wù)。在準(zhǔn)則框架體系中,審計(jì)準(zhǔn)則無疑是其核心內(nèi)容和重點(diǎn)所在。因此,按照審計(jì)過程、業(yè)務(wù)性質(zhì)和規(guī)范的內(nèi)容,又將審計(jì)準(zhǔn)則劃分為一般原則與責(zé)任,風(fēng)險(xiǎn)評估與風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對,審計(jì)證據(jù),利用其他主體的工作,審計(jì)結(jié)論與報(bào)告,以及特殊目的、特殊業(yè)務(wù)、特殊領(lǐng)域等六小類。

可見,準(zhǔn)則框架體系層次分明,內(nèi)容全面,既規(guī)范了審計(jì)等具有鑒證職能的業(yè)務(wù),又規(guī)范了代編財(cái)務(wù)信息、對財(cái)務(wù)信息執(zhí)行商定程序等不具有鑒證職能的業(yè)務(wù),涵蓋了注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)領(lǐng)域的各個(gè)主要環(huán)節(jié)和主要方面,能夠滿足注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)多元化的需求,滿足社會公眾和相關(guān)監(jiān)管部門的基本需求。

(二)全面滲透了風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)理念

注冊會計(jì)師的審計(jì)方法或者說審計(jì)模式總是隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、社會需求的變化和被審計(jì)單位及其環(huán)境的改變而不斷改變的。原有審計(jì)準(zhǔn)則總體上是建立在傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模式基礎(chǔ)上的。傳統(tǒng)審計(jì)模式的主要缺陷就在于注冊會計(jì)師重視被審計(jì)單位的內(nèi)部環(huán)境但忽視其所處外部環(huán)境,重視被審計(jì)單位的控制風(fēng)險(xiǎn)但忽視其固有風(fēng)險(xiǎn),而事實(shí)上,我國注冊會計(jì)師目前面臨的情形卻是被審計(jì)單位及其所處環(huán)境的日趨復(fù)雜。被審計(jì)單位的性質(zhì),被審計(jì)單位對會計(jì)政策的選擇和運(yùn)用,被審計(jì)單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn),被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績的衡量和評價(jià)壓力,以及被審計(jì)單位內(nèi)部控制的健全與否等等,都會對注冊會計(jì)師審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生重大影響。被審計(jì)單位所處的外部環(huán)境包括行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素,同樣會對注冊會計(jì)師審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生重大影響。在復(fù)雜環(huán)境下或被審計(jì)單位內(nèi)部控制不健全時(shí),如果繼續(xù)采用傳統(tǒng)審計(jì)模式,局限于控制測試和實(shí)質(zhì)性測試,把審計(jì)的主要資源集中在具體交易事項(xiàng)和余額細(xì)節(jié)測試上,極易引發(fā)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

因此,在準(zhǔn)則框架體系中,為了更好地指導(dǎo)注冊會計(jì)師有效地識別、評估和應(yīng)對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),制定了專門的準(zhǔn)則,包括((計(jì)劃審計(jì)工作))、《了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》、《對被審計(jì)單位使用服務(wù)機(jī)構(gòu)的考慮》、《重大性》和《針對評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序》等5項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則。不僅如此,上至有關(guān)一般原則與責(zé)任的審計(jì)準(zhǔn)則,下至有關(guān)審計(jì)證據(jù)、利用其他主體的工作和審計(jì)結(jié)論與報(bào)告的審計(jì)準(zhǔn)則,也無不強(qiáng)調(diào)對被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解、評估和應(yīng)對。很顯然,準(zhǔn)則框架體系全面滲透著風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)理念,要求注冊會計(jì)師將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的觀念貫穿于審計(jì)全過程。

(三)充分體現(xiàn)了國際趨同要求

國際會計(jì)師聯(lián)合會主席格雷厄姆•沃德在中國會計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則體系會上指出:中國審計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同“意味著審計(jì)過程更可信、審計(jì)師提供的信息更可信,投資者信心因而增強(qiáng)。所有這些,對于中國資本市場的發(fā)展是至關(guān)重要的”。的確,在全球經(jīng)濟(jì)一體化的今天,跨國公司正在不斷進(jìn)入中國市場,中國企業(yè)也在不斷走出國門,拓展海外業(yè)務(wù),國際資本的流動(dòng)也帶動(dòng)了注冊會計(jì)師審計(jì)的跨國界發(fā)展。從這層意義上講,審計(jì)是沒有國界的。國家審計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同是順應(yīng)世界歷史發(fā)展潮流的必然。中國準(zhǔn)則體系的國際趨同既體現(xiàn)在框架體系上,也體現(xiàn)在準(zhǔn)則項(xiàng)目和內(nèi)容上。

1.準(zhǔn)則框架體系趨同。國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會公告覆蓋的注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)類型包括:歷史財(cái)務(wù)信息的審計(jì)和審閱業(yè)務(wù);除歷史財(cái)務(wù)信息的審計(jì)和審閱以外的其他鑒證業(yè)務(wù);相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)。相關(guān)準(zhǔn)則分別被稱為審計(jì)準(zhǔn)則、審閱準(zhǔn)則、其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則以及相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則,而且,公告還包括用于保證各類業(yè)務(wù)質(zhì)量的會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則。因此,中國準(zhǔn)則框架體系與國際鑒證業(yè)務(wù)體系是完全趨同的。

2.準(zhǔn)則項(xiàng)目和內(nèi)容趨同。將中國審計(jì)準(zhǔn)則體系中的48個(gè)項(xiàng)目與國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會頒布的審計(jì)、鑒證和相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則進(jìn)行比較不難發(fā)現(xiàn),除《中國注冊會計(jì)師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》、《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1152號一前后任注冊會計(jì)師的溝通))、((中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1311號一存貨監(jiān)盤》和((中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1602號一驗(yàn)資》等個(gè)別準(zhǔn)則以外,我們的準(zhǔn)則體系項(xiàng)目與國際審計(jì)準(zhǔn)則項(xiàng)目幾乎是一致的。即便是前后任注冊會計(jì)師的溝通準(zhǔn)則和存貨監(jiān)盤準(zhǔn)則,其主要內(nèi)容也分別在國際準(zhǔn)則體系的職業(yè)道德準(zhǔn)則和審計(jì)證據(jù)準(zhǔn)則中作了規(guī)范,無非慮及這兩方面的問題在我國目前審計(jì)實(shí)務(wù)中比較重要和突出,其內(nèi)容又較為成熟,因此單列準(zhǔn)則項(xiàng)目予以規(guī)范。

在審計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容上,中國準(zhǔn)則體系充分采納了國際審計(jì)準(zhǔn)則所有的基本原則和重要程序,在會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制、審計(jì)的目標(biāo)與原則、風(fēng)險(xiǎn)的評估與應(yīng)對、審計(jì)證據(jù)的獲取與分析、審計(jì)結(jié)論的形成與報(bào)告等方面,與國際審計(jì)準(zhǔn)則保持了高度的統(tǒng)一。真正達(dá)到了準(zhǔn)則項(xiàng)目和內(nèi)容的趨同。

(四)切實(shí)考慮了中國國情

趨同不是相同,借鑒不等于照搬照抄。社會制度、文化背景、執(zhí)業(yè)環(huán)境以及社會公眾對注冊會計(jì)師認(rèn)識程度等的不同,決定了我們在國際趨同的同時(shí),必須從中國國情出發(fā)研究制定中國審計(jì)準(zhǔn)則,使之既與國際通行做法相銜接,文能保持中國特色。中國準(zhǔn)則體系在鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則、前后任注冊會計(jì)師的溝通、驗(yàn)資準(zhǔn)則和準(zhǔn)則行文體例等方面較好地體現(xiàn)了這一原則。

1.關(guān)于((中國注冊會計(jì)師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》。與國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會頒布的鑒證業(yè)務(wù)概念框架相比,《中國注冊會計(jì)師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》的主要功能與之相同,旨在規(guī)范注冊會計(jì)師執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù),明確鑒證業(yè)務(wù)的目標(biāo)和要素,確定審計(jì)準(zhǔn)則、審閱準(zhǔn)則和其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則適用的鑒證業(yè)務(wù)類型;主要內(nèi)容也相近,包括定義和目標(biāo)、業(yè)務(wù)承接和鑒證業(yè)務(wù)要素等內(nèi)容,但刪除了概念框架范圍和非鑒證業(yè)務(wù)報(bào)告等方面的內(nèi)容,主要考慮到概念框架這種形式不符合中國現(xiàn)行法律法規(guī)體系的要求,不可以單獨(dú)作為準(zhǔn)則項(xiàng)目。

2.關(guān)于《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1602號一驗(yàn)資》在國際上,資本金制度分為法定資本制和授權(quán)資本制兩類,我國選擇了前者,并且,(《中華人民共和國公司法》第29條明確規(guī)定:“股東繳納出資后,必須經(jīng)依法設(shè)立的驗(yàn)資機(jī)構(gòu)驗(yàn)資并出具證明”。法定資本制和驗(yàn)資制度從理論上講,其意義是多方面的:(1)能夠約束投資人及時(shí)注入其認(rèn)繳的出資額,保證新設(shè)公司有一定數(shù)額的初始啟動(dòng)資金,有助于新設(shè)公司基本生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的順立開展;(2)確定了公司股東之間分配利潤和分擔(dān)虧損的基礎(chǔ);(3)對有限責(zé)任公司而言,注冊資本明確了公司承擔(dān)責(zé)任的最低限額;(4)為公司的債權(quán)人所擁有債權(quán)的如數(shù)收回提供了一定保障。但由于世界上僅有極少數(shù)國家和地區(qū)開展注冊會計(jì)師驗(yàn)資業(yè)務(wù),缺乏普遍性,國際審計(jì)準(zhǔn)則體系并未包含驗(yàn)資準(zhǔn)則。因此,中國審計(jì)準(zhǔn)則體系以現(xiàn)行驗(yàn)資實(shí)務(wù)公告為基礎(chǔ),充分考慮了《中華人民共和國公司法》、國務(wù)院《中華人民共和國公司登記管理?xiàng)l例》和國家工商行政管理總局《公司注冊資本登記管理規(guī)定》中的相關(guān)要求,形成了《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1602號一驗(yàn)資》,對驗(yàn)資定義、驗(yàn)資類型、審驗(yàn)程序和驗(yàn)資報(bào)告等全面予以規(guī)范。

3.關(guān)于準(zhǔn)則行文體例。中國審計(jì)準(zhǔn)則體系48個(gè)準(zhǔn)則項(xiàng)目的行文體例完全一致。如第一章“總則”主要明確了準(zhǔn)則制定目的、相關(guān)定義、準(zhǔn)則適用范圍和一般要求等方面的內(nèi)容;中間各章為各準(zhǔn)則的具體內(nèi)容;末章“附則”主要規(guī)定了準(zhǔn)則的施行日期。這樣的行文體例雖不同于國際審計(jì)準(zhǔn)則體系,卻完全符合中國行文的慣常體例,連同簡潔而又比較通順的文字,容易為注冊會計(jì)師、社會公眾和相關(guān)監(jiān)管部門所理解、掌握和接受。

二、新審計(jì)準(zhǔn)則對審計(jì)實(shí)務(wù)的影響

審計(jì)準(zhǔn)則是柄雙刃劍,在為注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)提供指導(dǎo)的同時(shí),又強(qiáng)化了注冊會計(jì)師的執(zhí)業(yè)責(zé)任,將對注冊會計(jì)師審計(jì)實(shí)務(wù)工作產(chǎn)生全面、深刻的影響。對此,我們必須保持清醒的認(rèn)識,如何深刻領(lǐng)會準(zhǔn)則精神,指導(dǎo)審計(jì)實(shí)務(wù)工作,需要注冊會計(jì)師認(rèn)真思考、研究。

(一)樹立風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)理念,提高應(yīng)對風(fēng)險(xiǎn)能力

正確的審計(jì)理念輔以恰當(dāng)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)審計(jì)方法和程序,是提高應(yīng)對風(fēng)險(xiǎn)能力的不二法寶。社會上流行著一句廣告詞——“思想有多遠(yuǎn),我們就能走多遠(yuǎn)”。且不管它是否有些唯心,畢竟道出了思想對于行動(dòng)的重要性。就審計(jì)實(shí)務(wù)而言,這里的“思想”就是審計(jì)理念,這里的“行動(dòng)”就是審計(jì)方法和程序。既然審計(jì)準(zhǔn)則體系全面滲透了風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)理念,審計(jì)實(shí)務(wù)要遵循審計(jì)準(zhǔn)則,首先就必須在會計(jì)師事務(wù)所自上而下摒棄傳統(tǒng)審計(jì)觀念,全面樹立風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念。當(dāng)然,僅有先進(jìn)的審計(jì)理念是不夠的,還需要有相應(yīng)的審計(jì)方法和程序。風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)理念下的審計(jì)方法和程序,概而言之,就是實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序以了解被審計(jì)單位及其環(huán)境,針對已評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)確定總體應(yīng)對措施,設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序,包括控制測試和實(shí)質(zhì)性程序。有必要提醒的是,各類審計(jì)程序的設(shè)計(jì)和實(shí)施必須注意克服脫節(jié)問題。應(yīng)當(dāng)坦率承認(rèn),在制度基礎(chǔ)審計(jì)方法的實(shí)施過程中,控制測試和實(shí)質(zhì)性程序脫節(jié)現(xiàn)象就十分普遍。審計(jì)理論告訴我們,控制測試結(jié)果決定了實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍,但在審計(jì)實(shí)務(wù)中,注冊會計(jì)師很少從定量角度考慮和探索控制測試和實(shí)質(zhì)性程序的內(nèi)在關(guān)系,兩類審計(jì)程序如同行駛在平行軌道上的兩列火車,互不關(guān)聯(lián)、貌合神離,使得審計(jì)工作整體缺乏內(nèi)在邏輯,嚴(yán)重影響了審計(jì)效果或效率。

(二)加強(qiáng)質(zhì)量控制建設(shè),適應(yīng)現(xiàn)代審計(jì)需求

現(xiàn)代審計(jì)高風(fēng)險(xiǎn)的特點(diǎn)對會計(jì)師事務(wù)所提出了新的要求,需要我們加強(qiáng)質(zhì)量控制建設(shè)來適應(yīng)這種需求。會計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制制度包括對業(yè)務(wù)質(zhì)量承擔(dān)的領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任、職業(yè)道德規(guī)范、客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)的接受與保持、人力資源、業(yè)務(wù)執(zhí)行、業(yè)務(wù)工作底稿以及監(jiān)控七個(gè)要素,要求我們圍繞這些要素重新設(shè)計(jì)和推行質(zhì)量控制制度,達(dá)到控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的目標(biāo)。

雖然每個(gè)會計(jì)師事務(wù)所具體的質(zhì)量控制制度因人而異、因所而異,無一定之規(guī),也不可一成不變,但在現(xiàn)階段,有些在審計(jì)實(shí)務(wù)中的確行之有效的做法還是值得借鑒的。比如,職業(yè)道德規(guī)范要素要求項(xiàng)目組成員恪守獨(dú)立、客觀、公正的原則,強(qiáng)調(diào)了執(zhí)業(yè)人員的獨(dú)立性,那么,我們是否可以考慮在會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制制度中明確項(xiàng)目負(fù)責(zé)人定期輪換制?盡管固定項(xiàng)目負(fù)責(zé)人熟悉情況、便于溝通、能夠提高審計(jì)效率,但人有思維定式,人是感情動(dòng)物,從保證審計(jì)效果、降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、保持形式和實(shí)質(zhì)雙重獨(dú)立等角度看,定期輪換制利大于弊。再比如,業(yè)務(wù)執(zhí)行要素要求復(fù)核已實(shí)施的審計(jì)工作,在審計(jì)實(shí)務(wù)中通常表現(xiàn)為外勤負(fù)責(zé)人、部門負(fù)責(zé)人和主任會計(jì)師的三級復(fù)核。我們知道,審計(jì)不擔(dān)心發(fā)現(xiàn)重大會計(jì)審計(jì)問題,而擔(dān)心存在重大會計(jì)審計(jì)問題卻未被揭示,因?yàn)閷τ谇罢撸灰o予足夠重視,總能妥善處理,后者才真正形成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn);我們同樣知道,審計(jì)外勤階段是審計(jì)全過程的關(guān)鍵階段,該階段判斷失誤輕者影響審計(jì)效率,重者影響審計(jì)效果,使三級復(fù)核制度形同虛設(shè),那么,我們是否可以考慮在會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制制度中強(qiáng)調(diào)一級復(fù)核必須在審計(jì)現(xiàn)場完成、二級復(fù)核盡可能在審計(jì)現(xiàn)場實(shí)施?

(三)抓好準(zhǔn)則指南學(xué)習(xí),細(xì)化審計(jì)執(zhí)業(yè)規(guī)程

第9篇:審計(jì)基本準(zhǔn)則范文

問題的提出

(一)合法性與真實(shí)公允沖突存在的不可避免性

本文中所說的"合法性"有其特定的含義,是指會計(jì)核算及財(cái)務(wù)列報(bào)時(shí)對會計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)會計(jì)制度及標(biāo)準(zhǔn)的遵循,只要是遵循了會計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)會計(jì)制度及標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定,就被視為遵循了"合法性"原則,反之則被視為違背了"合法性"原則。在會計(jì)準(zhǔn)則體系尚未達(dá)到相對完美的前提下,企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表編制者和獨(dú)立審計(jì)師不可避免地會遇到會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定與企業(yè)交易事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)不一致的情況,這直接導(dǎo)致會計(jì)核算及財(cái)務(wù)報(bào)告表述的"合法性"和"真實(shí)公允性"的沖突問題。筆者認(rèn)為二者沖突的不可避免性主要表現(xiàn)在如下方面:

1. 會計(jì)準(zhǔn)則及標(biāo)準(zhǔn)中難以消除的界線規(guī)定。無論是美國、,還是國際會計(jì)準(zhǔn)則中,在界定一些會計(jì)處理或?qū)Y產(chǎn)及收益確認(rèn)時(shí),都存在不少的"界線"(Bright-line)規(guī)定。比如美國在SPE合并的投資規(guī)范中要求的3%的規(guī)定;我國對外投資以投資比例20%為界線,區(qū)分采用權(quán)益法和成本法的規(guī)定;股權(quán)轉(zhuǎn)讓要收到50%的款項(xiàng)(通常為50%以上)后才能確認(rèn)投資收益的規(guī)定;銀行的五級分類標(biāo)準(zhǔn)對應(yīng)收款項(xiàng)的質(zhì)量作出分類,并規(guī)定相應(yīng)的壞賬提取比例,等等。界線的規(guī)定是為了提供一個(gè)合理的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn),以限制判定過程的主觀和隨意,但又造成了這樣一個(gè)現(xiàn)實(shí),那就是在十分接近界線的兩種幾乎相同的經(jīng)濟(jì)事實(shí),可能因微小的差異,最終導(dǎo)致會計(jì)處理結(jié)果的迥異,并可能使公司利用這種規(guī)定完成在技術(shù)上遵循準(zhǔn)則卻在實(shí)質(zhì)上規(guī)避準(zhǔn)則的意圖。如安然正是利用了SPE的3%界線,創(chuàng)造了這樣的經(jīng)典案例。但是沒有這種"界線"規(guī)定的結(jié)果更為可怕。比如現(xiàn)階段我國對于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取和沖銷,某種程度上就成了許多上市公司隨意調(diào)整利潤的"利器".因此,在會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)中保持適當(dāng)?shù)慕缇€仍然十分必要,但界線如導(dǎo)致的合法性和真實(shí)公允性沖突也不可避免。

2. 例外事項(xiàng)的客觀存在。會計(jì)準(zhǔn)則及會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)往往基于對事件的和對未來事項(xiàng)的有限設(shè)想,作出合理性規(guī)范。任何一個(gè)準(zhǔn)則制定者都無法預(yù)計(jì)所有可能發(fā)生的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng),認(rèn)識的有限性必然導(dǎo)致未來大量例外事項(xiàng)的存在。而確定一項(xiàng)會計(jì)交易屬于無數(shù)可能的例外事項(xiàng)中的哪一種,需要進(jìn)行大量的人為判斷。

由于界線規(guī)定和例外事項(xiàng)的存在,使得人為操控財(cái)務(wù)列報(bào)難以避免。正如美國證券交易委員會(SEC)在其報(bào)告《對美國財(cái)務(wù)報(bào)告采用以原則為基礎(chǔ)的會計(jì)體系的研究》中所說的:"例外事項(xiàng)和界線檢驗(yàn)鼓勵(lì)了那些希望規(guī)避準(zhǔn)則意圖行事的人,這就導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告并沒有真實(shí)地描述交易和事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。"(二)美國會計(jì)政策的調(diào)整所引發(fā)的困惑

美國在《2002薩班斯——奧克斯利法》頒布之前,一直倡導(dǎo)"公允列報(bào)",極其推崇"真實(shí)公允優(yōu)先"原則。但該法頒布后,在由國會責(zé)成SEC完成的《對美國財(cái)務(wù)報(bào)告采用以原則為基礎(chǔ)的會計(jì)體系的研究》報(bào)告中明確主張,在計(jì)劃建立的以目標(biāo)導(dǎo)向準(zhǔn)則制定模式的基礎(chǔ)上,放棄"真實(shí)和公允優(yōu)先"原則。SEC認(rèn)為,由報(bào)表編制者和審計(jì)師來決定財(cái)務(wù)報(bào)表如何清晰透明地向使用者提供信息以使其評價(jià)公司的財(cái)務(wù)狀況,經(jīng)營成果和現(xiàn)金是重要的,但不認(rèn)為真實(shí)和公允優(yōu)先是以原則為基礎(chǔ)或目標(biāo)導(dǎo)向的準(zhǔn)則制定體系的必要組成部分。事實(shí)上,我們期望目標(biāo)導(dǎo)向準(zhǔn)則制定體系將減少對于已制定的準(zhǔn)則未能提供恰當(dāng)數(shù)量指南的擔(dān)憂,因?yàn)檫@些準(zhǔn)則應(yīng)該以目標(biāo)為基礎(chǔ),不真實(shí)和公允的列報(bào)幾乎肯定不能滿足這些目標(biāo)。決定某項(xiàng)安排的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)及其恰當(dāng)會計(jì)處理是準(zhǔn)則制定者必不可少的任務(wù)。當(dāng)準(zhǔn)則制定者在目標(biāo)導(dǎo)向體系下制定準(zhǔn)則時(shí),會計(jì)處理應(yīng)該在幾乎所有的情況下與準(zhǔn)則制定者對經(jīng)濟(jì)安排的實(shí)質(zhì)的看法保持一致。,美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會(FASB)也在探索性地嘗試用目標(biāo)導(dǎo)向準(zhǔn)則制定模式制定頒布新準(zhǔn)則(一般認(rèn)為,F(xiàn)ASB頒布的141號以后的準(zhǔn)則,基本上是以目標(biāo)導(dǎo)向準(zhǔn)則制定模式為基礎(chǔ)的)。但是筆者認(rèn)為,由于界線及例外事項(xiàng)的依然存在,以及準(zhǔn)則目標(biāo)和規(guī)定的有限性,讓人很難相信目標(biāo)導(dǎo)向準(zhǔn)則制定模式就能完全消除"合法性"與"真實(shí)與公允"的沖突。

(三)我國對于該問題的會計(jì)政策現(xiàn)狀

我國對于會計(jì)核算中有關(guān)合法性和真實(shí)公允性應(yīng)遵循的會計(jì)政策做了如下的具體規(guī)定:

1.《企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告條例》(國務(wù)院第287號令)第17條規(guī)定:"企業(yè)編制財(cái)務(wù)報(bào)告,應(yīng)當(dāng)根據(jù)真實(shí)的交易、事項(xiàng)以及完整、準(zhǔn)確的賬簿記錄等資料,并按照國家統(tǒng)一的會計(jì)制度規(guī)定的編制基礎(chǔ)、編制依據(jù)、編制原則和方法。企業(yè)不得違反本條例和國家統(tǒng)一的會計(jì)制度規(guī)定,隨意改變財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告的編制基礎(chǔ)、編制依據(jù)、編制原則和方法".第18條規(guī)定:"企業(yè)應(yīng)當(dāng)依照本條例和國家統(tǒng)一的會計(jì)制度規(guī)定,對會計(jì)報(bào)表中各項(xiàng)會計(jì)要素進(jìn)行合理的確認(rèn)和計(jì)量,不得隨意改變會計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)".該條例對公允性原則沒有做具體的規(guī)定。

2.《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第10條規(guī)定:"會計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為依據(jù),如實(shí)反映財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果".第12條規(guī)定:"會計(jì)核算應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的會計(jì)處理方法進(jìn)行,會計(jì)指標(biāo)應(yīng)口徑一致、相互可比".企業(yè)會計(jì)基本準(zhǔn)則也沒有對公允列報(bào)做出具體規(guī)定。

3.《企業(yè)會計(jì)制度》(2001)與《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》(1993)相比,最大的差別在于增加了"實(shí)質(zhì)重于形式"會計(jì)原則?!镀髽I(yè)會計(jì)制度》(2001)第11條第2款指出,"企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會計(jì)核算,而不應(yīng)當(dāng)僅僅按照它們的形式作為會計(jì)核算的依據(jù)". 4.中國《獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則》第4條規(guī)定:"獨(dú)立審計(jì)的目的是對被審計(jì)單位會計(jì)報(bào)表的合法性、公允性及會計(jì)處理方法的一貫性發(fā)表審計(jì)意見".《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第1號——會計(jì)報(bào)表審計(jì)》第24條規(guī)定:"注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告中說明被審計(jì)單位會計(jì)報(bào)表的編制是否符合《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》及國家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會計(jì)法規(guī)的規(guī)定,在所有重大方面是否公允地反映了其財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和資金變動(dòng)情況,以及采用的會計(jì)處理方法是否遵循了一貫性原則".對上述會計(jì)政策規(guī)定的列示,我們可以得出這樣的初步認(rèn)識:根據(jù)我國目前的審計(jì)準(zhǔn)則及會計(jì)準(zhǔn)則,公允性并沒有得到突出強(qiáng)調(diào),特別是審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定不能偏離現(xiàn)行的會計(jì)準(zhǔn)則,容易讓人產(chǎn)生一種理解就是準(zhǔn)則至上,而不管是基本準(zhǔn)則或具體準(zhǔn)則。但實(shí)際上,基本準(zhǔn)則與具體準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則與具體準(zhǔn)則之間都有可能產(chǎn)生沖突。而適用具體準(zhǔn)則可能只是反映了法律的形式而不反映經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。反映經(jīng)濟(jì)真實(shí)是會計(jì)最基本的職能,這也得到我國會計(jì)界的肯定。只是我國會計(jì)界至今仍認(rèn)為判斷會計(jì)信息失真標(biāo)準(zhǔn)是會計(jì)準(zhǔn)則,而不認(rèn)為是公允性。我國企業(yè)會計(jì)制度雖然規(guī)定了"實(shí)質(zhì)重于形式"的原則,但無具體且詳細(xì)的使用指南,缺乏實(shí)際可操作性。而審計(jì)準(zhǔn)則則將合法性與公允性等同列示,同等強(qiáng)調(diào),并無誰"優(yōu)先"的規(guī)定。

真實(shí)公允優(yōu)先的原則性傾向

(一)資產(chǎn)負(fù)債觀下的會計(jì)準(zhǔn)則制定及財(cái)務(wù)報(bào)告列報(bào)

會計(jì)準(zhǔn)則的制定和財(cái)務(wù)報(bào)告的列報(bào)原則一般要遵循一定的概念基礎(chǔ)。FASB1976年公布的一份討論備忘錄《會計(jì)報(bào)表的概念框架》中認(rèn)為,由于存在三種不同的企業(yè)收益計(jì)量,因而導(dǎo)致了三種不同的會計(jì)報(bào)表概念基礎(chǔ)。它們是:資產(chǎn)-負(fù)債觀(Asset-liability View),收入-費(fèi)用觀(Revenue-expense View)和非環(huán)接觀(Non-articulated View)。由于建立資產(chǎn)負(fù)債表與損益表的勾稽關(guān)系和相互銜接已被會計(jì)理論界及實(shí)務(wù)界普遍認(rèn)同,所以認(rèn)為資產(chǎn)負(fù)債表與損益表為各自獨(dú)立的報(bào)表,兩表中數(shù)據(jù)不需要環(huán)接的非環(huán)接觀已經(jīng)被拋棄。

在資產(chǎn)-負(fù)債觀下,準(zhǔn)則制定者在為某一類交易制定會計(jì)準(zhǔn)則時(shí),首先會試圖定義和規(guī)范由此類交易產(chǎn)生的有關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量。然后根據(jù)所定義的資產(chǎn)和負(fù)債的變化來確認(rèn)收益。因此,在資產(chǎn)-負(fù)債觀下,對交易和事項(xiàng)的會計(jì)處理包括確定資產(chǎn)和負(fù)債,以及與這些交易和事項(xiàng)相關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債的變化。相反的,收入-費(fèi)用觀要求準(zhǔn)則制定者在制定準(zhǔn)則時(shí),首先考慮與某類交易相關(guān)的收入和費(fèi)用的直接確認(rèn)和計(jì)量。相比之下,資產(chǎn)-負(fù)債觀實(shí)際上是一種更為注重交易和事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)的辦法,用一種對投資者易于理解的方式在財(cái)務(wù)報(bào)表中反映這些交易和事項(xiàng)的結(jié)果。

正是基于資產(chǎn)-負(fù)債觀的這種注重交易實(shí)質(zhì)的特性,SEC在《對美國財(cái)務(wù)報(bào)告采用以原則為基礎(chǔ)的體系的》中呼吁FASB在制定財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則時(shí),以資產(chǎn)-負(fù)債觀全面取代收入-費(fèi)用觀。在該研究報(bào)告中,SEC認(rèn)為:"資產(chǎn)-負(fù)債觀為實(shí)質(zhì)提供了最有力的概念描述,從而成為準(zhǔn)則制定過程中最合適的基礎(chǔ)。"資產(chǎn)-負(fù)債觀的廣泛認(rèn)同表明了這樣一種趨勢,即對會計(jì)準(zhǔn)則制定和財(cái)務(wù)報(bào)告的列報(bào)更為注重對"真實(shí)公允"的追求。

(二)會計(jì)信息質(zhì)量特征中相關(guān)性和可靠性體現(xiàn)真實(shí)公允優(yōu)先原則

財(cái)務(wù)報(bào)告最主要的目標(biāo)是所提供的信息應(yīng)有助于投資者做出投資決策,而所有對決策有用的信息在質(zhì)量上必須達(dá)到一定的質(zhì)量要求。會計(jì)信息質(zhì)量特征比目標(biāo)更具體地指導(dǎo)財(cái)務(wù)會計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量和信息傳遞。會計(jì)信息應(yīng)具備相關(guān)性(Relevance)、可靠性(Reliability)、可比性(Comparability)、可理解性(Understandability)等四大基本特征,這是國際會計(jì)準(zhǔn)則與世界許多國家會計(jì)準(zhǔn)則中基本一致的觀點(diǎn)。除此之外,重要性、及時(shí)性、清晰性等也被認(rèn)定為會計(jì)信息質(zhì)量特征。隨著會計(jì)信息在經(jīng)營決策及投資決策中重要性作用的日益凸現(xiàn),使得相關(guān)性和可靠性在諸多信息質(zhì)量特征中脫穎而出,成為最為重要的信息質(zhì)量特證。尤其是美國,在《財(cái)務(wù)會計(jì)概念公告第2號——會計(jì)信息的質(zhì)量特征》中更是將相關(guān)性和可靠性視為最基本的面向決策的質(zhì)量特征,列為第一層次的會計(jì)信息質(zhì)量特征,而將可比性、重要性、及時(shí)性等列為第二層次的會計(jì)信息質(zhì)量特征。對于相關(guān)性和可靠性,在國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會(IASB)公布的《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》中作了如下十分清楚的定義:相關(guān)性是指"信息要成為有用的,就必須與使用者的決策需要相關(guān)聯(lián)。當(dāng)信息通過幫助使用者評估過去、現(xiàn)在或未來的事件或者通過確證或糾正使用者過去的評價(jià),到使用者的經(jīng)濟(jì)決策時(shí),信息就具有相關(guān)性".可靠性是指"信息要有用,還必須具有可靠性。當(dāng)其沒有重要差錯(cuò)或偏向,并能如實(shí)反映其所擬反映或理當(dāng)反映的情況而能供使用者作依據(jù)時(shí),信息就具備了可靠性".

一般認(rèn)為,公允價(jià)值的采用會提高會計(jì)信息"相關(guān)性",而對企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)以及經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)如實(shí)反映則更能保障會計(jì)信息的"可靠性",也就是說相關(guān)性和可靠性的要求實(shí)際是對會計(jì)信息"真實(shí)和公允"的要求。而各國對于相關(guān)性和可靠性的日益重視和將其在諸多信息質(zhì)量特征中重視程度的提升,正是表明了各國對于會計(jì)信息的"真實(shí)和公允"特性的追求,以及相對優(yōu)先重視的普遍認(rèn)同。

(三)實(shí)質(zhì)重于形式原則奠定了真實(shí)公允優(yōu)先的原則基礎(chǔ)

實(shí)質(zhì)重于形式(Substance over form)是美英法系國家普遍認(rèn)可的會計(jì)核算時(shí)應(yīng)遵循的基本原則之一。該原則的基本是指如果會計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量、揭示要想如實(shí)反映其擬反映的交易或其他事項(xiàng),就必須根據(jù)它們的財(cái)務(wù)實(shí)質(zhì)或經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì),而不僅僅是根據(jù)它們的形式或人為形式進(jìn)行處理。交易或其他事項(xiàng)的實(shí)質(zhì),與它們的法律形式或人為形式的明顯外表并不總是一致的。例如,企業(yè)將一項(xiàng)資產(chǎn)處理給另一單位,可以在文件中聲稱將法律所有權(quán)轉(zhuǎn)移給該單位;然而可能還存在確保企業(yè)繼續(xù)享受該項(xiàng)資產(chǎn)中所包含的未來經(jīng)濟(jì)利益的協(xié)議。在這種情況下,將其作為一項(xiàng)銷售來確認(rèn)和披露就不是如實(shí)反映所達(dá)成的交易實(shí)質(zhì)。IASB將實(shí)質(zhì)重于形式原則是作為財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量特征中可靠性原則的組成部分列示的,在IASB的《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》中,可靠性原則包含了真實(shí)反映、實(shí)質(zhì)重于形式、中立性、審慎、完整性等五項(xiàng)原則。而在我國的《企業(yè)會計(jì)制度》中,實(shí)質(zhì)重于形式是作為企業(yè)在會計(jì)核算中應(yīng)遵循的基本會計(jì)原則列示的。

制定會計(jì)準(zhǔn)則的一個(gè)理念就是要"發(fā)現(xiàn)實(shí)質(zhì)".不管是原則導(dǎo)向、目標(biāo)導(dǎo)向或是規(guī)則導(dǎo)向的會計(jì)準(zhǔn)則,會計(jì)處理都要遵循"實(shí)質(zhì)重于形式"原則,要真實(shí)、公允地反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量,能夠保證會計(jì)信息的相關(guān)性、可靠性及可比性。也就是說不是以準(zhǔn)則直接認(rèn)定交易事項(xiàng)的實(shí)質(zhì),而是讓編報(bào)者和審計(jì)師去判斷交易事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)。只有在形式與實(shí)質(zhì)不符時(shí),才采用"實(shí)質(zhì)重于形式"原則,而準(zhǔn)則制定者的任務(wù)就是要指導(dǎo)編報(bào)者和審計(jì)師如何發(fā)現(xiàn)實(shí)質(zhì)。

合理的解決

應(yīng)該說國際會計(jì)準(zhǔn)則是對真實(shí)公允優(yōu)先原則表述最為清楚和直接的,對于該原則的實(shí)施前提及限制性規(guī)定有著十分明確的規(guī)定。

國際會計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)會計(jì)報(bào)表的編報(bào)首先要盡力地符合每項(xiàng)適用的國際會計(jì)準(zhǔn)則和每項(xiàng)適用的常設(shè)解釋委員會解釋公告的規(guī)定。只有在極少數(shù)情況下,如果企業(yè)管理層斷定遵從某項(xiàng)準(zhǔn)則的要求將導(dǎo)致報(bào)表使用者的誤解,才能考慮是否有必要背離該項(xiàng)準(zhǔn)則的要求以實(shí)現(xiàn)公允列報(bào)。由于要求背離的情況預(yù)期很少出現(xiàn),而且是否需要背離是一個(gè)極富爭議和主觀判斷的,因而對于使用真實(shí)公允優(yōu)先的前提條件,國際會計(jì)準(zhǔn)則作了十分嚴(yán)格的規(guī)定。如《國際會計(jì)準(zhǔn)則第1號——財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)》第16條規(guī)定:"在極少數(shù)情況下,運(yùn)用某項(xiàng)國際會計(jì)準(zhǔn)則的某項(xiàng)特定要求可能導(dǎo)致使人誤解的財(cái)務(wù)報(bào)表。這只有在該準(zhǔn)則所要求的處理方法明顯不恰當(dāng),因而既不能通過運(yùn)用該準(zhǔn)則也不能通過附加披露來實(shí)現(xiàn)公允列報(bào)時(shí),才出現(xiàn)這種情況。僅僅因?yàn)榱硪惶幚矸椒ㄒ材苓_(dá)到公允列報(bào)而背離該準(zhǔn)則是不恰當(dāng)?shù)摹?第17條又規(guī)定:"評估是否有必要背離國際會計(jì)準(zhǔn)則的某項(xiàng)特定要求時(shí),應(yīng)考慮如下因素:(1)該要求的目的是什么和為什么不能達(dá)到該目的,或者為什么在特定情況下該目的是不相關(guān)的;(2)該企業(yè)不同于遵循這一要求的其他企業(yè)的情況".只有在符合上述使用前提條件下,企業(yè)管理層才可以謹(jǐn)慎使用真實(shí)公允優(yōu)先的原則,背離該項(xiàng)準(zhǔn)則的要求以實(shí)現(xiàn)公允列報(bào)。另外,第13條對于企業(yè)實(shí)現(xiàn)公允列報(bào)的同時(shí)應(yīng)披露的相關(guān)信息又作了如下規(guī)定:"(1)管理層已斷定這樣編制的財(cái)務(wù)報(bào)表公允地反映了企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、財(cái)務(wù)業(yè)績和現(xiàn)金流量;(2)除為實(shí)現(xiàn)公允列報(bào)而背離了某項(xiàng)準(zhǔn)則外,企業(yè)在所有重要方面均已遵從了適用的國際會計(jì)準(zhǔn)則;(3)企業(yè)所背離的那項(xiàng)準(zhǔn)則、背離的性質(zhì),包括該項(xiàng)準(zhǔn)則要求的處理方法、該處理方法在那種情況下導(dǎo)致誤解的原因和現(xiàn)在采用的處理方法;(4)該種背離對企業(yè)每個(gè)列報(bào)期間的凈損益、資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益和現(xiàn)金流量所產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響".從上述規(guī)定可以看出,國際會計(jì)準(zhǔn)則對于真實(shí)公允優(yōu)先原則的使用,是十分謹(jǐn)慎和具有嚴(yán)格的限制性條件的,并且對于實(shí)施該原則的具體范圍、所背離的具體原則、可能導(dǎo)致誤解的原因,以及對報(bào)表反映期間的損益、資產(chǎn)負(fù)債狀況和現(xiàn)金流量產(chǎn)生的具體影響都要進(jìn)行詳細(xì)的披露。