建設(shè)工程審計(jì)外包管理探析

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摘要：建設(shè)工程審計(jì)外包是進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督的一種有效方式?；趯徲?jì)外包應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容，重點(diǎn)在清單預(yù)算編制階段、招投標(biāo)和合同審核階段、項(xiàng)目施工階段、竣工結(jié)算階段進(jìn)行審計(jì)外包管理。對(duì)建設(shè)工程審計(jì)外包風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別，采取加強(qiáng)過程監(jiān)督、完善內(nèi)部激勵(lì)機(jī)制、增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)防控意識(shí)等措施進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)防范。

關(guān)鍵詞：建設(shè)工程；審計(jì)外包；管理

一、引言

2015年12月8日，中共中央辦公廳、國(guó)務(wù)院辦公廳印發(fā)《關(guān)于實(shí)行審計(jì)全覆蓋的實(shí)施意見》要求“實(shí)現(xiàn)審計(jì)全覆蓋，做到應(yīng)審盡審、凡審必嚴(yán)、嚴(yán)肅問責(zé)”。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)范圍逐步擴(kuò)大，競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，管理者對(duì)資金的使用效益和風(fēng)險(xiǎn)防范越來越重視。建設(shè)工程審計(jì)的技術(shù)性和專業(yè)性要求審計(jì)人員必須熟練掌握工程審計(jì)方法，同時(shí)也必須熟知建設(shè)工程的施工特點(diǎn)、施工方法、價(jià)格核算等內(nèi)容。受制于自身內(nèi)審人員數(shù)量不足、專業(yè)結(jié)構(gòu)不均衡、審計(jì)手段落后等不利情況，采取建設(shè)工程審計(jì)外包，委托外部第三方專業(yè)力量進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督是一種行之有效的方式。

二、審計(jì)外包應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容

建設(shè)工程審計(jì)外包的動(dòng)因主要是因?yàn)閮?nèi)審業(yè)務(wù)的大幅增長(zhǎng)與之現(xiàn)狀不匹配，內(nèi)審無(wú)法按時(shí)按質(zhì)完成審計(jì)監(jiān)督任務(wù)，采取審計(jì)外包能有效緩解這一矛盾。外包單位一般是更加專業(yè)的造價(jià)咨詢企業(yè)或者事務(wù)所，審計(jì)外包管理需要從建設(shè)工程審計(jì)的重點(diǎn)內(nèi)容、關(guān)鍵環(huán)節(jié)、風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)入手，以加強(qiáng)工程審計(jì)質(zhì)量為目的，確保審計(jì)監(jiān)督落到實(shí)處。按照建設(shè)工程全過程跟蹤審計(jì)及風(fēng)險(xiǎn)控制相關(guān)理論，在工程實(shí)施的全過程各階段中，風(fēng)險(xiǎn)較大的階段為清單預(yù)算編制階段、招投標(biāo)和合同簽訂階段、施工階段、竣工結(jié)算階段，這些階段同樣是審計(jì)重點(diǎn)關(guān)注的地方，審計(jì)外包應(yīng)在這些階段加強(qiáng)管理。

三、重點(diǎn)環(huán)節(jié)的審計(jì)外包管理

（一）清單預(yù)算編制階段

工程量清單是項(xiàng)目招標(biāo)的重要依據(jù)，是施工合同的重要組成部分，施工過程及工程竣工結(jié)算時(shí)的重要參考。清單預(yù)算編制的準(zhǔn)確度，對(duì)工程造價(jià)的影響極大，注重工程量清單和最高限價(jià)的編制，編制要科學(xué)合理、客觀公正，工程量計(jì)算準(zhǔn)確，項(xiàng)目特征根據(jù)設(shè)計(jì)圖紙做到不遺漏，特征描述完整。工程人材機(jī)價(jià)格取值相對(duì)合理，取費(fèi)符合政策文件。審計(jì)外包情況下，須在中介機(jī)構(gòu)和審計(jì)部門之間增加審計(jì)外包單位的審核，加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督力度。審計(jì)過程中主要側(cè)重于審核清單是否完整，編制依據(jù)是否充分，預(yù)算是否合理等。審計(jì)外包單位受制于審計(jì)時(shí)間較短、對(duì)圖紙理解不夠深入、盈利性目的較強(qiáng)等眾多因素，導(dǎo)致在審計(jì)時(shí)存在眾多弊端。為加強(qiáng)清單預(yù)算編制審計(jì)效果，可以采取“以編代審”、“雙編一審”等預(yù)算審計(jì)方法。“以編代審”中，審計(jì)外包單位先和中介公司同步獨(dú)立編制清單預(yù)算，之后再和中介公司相互核對(duì)結(jié)果，檢查錯(cuò)漏?！半p編一審”即為建設(shè)單位聘請(qǐng)兩家清單預(yù)算編制單位同時(shí)編制，之后外包單位審核兩家公司的成果。兩種模式均能減少誤差，提高預(yù)算編制準(zhǔn)確度。審計(jì)部門除了發(fā)揮審計(jì)職能外，還需要監(jiān)督外包單位的行為，及時(shí)跟蹤，避免審計(jì)舞弊行為，保證審計(jì)工作質(zhì)量。

（二）招投標(biāo)和合同審核階段

1．項(xiàng)目招投標(biāo)建議書審計(jì)外包單位在招標(biāo)階段協(xié)助審計(jì)部門審核確定招標(biāo)文件，應(yīng)按照委托人要求參加項(xiàng)目招標(biāo)答疑會(huì)，并對(duì)相關(guān)問題做出解答。對(duì)項(xiàng)目招投標(biāo)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，預(yù)測(cè)清單存在的潛在風(fēng)險(xiǎn)、反映清單存在哪些不確定因素、施工中可能產(chǎn)生的設(shè)計(jì)變更、工程設(shè)計(jì)是否存在漏項(xiàng)、材料價(jià)格波動(dòng)趨勢(shì)、新技術(shù)、新材料對(duì)造價(jià)的影響、政策規(guī)定的限制條件、工程款撥付、法律糾紛處理等內(nèi)容。審計(jì)外包單位對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估后，制定規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的具體方法，向?qū)徲?jì)部門提交招標(biāo)投標(biāo)建議書。2．施工合同的審核注意事項(xiàng)結(jié)合工程實(shí)際，選擇合適的合同文本能有效提升合同執(zhí)行效果。合同條款盡可能詳細(xì)，注重有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)權(quán)力責(zé)任的約定，盡可能將風(fēng)險(xiǎn)量化，對(duì)于通用條款中要求在專用條款細(xì)化的條款應(yīng)細(xì)化明確，尋找出隱含的責(zé)任條款。明確變更簽證計(jì)算方法和變更流程，列明措施費(fèi)包含的項(xiàng)目及風(fēng)險(xiǎn)因素，防范不可預(yù)見的經(jīng)濟(jì)損失和索賠。外包單位應(yīng)草擬合同部分重要條款，擬定建設(shè)工程施工合同中與履約保證、計(jì)量計(jì)價(jià)、工程款支付、工程變更簽證處理、合同價(jià)款更改、索賠費(fèi)用、結(jié)算方式方法、工程保修等內(nèi)容相關(guān)的合同條款，可在審計(jì)部門的監(jiān)督下參與合同談判，對(duì)合同中的重要核心條款等相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行專業(yè)約定。

（三）項(xiàng)目施工階段

施工階段需要認(rèn)真分析影響工程造價(jià)的人為、機(jī)械材料和工程進(jìn)度等方面的因素，審計(jì)外包單位應(yīng)綜合各種風(fēng)險(xiǎn)因素，向?qū)徲?jì)部門及基建部門及時(shí)提出修正和調(diào)整工程計(jì)劃，最大可能地降低工程損失，保證工程造價(jià)不失控，按期按質(zhì)完成工程。外包單位應(yīng)從以下幾個(gè)方面做好施工階段的審計(jì)監(jiān)督，一是嚴(yán)格審查施工方案和施工組織設(shè)計(jì)，尤其是對(duì)工程造價(jià)影響較大、不確定性因素較大的基坑支護(hù)、高支模等專項(xiàng)施工方案，分析專項(xiàng)措施費(fèi)用的使用范圍；二是增強(qiáng)價(jià)格漲跌風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)，施工過程中持續(xù)關(guān)注工程材料漲跌，把握建材市場(chǎng)行情，提早督促施工單位做好材料定板訂貨，減少定板定材中不必要的程序，壓縮決策時(shí)間；三是嚴(yán)格控制工程變更和簽證，按照合同約定明確變更簽證中工程范圍、工程量、計(jì)價(jià)原則、材料設(shè)備價(jià)格，避免口頭變更、無(wú)書面的承諾和模糊不清工程變更簽證；四是嚴(yán)格審核工程形象進(jìn)度，準(zhǔn)確工程計(jì)量計(jì)價(jià)，按實(shí)撥付工程款，督促建立施工合同臺(tái)賬，編制審計(jì)外包工作報(bào)告，并及時(shí)向建設(shè)單位進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警。

（四）竣工結(jié)算階段

竣工結(jié)算是工程造價(jià)控制和體現(xiàn)造價(jià)質(zhì)量水平的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，審計(jì)外包公司應(yīng)在熟練掌握相關(guān)專業(yè)知識(shí)、熟悉工程現(xiàn)場(chǎng)的基礎(chǔ)上，做到認(rèn)真細(xì)致，嚴(yán)格審核，遵守良好的職業(yè)道德，真實(shí)反映工程造價(jià)。收集完整的施工合同、竣工圖紙、設(shè)計(jì)變更、會(huì)議紀(jì)要、驗(yàn)收?qǐng)?bào)告、招標(biāo)文件、投標(biāo)文件等，檢查竣工資料手續(xù)是否完備，資料目錄是否按順序編號(hào)，是否已按職責(zé)權(quán)限簽字蓋章，內(nèi)容是否清晰明確；充分理解工程合同，特別是專用條款，掌握合同約定的計(jì)算方法、風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)、責(zé)任追究、質(zhì)量保證，審核結(jié)算時(shí)能夠做到心中有數(shù)；查閱資料，發(fā)現(xiàn)問題，深入到工程現(xiàn)場(chǎng)逐一核實(shí)工程圖紙資料的準(zhǔn)確性，預(yù)防施工單位故意虛增工程內(nèi)容；運(yùn)用合理的重點(diǎn)審核法、全面審核法、對(duì)比審核法等工程結(jié)算審核方法。為提高結(jié)算準(zhǔn)確性，竣工結(jié)算審計(jì)可以像預(yù)算審計(jì)一樣，兩家結(jié)算單位同時(shí)編制結(jié)算，然后在外包單位的見證和指導(dǎo)下，三方同時(shí)對(duì)數(shù)，得到更加精準(zhǔn)的工程結(jié)算。

四、建設(shè)工程審計(jì)外包風(fēng)險(xiǎn)及其防控

雖然審計(jì)外包能提供更加專業(yè)的審計(jì)監(jiān)督，但同時(shí)也存在一定的風(fēng)險(xiǎn)，識(shí)別出審計(jì)外包的風(fēng)險(xiǎn)，提出風(fēng)險(xiǎn)防控措施，完善相應(yīng)工作機(jī)制，能更好地履行審計(jì)監(jiān)督職能，提升審計(jì)質(zhì)量。

（一）審計(jì)外包風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別

1．外包單位信息不充分，內(nèi)部審計(jì)積極性降低工程建設(shè)是建設(shè)單位的階段性的工作，即使外包單位全程參與工程建設(shè)，時(shí)間也相對(duì)較短，不能像內(nèi)部審計(jì)部門一樣熟悉建設(shè)單位各部門之間的業(yè)務(wù)往來，短期內(nèi)很難對(duì)建設(shè)單位的情況全部掌握。外包單位一般是通過招標(biāo)選擇的，在招標(biāo)文件設(shè)置的門檻低或者建設(shè)單位盲目招標(biāo)的情況下，存在中標(biāo)的外包單位實(shí)力弱的風(fēng)險(xiǎn)，管理水平低，業(yè)務(wù)和溝通能力差，在審計(jì)監(jiān)督中不能針對(duì)性發(fā)現(xiàn)問題。另外，建設(shè)單位審計(jì)部門過分依賴于外包單位，也鑒于外包單位的“專業(yè)監(jiān)工”角色，內(nèi)部審計(jì)部門積極性降低，“懶工”現(xiàn)象存在，有時(shí)刻意隱瞞信息，期望外包單位自己發(fā)現(xiàn)問題。上述情況導(dǎo)致外包單位信息不充分，不能快速全面熟悉和掌握信息，從而影響審計(jì)效果。2．審計(jì)舞弊和道德風(fēng)險(xiǎn)存在實(shí)現(xiàn)自身利益最大化是企業(yè)追求的目標(biāo)，外包單位在實(shí)施項(xiàng)目審計(jì)時(shí)很可能著眼于眼前利益，信奉利益至上，為獲取更多利益，與施工單位合謀，徇私舞弊，犧牲建設(shè)單位利益。外包單位審計(jì)人員也可能利用建設(shè)單位給予的“權(quán)力”，故意設(shè)置障礙，刁難施工單位，甚至影響工程進(jìn)展。3．增加成本風(fēng)險(xiǎn)在內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)發(fā)揮監(jiān)督作用的同時(shí)，委托審計(jì)外包單位需要增加一定的成本。如果外包單位所帶來的經(jīng)濟(jì)效益不足以抵消其增加的成本，委托就變成了不經(jīng)濟(jì)。在實(shí)際操作中，往往無(wú)法提前預(yù)判外包單位能否帶來預(yù)期的經(jīng)濟(jì)效益。

（二）審計(jì)外包風(fēng)險(xiǎn)防范

雖然外審的專業(yè)性更強(qiáng)，更具針對(duì)性，但由于審計(jì)外包同時(shí)存在眾多風(fēng)險(xiǎn)，這些風(fēng)險(xiǎn)因素如果處理不當(dāng)，將會(huì)影響審計(jì)質(zhì)量，甚至可能影響到工程進(jìn)展。在識(shí)別審計(jì)外包風(fēng)險(xiǎn)后，采取一定的措施進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)防范是審計(jì)外包管理重要的內(nèi)容。1．加強(qiáng)過程監(jiān)督，關(guān)注關(guān)鍵環(huán)節(jié)審計(jì)外包單位一般從項(xiàng)目規(guī)劃開始進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，由于建設(shè)工程審計(jì)貫穿于建設(shè)工程全過程，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也隨著工程建設(shè)出現(xiàn)。若僅從建設(shè)的某一階段采取措施，或僅關(guān)注審計(jì)的結(jié)果，審計(jì)外包風(fēng)險(xiǎn)的防范必將是片面和不完整的。必須加強(qiáng)過程監(jiān)督，重點(diǎn)關(guān)注外包管理的過程中的預(yù)算、結(jié)算等環(huán)節(jié)，實(shí)時(shí)監(jiān)控審計(jì)外包的工作，在工程招標(biāo)、變更簽證、工程款支付等方面實(shí)行隨時(shí)報(bào)告制度，突擊檢查審計(jì)外包單位的工作，加強(qiáng)審計(jì)過程監(jiān)督。2．完善內(nèi)部激勵(lì)機(jī)制，預(yù)防道德風(fēng)險(xiǎn)激勵(lì)機(jī)制的最根本目的是正確地誘導(dǎo)外審人員的工作動(dòng)機(jī)，使他們?cè)趯?shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)的同時(shí)，體現(xiàn)自身的價(jià)值和增加自身滿意度，從而進(jìn)一步保持和發(fā)揮積極性、創(chuàng)造性。在工作中，外審人員由于自身的滿意度提高，將能一定程度上抵御外部誘惑，更加努力去工作，發(fā)現(xiàn)并解決問題，預(yù)防消極態(tài)度等帶來的道德風(fēng)險(xiǎn)。建立審計(jì)外包績(jī)效考核體系，采取盡可能量化指標(biāo)，以更加科學(xué)的角度衡量外包單位的工作。3．明確管理責(zé)任，增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)防控意識(shí)有明確的管理責(zé)任和風(fēng)險(xiǎn)防控意識(shí)，是審計(jì)外包的質(zhì)量保證的必要條件。一是內(nèi)審機(jī)構(gòu)要細(xì)化外審工作流程和崗位責(zé)任，明確責(zé)任分工，由靜態(tài)管理逐步轉(zhuǎn)化為動(dòng)態(tài)管理，建立審計(jì)責(zé)任追究制度，對(duì)發(fā)現(xiàn)徇私舞弊、違反合同條款、損害單位利益的事項(xiàng)不姑息；二是增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)防控意識(shí)，謹(jǐn)慎選擇審計(jì)外包單位，明確工程各階段的工作任務(wù)，規(guī)范辦事流程。尋求審計(jì)外包風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，劃分不同的風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)，制定不同風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)對(duì)應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)防范預(yù)警預(yù)案，提高抵御建設(shè)工程審計(jì)外包風(fēng)險(xiǎn)的能力。4．提高審計(jì)獨(dú)立性和內(nèi)審人員素養(yǎng)實(shí)施建設(shè)工程審計(jì)外包的原因在于需要降低審計(jì)成本、內(nèi)審人員專業(yè)水平不高以及人員缺少等因素，但審計(jì)外包不能喪失審計(jì)的獨(dú)立性，否則就不能實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的客觀和有效性，浪費(fèi)了審計(jì)資源。在開展審計(jì)工作過程中，外包單位以及內(nèi)審機(jī)構(gòu)都應(yīng)當(dāng)不受外界因素的影響、制約和干擾，保持客觀公正的工作態(tài)度和職業(yè)素養(yǎng)，增強(qiáng)和提高審計(jì)獨(dú)立性。另外，需要進(jìn)一步提高內(nèi)審人員的專業(yè)水平，增強(qiáng)管理意識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)防控意識(shí)，聚焦主業(yè)主責(zé)，充分發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督作用，逐步擺脫外部審計(jì)力量。

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作者:范文龍 單位:廣東開放大學(xué)