公立醫(yī)院個人所得稅納稅籌劃研究

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摘要：2019年新版?zhèn)€人所得稅法對稅收制度進行調(diào)整，不僅提高了起征點，增加了專項附加扣除，同時調(diào)整了個稅扣繳方式。本文從新稅法的變化入手，結(jié)合公立醫(yī)院個稅代扣代繳上面臨的難題，分析新個稅三年過渡期內(nèi)綜合所得與全年一次性獎金的構(gòu)成方式，針對醫(yī)護人員給出可行的避稅方案。最后，根據(jù)過渡期后計稅方式變化，研究未來醫(yī)護人員稅負的變動情況，基于該變化對不同收入層級納稅人的影響，為納稅人稅收籌劃提供科學的建議。

關(guān)鍵詞：個人所得稅；個稅籌劃；線性規(guī)劃；全年一次性獎金

引言

由于代繳的稅額并非公立醫(yī)院實際的成本開支，導(dǎo)致部分公立醫(yī)院不存在納稅籌劃事宜，無形中加重醫(yī)護人員稅收負擔。本文基于新個人所得稅算法，分析個稅納稅籌劃困境，研究科學的避稅方案。

一、公立醫(yī)院個人所得稅納稅籌劃的困境

（一）人員類型多樣，收入核算源自不同部門首先，公立醫(yī)院工作人員類型多樣，包括編內(nèi)、編外、保潔、安保和離退休人員，基數(shù)大流動性大，導(dǎo)致納稅籌劃的主體量龐大。其次，公立醫(yī)院職能部門分工核算，收入分配多樣，如人事科核算編內(nèi)人員崗位績效工資、醫(yī)務(wù)處分配夜班費、財務(wù)處核算獎金等，各自發(fā)放薪酬時間不一致，存在同一位職工一個月內(nèi)有多筆不同收入的情況，導(dǎo)致納稅籌劃的數(shù)據(jù)量巨大。

（二）醫(yī)師多點執(zhí)業(yè)為促進優(yōu)質(zhì)醫(yī)療資源科學配置，給人民群眾帶來更好的醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)，國家明文規(guī)定醫(yī)師可以多點執(zhí)業(yè)，醫(yī)師多點執(zhí)業(yè)就有勞務(wù)報酬收入，醫(yī)院財務(wù)人員并不掌握醫(yī)師外院勞務(wù)報酬收入情況而大多醫(yī)護人員受限于專業(yè)知識，沒有納稅籌劃意識。

（三）綜合稅制新稅法建立了綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅制，與此前的分類稅制相比，計稅方法存在變化。以往按月繳交稅額，可將高收入月份的收入平均攤?cè)肫渌路?，以平滑稅率降低稅額，但綜合稅制實現(xiàn)后，合并全年收入為“綜合所得”，以“年”為周期計算應(yīng)繳納的個人所得稅，在第二年做匯算清繳，多還少補，給納稅籌劃帶來新的挑戰(zhàn)。

二、新的個人所得稅法下公立醫(yī)院納稅籌劃空間

（一）全年一次性的合理籌劃本文分析扣除費用后的全年應(yīng)納稅所得額（下文簡稱應(yīng)稅所得），由綜合所得與全年一次性獎金（下文簡稱全年一次性或年終獎）構(gòu)成。新稅法規(guī)定年終獎在2021年12月31日前有三年過渡期，期間可選擇單獨計算或者并入綜合所得計算稅款，自2022年1月1日起并入綜合所得計算稅款。計算公式為：應(yīng)納稅額＝全年一次性獎金收入×適用稅率-速算扣除數(shù)。稅率實行全額累進稅率，當超過臨界點的金額使用更高一級稅率時，存在盡管應(yīng)發(fā)的年終獎增加，但實際到手金額一樣的情況，這便是全年一次性的無效區(qū)間。設(shè)無效區(qū)間中，年終獎發(fā)放金額高于下一級應(yīng)納稅所得額的部分為X，各累進級數(shù)的無效區(qū)間如表1。當年終獎落入無效區(qū)間，稅后實發(fā)金額低于區(qū)間下限的實發(fā)金額，例如：發(fā)放38566.67與36000的稅后到手金額一樣，高于發(fā)放金額處于兩者區(qū)間內(nèi)的稅后實發(fā)金額?，F(xiàn)實中公立醫(yī)院都是年終獎在年末單獨發(fā)放單獨核算，職工年終獎發(fā)放一般按職稱類別核定總數(shù)，再結(jié)合全年的考勤，得出應(yīng)當發(fā)放的最終金額。在發(fā)放時如金額處于以上無效區(qū)間時，可將差額分離，留作工資薪金發(fā)放，以達到降低稅負提高實際稅后收入的目的。例如：李某年終獎發(fā)放3.7萬元，將3.6萬作為年終獎發(fā)放，差額1000元作為工資薪金，并入綜合所得中計算繳稅。

（二）綜合所得與全年一次性獎金之間的合理分配2022年前，通過合理分攤計稅的綜合所得與全年一次性，可以有效減少應(yīng)納稅款。本文采用線性規(guī)劃算法，分析過渡期內(nèi)全年扣除各項費用后應(yīng)稅所得在200萬內(nèi)的醫(yī)護人員，綜合所得與全年一次性的最優(yōu)分布情況。已知目標函數(shù)為綜合所得部分所得稅與全年一次性部分所得稅之和的最小值，約束函數(shù)為兩者的累進稅率分布。令TotalTax為全年總收入應(yīng)納稅額、BonusTax為全年一次性應(yīng)納稅額、SalaryTax為全年綜合所得應(yīng)納稅額、Bonus為全年一次性收入、Salary為全年綜合所得收入、Income為全年應(yīng)稅所得（常數(shù)），計算公式如下：根據(jù)上述公式，輸入全年應(yīng)稅所得，使用Python的pulp庫進行求解，計算出綜合所得和全年一次性的最優(yōu)發(fā)放方式?，F(xiàn)假設(shè)醫(yī)護人員應(yīng)稅所得分布在0到200萬之間，每隔1萬取一個值作為應(yīng)稅所得，代入公式分別求解200種收入的最優(yōu)分布，計算結(jié)果如表2所示。根據(jù)200種收入的連續(xù)求解，同超額累進個人所得稅稅率表比較后，發(fā)現(xiàn)理論上最優(yōu)的發(fā)放組合中，攤?cè)肴暌淮涡缘慕痤~，均為全年一次性累進級數(shù)的邊界值。全年應(yīng)稅所得中，20萬至21萬、67萬至68萬、127萬至128萬、145萬至146萬之間存在一個臨界量，臨界值兩邊的全年一次性的最優(yōu)分布不同。假設(shè)臨界值Threshold、綜合所得稅率SalaryRate、綜合所得速算扣除數(shù)SalaryDeduction、全年一次性稅率BunosRate、全年一次性速算扣除數(shù)BonusDeduction，待求解的臨界范圍的累進級別對應(yīng)下劃線0、低一級別對應(yīng)下劃線-1、高一級別對應(yīng)下劃線1，可獲得計算公式：以臨界區(qū)間20萬至21萬為例，設(shè)臨界值X，計算公式為：（X-36000）×20%-16920+36000×3%=144000×10%-210+（X-144000）×10%-252。同理，求解出其他臨界值，進一步優(yōu)化0到200萬間應(yīng)稅所得的分配方式，結(jié)果如表3所示。因此，實際籌劃中，全年一次性應(yīng)盡量貼近表3中對應(yīng)的數(shù)值，在綜合所得計稅不跨越累進級數(shù)的情況下，避開全年一次性的無效區(qū)間。例如：假設(shè)應(yīng)稅所得為110000，為達到最優(yōu)的扣繳效果，待分配的年終一次性盡量接近36000，同時避開36000至38566.67的無效區(qū)間，其余為綜合所得。

（三）三年過渡期后，扣繳變化對醫(yī)院職工帶來的影響2022年后，年終獎并入綜合所得計算稅款，上文分析的納稅籌劃方式將不再適用，該變化將給醫(yī)院職工個稅稅負帶來深刻的影響。圖1左側(cè)對比年終一次性和綜合所得分開籌劃計稅與兩者統(tǒng)一計稅，展示兩種計稅方式下，扣繳的稅款占全年應(yīng)稅所得的比例，圖右側(cè)說明進行最優(yōu)計稅籌劃前后，扣繳的稅款占應(yīng)稅所得比例的差額；差額越大意味著開展有效籌劃后所能減少的稅款越多，對醫(yī)護人員越有利，同時也意味著年終一次性并入綜合所得計稅，對醫(yī)院職工繳稅行為的影響越大。經(jīng)比較發(fā)現(xiàn)，計稅籌劃，對應(yīng)稅所得不超過36000的低收入職工無任何影響，對應(yīng)稅所得在5至20萬的職工，帶來的稅負減少效果分布在一個穩(wěn)定的區(qū)間，但對于高收入的職工，合理的計稅籌劃將帶來顯著的稅負減少效果，減少幅度隨收入的增加呈邊際效應(yīng)遞減。同理，過渡期后，中高收入職工所繳納的稅款都會明顯增加，收入越高，計稅變化影響越大，因此，越高收入職工越要合理規(guī)劃自己的薪酬，充分利用稅法規(guī)定的減稅優(yōu)惠。

三、新個人所得稅法下公立醫(yī)院納稅籌劃的建議

（一）加強醫(yī)護人員政策法規(guī)的學習新的個人所得稅法改變了以往以代扣代繳為主的形式，開啟個人在手機APP匯算清繳的模式，讓納稅主體直接參與到個稅申報中。全體醫(yī)護人員應(yīng)該認真學習新的政策法規(guī)，知悉法規(guī)細節(jié)，避免多繳，盡享新稅法帶來的稅收紅利。例如：符合規(guī)定的捐贈支出，可全額扣除或者在不超過其應(yīng)稅所得限額的30%據(jù)實扣除；以家庭為單位，將子女教育、住房貸款或住房租金分配給夫妻雙方中收入高的一方填報，可達到家庭稅后收入最大化。

（二）強化財務(wù)人員對稅法規(guī)定的減稅優(yōu)惠的理解公立醫(yī)院中有延遲退休的專家、下鄉(xiāng)駐村的干部、參加防疫工作的醫(yī)務(wù)人員等可享受減稅優(yōu)惠的對象，財務(wù)人員要了解國家及地方政府給予個人所得稅（簡稱個稅）征收過程中的各項減稅優(yōu)惠政策，做到正確的代扣代繳，使減稅優(yōu)勢發(fā)揮最大化。例如：第一，延長離退休年齡的高級專家，在延長離休退休期的工資、薪金所得，視同退休（離休）工資免征個稅。第二，對單位職工下鄉(xiāng)駐村補貼，視同差旅費，免征個稅。第三，對參加肺炎疫情防治工作的醫(yī)務(wù)人員按規(guī)定標準取得的臨時性工作補助和獎金，免征個稅。

（三）公開繳稅數(shù)據(jù)，減少信息不對稱當下很多大型醫(yī)院都有一套內(nèi)部運行的OA系統(tǒng)，醫(yī)院財務(wù)處應(yīng)將每月預(yù)扣預(yù)繳的個人所得稅的收入及預(yù)扣預(yù)繳的稅額真實透明的向每一位職工公開，使職工年度匯算清繳時有據(jù)可查。通過公布的累計預(yù)扣專項附加扣除信息，職工可及時查看是否已足額享受專項附加扣除。

（四）注重醫(yī)護人員非經(jīng)濟性薪酬對工作的影響非經(jīng)濟薪酬，與物質(zhì)收入不同，側(cè)重醫(yī)務(wù)人員對環(huán)境和心理上的滿足感，現(xiàn)實中難以量化，體現(xiàn)在醫(yī)務(wù)人員對休假情況、福利待遇、工作榮譽等非主觀因素。醫(yī)護人員經(jīng)常因為工作的特殊性，放棄節(jié)假日休息，奮戰(zhàn)在門診和臨床的第一線。因此，應(yīng)重視醫(yī)護人員保障工作，落實帶薪休假制度，提供更為全面的商業(yè)保險，加強社會輿論正面引導(dǎo)，減少醫(yī)患矛盾的輿論壓力，讓醫(yī)護人員感受更為積極的工作榮譽感，解決他們的后顧之憂。結(jié)語盡管公立醫(yī)院財務(wù)人員可以利用本文分析的籌劃方式，在過渡期內(nèi)為職工規(guī)劃合理的計稅方式，但從長遠來看，讓職工正確認識新稅法，充分利用稅收減免優(yōu)惠，才能更有效減輕稅收負擔。

參考文獻

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作者：雷小娟 單位：福建省立金山醫(yī)院