企業(yè)財務(wù)會計知識在信貸審計中運用

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通常情況下，審計的依據(jù)主要是農(nóng)發(fā)行的內(nèi)部規(guī)章制度，審計取證主要依靠內(nèi)部系統(tǒng)平臺和外部查詢系統(tǒng)。但是，當審計工作進行到一定程度或者遇到瓶頸后，僅靠內(nèi)部制度和相關(guān)系統(tǒng)不能完全滿足提高審計質(zhì)效、把問題查深查透的要求，此時會采取最直接有效的方法──延伸到企業(yè)進一步核實情況，這就需要審計人員掌握一定的企業(yè)會計知識。如果審計人員無法摸清企業(yè)財務(wù)狀況，看不明白企業(yè)會計賬，即使到了企業(yè)也難以完成核實的任務(wù)。在貸款準入、資金支付、貸后管理這三個信貸審計環(huán)節(jié)中，經(jīng)常會使用會計知識分析數(shù)據(jù)收集審計證據(jù)。

一、貸款準入環(huán)節(jié)審計常用的會計知識

審計貸款準入，首先也是重點是審計企業(yè)財務(wù)報表和數(shù)據(jù)，判斷報表的準確性和真實性、企業(yè)是否誠實守法經(jīng)營，以及有關(guān)財務(wù)數(shù)據(jù)是否符合準入要求。在這個環(huán)節(jié)，審計人員多數(shù)是在被審計機構(gòu)利用現(xiàn)有信貸資料進行審計，作出初步判斷。下面介紹的報表真實性審計內(nèi)容，不局限于準入環(huán)節(jié)，在貸后管理環(huán)節(jié)同樣適用。

（一）企業(yè)粉飾財務(wù)報表的目的。一是為了少繳稅，這種情況主要是通過虛減利潤來實現(xiàn)，二是為了融資，三是獲得政府補貼。接觸更多的是第二種情況，主要是通過虛增資產(chǎn)和利潤來實現(xiàn)。同時，也需關(guān)注企業(yè)是否存在偷逃稅情況，來判斷企業(yè)經(jīng)營是否有涉稅處罰的風(fēng)險。

（二）粉飾作假財務(wù)報表的形式表現(xiàn)。主要為三種形式，一是根據(jù)會計準則，在可以變通的范圍內(nèi)，作一些變通，但離實際情況相差不是很遠。這種作假不易被發(fā)現(xiàn)，需要細致核對數(shù)據(jù)，修改的數(shù)據(jù)對報表總體情況影響不大。二是作出基本的假象，編造一些合同或憑證，為作假準備了一些依據(jù)，表面看是合理的。這種作假很難發(fā)現(xiàn)，企業(yè)會計為了讓報表達到表間合理，會修改多張報表，審計人員要加大對全部報表數(shù)據(jù)、合同、實物等多角度分析比較才能發(fā)現(xiàn)問題。三是根本沒有依據(jù)，賬務(wù)混亂。這種作假較易被發(fā)現(xiàn)，審計人員通過對表內(nèi)數(shù)據(jù)、表間數(shù)據(jù)的勾稽關(guān)系核對，就會發(fā)現(xiàn)問題。所以從企業(yè)虛假財務(wù)報表程度上可以區(qū)分為：個別科目不規(guī)范、個別方面不實和嚴重失實三種情況。如果只是一個方面作假，通過數(shù)據(jù)分析是可以發(fā)現(xiàn)的。如果作假者很熟悉報表結(jié)構(gòu)，充分考慮表間關(guān)系，僅靠分析財務(wù)報表很難發(fā)現(xiàn)企業(yè)的真實情況，就要依靠進一步審計核實，才能發(fā)現(xiàn)隱藏的問題。

（三）審計中幾種常見虛假報表的案例。企業(yè)通常通過虛增資產(chǎn)、虛增收入、少計負債、少計成本、虛假盈利等手段來調(diào)整財務(wù)報表數(shù)據(jù)滿足其各種需求，貸款準入環(huán)節(jié)可能存在調(diào)整財務(wù)報表滿足資產(chǎn)負債率、連續(xù)盈利、企業(yè)持續(xù)增長等要求的情況。本文主要列舉如下審計案例和外部典型案例：虛增資產(chǎn)。一是虛增應(yīng)收賬款。企業(yè)主要通過虛假銷售合同，或者直接調(diào)整報表數(shù)據(jù)來虛增應(yīng)收賬款。審計方法：如果企業(yè)只調(diào)增了資產(chǎn)負債表的應(yīng)收賬款數(shù)據(jù)，單方面作假只調(diào)整報表數(shù)據(jù)，在賬簿和憑證上不會體現(xiàn)，可以將報表數(shù)據(jù)與總賬數(shù)據(jù)進行核對，就會發(fā)現(xiàn)兩者不一致的地方；如果企業(yè)對報表和賬簿都做了調(diào)整，先核對應(yīng)收賬款與銷售合同是否存在差異，再核實銷售合同的真實性。二是虛增其他應(yīng)收款。其他應(yīng)收款作為往來款項，不涉及貨物，操縱難度比應(yīng)收賬款要容易，隨意性會更大一些。一般情況下，企業(yè)會利用其他應(yīng)收款科目增加虛假投資，或者利用其他應(yīng)收款科目隱藏期間費用、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等方式減少成本費用，虛增利潤。審計方法：由于其他應(yīng)收款按借款人設(shè)立明細賬，審計人員按重點分析法，核查大額其他應(yīng)收款的資金入賬手續(xù)，分析入賬理由是否充分，判斷真實性。三是虛增存貨。企業(yè)虛增存貨是虛增資產(chǎn)的一個重要手段。從證監(jiān)會對上市公司的處罰情況看，虛增存貨問題也比較嚴重。審計方法：核查存貨主要有分析性復(fù)核、內(nèi)部控制測試、實物盤點等方法。存貨的分析性復(fù)核，先進行縱向比對，分析比較同一產(chǎn)品不同歷史同期的單位生產(chǎn)成本有無重大波動；再進行橫向比對，企業(yè)同期價格與行業(yè)平均水平或同行業(yè)其他企業(yè)進行對比分析，這個數(shù)值還是很客觀可靠的。內(nèi)部控制測試，是了解企業(yè)存貨的內(nèi)控管理環(huán)境，通過穿行測試查看內(nèi)控存在的盲點。實物盤點主要采取抽樣的方式進行，將財務(wù)賬、保管賬、統(tǒng)計賬進行三賬核對，重點選取數(shù)量變動較大、長期未用、調(diào)賬頻繁的存貨等進行抽樣。四是虛增長期資產(chǎn)。企業(yè)為了增加資產(chǎn)規(guī)模，將本企業(yè)不具有控制權(quán)的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)計入總資產(chǎn)，同時增加所有者權(quán)益。審計方法：對重要長期資產(chǎn)現(xiàn)場核實資產(chǎn)所有權(quán)，是取得虛假資產(chǎn)證據(jù)的直接手段。虛增銷售收入。企業(yè)為了體現(xiàn)高效益、扭虧為盈的假象，采取虛增銷售收入方式。審計方法：要在了解被審計企業(yè)增值稅政策的情況下，通過核實企業(yè)實際繳納稅金憑據(jù)比較可靠，先根據(jù)全年銷售收入乘以稅率，初步匡算出企業(yè)應(yīng)交的增值稅；將匡算的增值稅與實際繳納進行比較，看是否匹配。如果企業(yè)虛假銷售收入繳納了稅金，通過上述方法很難發(fā)現(xiàn)問題，則按照前述虛增應(yīng)收賬款的方法進行核對，可以找到虛假銷售收入的證據(jù)。少計負債。通過人民銀行征信系統(tǒng)可以很方便掌握企業(yè)在各銀行的用信情況，因此賬務(wù)處理上企業(yè)一般會如實反映銀行借款。實際上，企業(yè)缺少資金除了向銀行借款外，采用向個人借款或其他民間借貸形式籌集資金更為普遍。有的企業(yè)為了減少負債比例，民間借貸不在報表上體現(xiàn)，但又為了增加成本少交所得稅，將民間借貸利息支出計入財務(wù)費用。審計人員可以通過財務(wù)費用和其他應(yīng)付款科目明細賬，查找是否存在少計負債的情況。審計方法：將利潤表中的財務(wù)費用與銀行借款利息總支出進行核對，財務(wù)費用大于銀行利息支出金額異常時，要進一步核實財務(wù)費用原始憑證，查找是否存在借條未登記其他應(yīng)付款賬的情況，判斷企業(yè)是否隱藏了大量的民間借貸未計入負債。少計成本。人為減少成本較為簡單的操作方法是調(diào)整固定資產(chǎn)折舊計提方法和無形資產(chǎn)攤銷方法，以降低制造費用、管理費用和生產(chǎn)成本。比如：一家公司花了1000萬元建了一座廠房，如果按照10年期限折舊，每年折舊費用100萬元，對當年利潤的影響就是100萬元。如果按照20年折舊，每年折舊費用50萬元，對當年利潤的影響就是50萬元。凋整一個數(shù)字，每年利潤就相差50萬元。對于資產(chǎn)龐大的公司來說，利用折舊年限調(diào)整利潤的影響是巨大的。審計方法：查看報表附注是否有變更資產(chǎn)折舊攤銷方法的披露，是否有從快速折舊法調(diào)整為勻速折舊法，具體就是從雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法調(diào)整為平均法和工作量法；是否人為延長折舊年限或增加殘值比例等減少折舊的方法，從而減少成本費用。虛假盈利。企業(yè)通過虛增銷售收入、少計成本等形式虛假盈利，也有的企業(yè)為了獲得貸款，直接調(diào)整財務(wù)報表數(shù)據(jù)增加利潤，制造盈利的假象。審計方法：首先要了解被審計企業(yè)所得稅納稅政策（企業(yè)是否享受減稅和免稅政策，掌握減免的范圍），這個方法同增值稅核實方法相同。根據(jù)企業(yè)利潤表中的利潤初步匡算應(yīng)納稅所得額，與企業(yè)實際繳納所得稅是否匹配，如有異常核實交稅依據(jù)。

二、資金支付環(huán)節(jié)審計常用的會計方法

在這個環(huán)節(jié)，審計關(guān)注資金去向是否符合貸款合同約定用途。通過被審計機構(gòu)提供的信貸資料，審計人員往往只能看到信貸資金從貸款賬戶轉(zhuǎn)至交易對手。對于支付不合規(guī)的問題基本上只能認定為支付審核把關(guān)不嚴、支付依據(jù)不全、不充分，無法核實資金的真實去向。只有通過延伸企業(yè)核實問題，才能弄清資金流向。目前我國企業(yè)會計電算化程度越來越高，常用的會計軟件有金蝶、用友、速達、易飛等上百種會計軟件。審計人員不要被形式多樣的軟件系統(tǒng)所迷惑，不管手工記賬還是電子化記賬，都是以《會計制度》為依據(jù)，只是記賬的形式不同而已，審計思路不要受其影響。在時間受限的情況下，如果不是做穿行測試，審計財務(wù)會計時切記逐頁翻看憑證。憑證是按時間順序裝訂的，彼此之間沒有邏輯關(guān)系，不知道什么時候可以翻到要了解的內(nèi)容，即使通過翻查憑證找到了重大問題，也缺乏系統(tǒng)性和關(guān)聯(lián)性，審計效率和質(zhì)量都難以保證。審計財務(wù)時，查看賬務(wù)的順序要與會計人員的記賬順序相反，要先看財務(wù)報表，再看賬簿，最后看憑證。先運用分析性復(fù)核的方法檢查報表重大異常情況，根據(jù)查到的線索再有針對性地查找明細賬和會計憑證，既可以做到有的放矢節(jié)省時間，又可以從企業(yè)整體掌握重要風(fēng)險點，查實問題根源。延伸企業(yè)查看企業(yè)賬務(wù)的審計方法：一是了解財務(wù)報表。審計人員帶著問題線索到企業(yè)后，與企業(yè)財務(wù)人員溝通了解企業(yè)內(nèi)控環(huán)境，可以初步判斷企業(yè)財務(wù)報表是否真實。如果發(fā)現(xiàn)了新問題，再根據(jù)前面講述的報表核查方法進行數(shù)據(jù)分析，查找審計證據(jù)。二是查看會計賬簿。根據(jù)來企業(yè)之前已準備的審計思路或者報表審查發(fā)現(xiàn)的問題線索，查找對應(yīng)的明細賬和登記簿。通過對賬簿數(shù)據(jù)的縱向分析，可以找到問題線索證據(jù)，也可能得到意想不到的收獲。三是查看記賬憑證。根據(jù)賬簿中發(fā)現(xiàn)問題的記錄日期和憑證號，查找記賬憑證和原始憑證得到審計證據(jù)。案例：交易背景虛假，信貸資金回流企業(yè)賬戶問題。某年某機構(gòu)270萬農(nóng)業(yè)小企業(yè)貸款。審計人員通過被審計機構(gòu)提供的企業(yè)銀行存款分戶賬流水發(fā)現(xiàn)，企業(yè)貸款資金支付后，有1筆異常退貨款入賬，于次日分成兩筆重新支付。延伸企業(yè)核實資金流向的審計過程：首先，了解企業(yè)財務(wù)管理情況。通過與企業(yè)財務(wù)人員了解和觀察，發(fā)現(xiàn)企業(yè)為了應(yīng)付外部檢查，在廠內(nèi)財務(wù)和外聘財務(wù)公司分別設(shè)置兩套賬，內(nèi)控環(huán)境較差，企業(yè)報表數(shù)據(jù)真實性存在問題。其次，調(diào)閱銀行存款日記賬和銀行統(tǒng)計賬核對。根據(jù)1筆49萬元異常退貨線索，審計人員翻查信貸資金支付期間所有存款日記賬，又新發(fā)現(xiàn)2筆貸款資金異常退款。再次，調(diào)閱上述3筆退款業(yè)務(wù)會計憑證查看。發(fā)現(xiàn)3筆退款業(yè)務(wù)，做紅字沖賬憑證處理。原始憑證清晰記錄“退回購貨款”，其中有1筆退貨金額321625.10元，與信貸資金支付金額一分不差。最后，調(diào)閱庫存保管賬和入庫單，核實采購庫存真實性。由于審計時間在貸款資金支付半年后，采購的材料早已生產(chǎn)為產(chǎn)成品銷售，無法現(xiàn)場核實采購庫存。審計人員從兩個方面求證庫存真實性。一是查看入庫單。企業(yè)采購原材料要求過秤兩次，一次是進廠時要過秤，二次是入庫時再過秤，兩者計算出損耗，以實際入庫重量為準，每張入庫單都有清楚標記。本筆貸款資金支付使用的入庫單沒有過秤記錄，沒有入庫核對記錄，與企業(yè)實際采購內(nèi)控管理不一致，支付依據(jù)存在不真實的疑點。二是檢查庫存保管賬。通過查看企業(yè)原材料電子保管賬發(fā)現(xiàn)，企業(yè)庫存材料均標記“外”“內(nèi)”兩種字樣，清楚表明在廠內(nèi)外的保管地址。本筆貸款資金采購的庫存材料未標記“內(nèi)”或“外”，表示廠內(nèi)廠外都沒有保管實物。與上述入庫單核查的結(jié)論一致，貸款資金未形成原材料入庫。審計結(jié)論：信貸資金未用于采購原材料，通過支付交易對手賬戶后回流企業(yè)賬戶挪作他用。經(jīng)與信貸員進一步溝通，信貸員認可了信貸資金回流問題，也承認資金用于新廠房建設(shè)。

三、貸后管理環(huán)節(jié)審計常用的會計方法

目前信貸人員貸后管理檢查流于形式問題比較普遍，貸后檢查報告每期檢查內(nèi)容基本上雷同，貸后檢查的風(fēng)險意識不強。審計貸后管理環(huán)節(jié)相對前兩個環(huán)節(jié)容易一些，多數(shù)是信貸人員履職盡責(zé)方面的問題居多。貸后管理環(huán)節(jié)審計與前兩個環(huán)節(jié)中運用的方法基本一樣。一是財務(wù)報表核實。按照前面介紹財務(wù)報表重要關(guān)注信息的識別辦法，對企業(yè)財務(wù)報表和貸后檢查資料進行核實。二是企業(yè)現(xiàn)場檢查。按照貸后管理的幾個重點方面進行核實和判斷企業(yè)經(jīng)營情況，抓住三品：產(chǎn)品、押品、人品；三表：電表、水表、納稅申報表；四率：產(chǎn)銷率、貨款歸行率、銷售利潤率、資產(chǎn)負債率等重要經(jīng)營指標，對企業(yè)整體情況進行客觀判斷。

作者:秦學(xué)彬 單位:農(nóng)發(fā)行沈陽審計分部