民航企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)內(nèi)部控制管理

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一、CEA財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀分析

CEA是中國(guó)三大國(guó)有大型骨干航空企業(yè)之一。近年來(lái)，經(jīng)過調(diào)整優(yōu)化和資源整合，形成以航空食品、進(jìn)出口、金融期貨、傳媒廣告、旅游票務(wù)、機(jī)場(chǎng)投資等業(yè)務(wù)為輔助的航空運(yùn)輸服務(wù)體系。目前CEA所處的內(nèi)部控制環(huán)境仍不容樂觀，主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

（一）企業(yè)治理制度不合理

為了應(yīng)對(duì)激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，CEA需要建立現(xiàn)代企業(yè)制度，完善公司治理結(jié)構(gòu)，實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)機(jī)制的轉(zhuǎn)換?，F(xiàn)代企業(yè)制度的重要特征之一就是權(quán)責(zé)分明，要求CEA內(nèi)部建立相互制衡、相互監(jiān)督的治理機(jī)制，以加強(qiáng)內(nèi)部管理，提高經(jīng)營(yíng)效率。CEA在公司治理制度的建立方面都花費(fèi)了許多力氣，成果也是很明顯的。但是，由于舊體制的影響，改革步履維艱。

（二）人力資源政策不完善

雖然CEA建立了人力資源計(jì)劃制度，即根據(jù)環(huán)境的變化，在預(yù)測(cè)未來(lái)事業(yè)發(fā)展的基礎(chǔ)上，制定員工需求計(jì)劃。另外，員工招聘制度和員工薪金報(bào)酬制度也比較詳細(xì)。但是，由于短期利益的驅(qū)使，CEA人力資源部門缺少對(duì)人力資源的戰(zhàn)略性規(guī)劃，尚無(wú)健全的員工教育培訓(xùn)制度和職業(yè)生涯管理制度。

（三）缺乏統(tǒng)一的制度規(guī)范

在CEA內(nèi)控項(xiàng)目實(shí)施之前，CEA己經(jīng)具備了很多良好的內(nèi)部控制制度，只是沒有形成統(tǒng)一完整的系統(tǒng)。而內(nèi)控體系建設(shè)就是要針對(duì)現(xiàn)狀補(bǔ)充完善，滿足各方面的要求，形成CEA統(tǒng)一的內(nèi)控法典。

（四）評(píng)價(jià)和激勵(lì)制度不科學(xué)

從目前掌握的數(shù)據(jù)來(lái)看，CEA在評(píng)價(jià)指標(biāo)的選擇上存在漏洞，重視財(cái)務(wù)指標(biāo)，忽視非財(cái)務(wù)指標(biāo)；重視結(jié)果指標(biāo)，忽視動(dòng)因指標(biāo)。比如，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的提高反映戰(zhàn)略目標(biāo)的財(cái)務(wù)成果，而良好的客戶滿意度是這一成果取得的驅(qū)動(dòng)因素。在評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的確立方面，有些指標(biāo)不具有挑戰(zhàn)性，不需太多努力就能達(dá)到；一些指標(biāo)的對(duì)外透明度不高或者不夠具體和量化，可操作空間不大；還有些指標(biāo)得不到被評(píng)價(jià)者認(rèn)可等。

（五）缺乏有力監(jiān)督

對(duì)內(nèi)部控制程序的質(zhì)量要進(jìn)行監(jiān)督控制，對(duì)實(shí)施內(nèi)部控制的執(zhí)行者也要進(jìn)行監(jiān)督控制，這才能算是一個(gè)完善的控制系統(tǒng)。然而，目前CEA的內(nèi)部監(jiān)督體系建設(shè)相當(dāng)匱乏，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和監(jiān)事會(huì)等實(shí)施內(nèi)部監(jiān)督的部門的實(shí)力很弱，人員任命權(quán)完全掌握在被監(jiān)督的對(duì)象手里；CEA的監(jiān)事會(huì)甚至沒有具備會(huì)計(jì)背景的監(jiān)事，因此，監(jiān)事會(huì)只是企業(yè)的“裝飾品”，基本上不能真正發(fā)揮有效的監(jiān)督和約束作用。由于沒有有力監(jiān)督機(jī)構(gòu)，導(dǎo)致CEA的經(jīng)營(yíng)者在管理上實(shí)行“一個(gè)人說(shuō)了算”，行事毫無(wú)顧忌，由此帶來(lái)了諸多經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

（六）信息技術(shù)落后

目前，各民航企業(yè)的計(jì)算機(jī)管理信息系統(tǒng)的建設(shè)水平參差不齊。大多數(shù)企業(yè)己經(jīng)使用財(cái)務(wù)軟件，以國(guó)產(chǎn)的用友、金蝶軟件居多。但是，與國(guó)際上的大型企業(yè)相比，CEA的管理信息系統(tǒng)的技術(shù)還比較落后，沒有高端的信息技術(shù)作保障，就難以實(shí)施先進(jìn)的管理技術(shù)，CEA內(nèi)部控制很難達(dá)到較高水平。

二、CEA財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)內(nèi)部控制存在的問題

結(jié)合CEA財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)2014～2017年的數(shù)據(jù)，其內(nèi)部控制存在以下幾方面問題：內(nèi)部控制報(bào)告水平較低，缺乏統(tǒng)一的規(guī)范性。CEA進(jìn)行選擇性披露這導(dǎo)致了內(nèi)容的混亂。內(nèi)部控制報(bào)告前后內(nèi)容自相矛盾，如“內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)論”段與“內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定及整改情況”段中披露的信息前后明顯不一致，個(gè)別年份報(bào)告還存在事后補(bǔ)充、修正等行為。同時(shí)還存在內(nèi)部控制報(bào)告缺乏相應(yīng)的內(nèi)部控制審計(jì)意見，內(nèi)部控制的缺陷和內(nèi)部控制的整體評(píng)價(jià)等核心內(nèi)容。在這四年的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)中，對(duì)于CEA來(lái)說(shuō)，一般缺陷并不影響內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，因此披露出來(lái)的內(nèi)部控制報(bào)告并沒有實(shí)際的使用價(jià)值或是說(shuō)使用價(jià)值特別的低。二是整體有效性披露存在重大缺陷。CEA內(nèi)部控制存在著重大缺陷將會(huì)影響企業(yè)內(nèi)部控制的整體有效性，但是根據(jù)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)的結(jié)果來(lái)看，重大缺陷比重與內(nèi)部控制非整體有效性所占的比例并不一致，這說(shuō)明CEA的內(nèi)部控制披露未能真實(shí)的反應(yīng)企業(yè)的實(shí)際情況或存在報(bào)告舞弊。內(nèi)部控制審計(jì)質(zhì)量較低。注冊(cè)會(huì)計(jì)師將財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制中的重大缺陷認(rèn)定為非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的主要缺陷，涉及籌資管理、資產(chǎn)管理、關(guān)聯(lián)交易等。大大降低了CEA內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的公信力。另外，不同會(huì)計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部控制審計(jì)意見在性質(zhì)上也不一致，如CEA內(nèi)部控制計(jì)范圍豁免的領(lǐng)域，有的卻作為披露的重點(diǎn)，有的則作為標(biāo)準(zhǔn)未保留的意見。重大缺陷集中于資金活動(dòng)等領(lǐng)域。內(nèi)部控制重大缺陷集中在資金活動(dòng)與財(cái)務(wù)報(bào)告中，資金在CEA的運(yùn)營(yíng)中起到了非常重要的作用，對(duì)于資金的使用、存管和計(jì)量是一個(gè)龐大的體系，所以也是非常容易出現(xiàn)缺陷的環(huán)節(jié)。對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)來(lái)說(shuō)，它是反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況的最終結(jié)果，是CEA管理者和投資人了解企業(yè)的重要手段，有些報(bào)表存在虛報(bào)和瞞報(bào)等重大缺陷。

三、CEA財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)內(nèi)部控制的方案建議

（一）CEA內(nèi)部控制的方案

整合統(tǒng)一內(nèi)部控制管理標(biāo)準(zhǔn)。盡管CEA在內(nèi)部控制上制定了完備的內(nèi)部控制準(zhǔn)則，但是作為一家民航企業(yè)，旗下?lián)碛斜姸嗟姆止?，不同層?jí)之間需要一個(gè)統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行內(nèi)部控制管理，以杜絕相應(yīng)的管理措施落實(shí)不到位的情況。CEA應(yīng)該結(jié)合自身的實(shí)際情況，建立一套在實(shí)施難度上或是評(píng)價(jià)程度上都符合總公司和子公司之間要求的標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)于這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)來(lái)說(shuō)最重要的還是要保證它能在低層級(jí)的公司有效的落實(shí)并實(shí)施，要按照與母公司相同標(biāo)準(zhǔn)對(duì)公司進(jìn)行有效的內(nèi)部控制，低層級(jí)的公司會(huì)對(duì)整個(gè)集團(tuán)造成牽一發(fā)而動(dòng)全身的影響，進(jìn)而形成一個(gè)有機(jī)的整體。提高內(nèi)部控制應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的能力。在CEA的股權(quán)之爭(zhēng)中，充分的暴露了CEA在面對(duì)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)的疲軟，在外部資本強(qiáng)行注入時(shí)，企業(yè)的管理層一度喪失了對(duì)企業(yè)的絕對(duì)控制。所采取的一些措施也顯得被動(dòng)和無(wú)助。對(duì)于今后CEA在內(nèi)部控制管理上應(yīng)該加強(qiáng)自我保護(hù)意識(shí)。對(duì)于如融資，并購(gòu)等對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)發(fā)展影響較大的行為發(fā)生的時(shí)候，應(yīng)充分將風(fēng)險(xiǎn)管控納入到企業(yè)內(nèi)部控制管理中去。對(duì)于已經(jīng)發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)在內(nèi)部控制中一定包含應(yīng)對(duì)方案，將其風(fēng)險(xiǎn)維持在可控的范圍之內(nèi)，降低風(fēng)險(xiǎn)對(duì)整個(gè)企業(yè)的影響。然而，對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)來(lái)說(shuō)，CEA更應(yīng)該注重的是對(duì)于事前的控制，也就是說(shuō)面對(duì)將要帶來(lái)風(fēng)險(xiǎn)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)時(shí)，企業(yè)的內(nèi)部控制應(yīng)建立對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管控的預(yù)防機(jī)制。加強(qiáng)對(duì)資金使用的控制。在企業(yè)的運(yùn)營(yíng)和管理中資金貨幣都是非常重要的一個(gè)環(huán)節(jié)，對(duì)于CEA這類資金密集型的房地產(chǎn)行業(yè)來(lái)說(shuō)資金活動(dòng)更是重中之重。對(duì)于民航企業(yè)來(lái)說(shuō)在資金的使用上有著金額巨大，要充分的考慮資金的時(shí)間價(jià)值，投資周期一般會(huì)很長(zhǎng)等特點(diǎn)，所以說(shuō)在資金的管理上更應(yīng)強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制的作用，在資金的使用和審批上建立嚴(yán)格的內(nèi)部控制制度。明確監(jiān)管責(zé)任規(guī)范使用流程，對(duì)于其薄弱環(huán)節(jié)進(jìn)行重點(diǎn)管控，精簡(jiǎn)中間環(huán)節(jié)以提高資金的使用效率。強(qiáng)化內(nèi)部控制報(bào)告的披露內(nèi)容。通過對(duì)CEA過往內(nèi)部控制披露報(bào)告的研究可以發(fā)現(xiàn)，歷年的內(nèi)部控制報(bào)告相似程度非常的高，只是披露了CEA相關(guān)的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定和一些既定的內(nèi)部控制細(xì)則，這些“教科書”式的信息長(zhǎng)篇累牘，千篇一律，沒有任何的實(shí)質(zhì)內(nèi)容。CEA在以后應(yīng)該豐富內(nèi)部控制披露的形式，加大創(chuàng)新，為報(bào)告使用者提供實(shí)質(zhì)性的內(nèi)容。在真實(shí)性方面，要打破“報(bào)喜不報(bào)憂”的信息披露的特點(diǎn)，及時(shí)的發(fā)現(xiàn)自身的缺陷和糾正自身的缺陷，同時(shí)要敢于向外界披露出來(lái)，為報(bào)告的使用者提供一個(gè)真實(shí)動(dòng)態(tài)的內(nèi)部控制情況。這樣的一份內(nèi)部控制報(bào)告才是有價(jià)值的。豐富董事會(huì)特征。不斷提高CEA董事會(huì)的金融素養(yǎng)，提供再教育相關(guān)措施，讓董事會(huì)相關(guān)成員以獲得相關(guān)學(xué)歷和資格認(rèn)證，其目的是可以更好地認(rèn)識(shí)風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制的實(shí)質(zhì)，對(duì)內(nèi)部控制報(bào)告或財(cái)務(wù)報(bào)表有著更好地理解。具有金融素養(yǎng)的董事會(huì)，能夠更好地參與企業(yè)的治理，與管理層一道使企業(yè)更好的運(yùn)作和發(fā)展。同時(shí)，擴(kuò)大獨(dú)立非執(zhí)行董事的出席規(guī)模，將有助于鼓勵(lì)管理層披露企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制的反饋，來(lái)反映監(jiān)督資本利益相關(guān)者與企業(yè)價(jià)值的相關(guān)性。此外，更重要的是，獨(dú)立非執(zhí)行董事不屬于員工，不參與企業(yè)的日常經(jīng)營(yíng)和管理活動(dòng)。他們不受企業(yè)內(nèi)部組織的壓力。因此，這將有助于CEA財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)進(jìn)一步披露風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制。建立完善的預(yù)防機(jī)制。建立預(yù)防機(jī)制應(yīng)將相關(guān)措施充分地結(jié)合起來(lái)，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部會(huì)計(jì)與外部審計(jì)的聯(lián)動(dòng)，在此基礎(chǔ)上進(jìn)行相關(guān)方法和措施上的創(chuàng)新，其目的在于發(fā)現(xiàn)潛在的內(nèi)部控制威脅。單一企業(yè)的內(nèi)部控制會(huì)存在很多的弊端，如效率下降，流于形式，內(nèi)部欺詐等，這種內(nèi)外聯(lián)動(dòng)的機(jī)制，能有效的避免這種情況的發(fā)生。此外，還需要成立專門的控制部門以規(guī)范其控制的領(lǐng)域，準(zhǔn)確地識(shí)別和制止可能的欺詐行為。

（二）政策建議

整合、統(tǒng)一內(nèi)部控制信息披露監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)，提高信息披露質(zhì)量。當(dāng)前不同內(nèi)部控制信息披露監(jiān)管規(guī)則的要求不盡統(tǒng)一，遵循的信息披露標(biāo)準(zhǔn)也不盡一致，使內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量大大降低。建議民航監(jiān)管機(jī)構(gòu)應(yīng)進(jìn)一步統(tǒng)一內(nèi)部控制評(píng)價(jià)信息披露的監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)，明確不同層次的標(biāo)準(zhǔn)，明確內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)論與內(nèi)部控制有效性之間的關(guān)系。在報(bào)告期前或報(bào)告期內(nèi)，明確主要控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，進(jìn)一步修改和規(guī)范內(nèi)部控制審計(jì)信息披露要求，統(tǒng)一內(nèi)部控制審計(jì)意見的類型，細(xì)化內(nèi)部控制審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，提高民航企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)信息的有效性。建議提升內(nèi)部控制信息真實(shí)性與準(zhǔn)確性的監(jiān)管力度。作為內(nèi)部控制報(bào)告的重要使用者——董事會(huì)和管理層，內(nèi)部控制報(bào)告的準(zhǔn)確性和真實(shí)性不僅影響著他們對(duì)民航企業(yè)的經(jīng)營(yíng)和管理水平，同時(shí)，作為CEA來(lái)說(shuō)，這些信息的真實(shí)正確與否，還影響著廣大投資者的投資傾向。所以民航監(jiān)管機(jī)構(gòu)應(yīng)出臺(tái)強(qiáng)制性的法律規(guī)定來(lái)保證內(nèi)部控制披露報(bào)告的真實(shí)有效來(lái)避免出現(xiàn)重大缺陷以及虛假報(bào)告等。同時(shí)，還應(yīng)提高CEA相關(guān)從業(yè)者的職業(yè)道德素養(yǎng)，對(duì)相關(guān)執(zhí)業(yè)者也應(yīng)加強(qiáng)相關(guān)的監(jiān)管力度，以提高他們的執(zhí)業(yè)水平。要求執(zhí)業(yè)者嚴(yán)格按照監(jiān)管規(guī)定執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)，對(duì)其在內(nèi)部控制審計(jì)過程中存在的各種失職行為進(jìn)行懲罰，切實(shí)發(fā)揮他們對(duì)CEA財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)內(nèi)部控制建設(shè)的監(jiān)督作用。提升內(nèi)部控制信息披露重視程度，確保信息披露的實(shí)質(zhì)有效性。一方面，CEA應(yīng)進(jìn)一步加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督，加強(qiáng)對(duì)內(nèi)控信息披露的監(jiān)督和問責(zé)，強(qiáng)化責(zé)任意識(shí)，嚴(yán)格遵守監(jiān)管要求，從內(nèi)部控制信息披露正式合規(guī)轉(zhuǎn)變?yōu)閷?shí)質(zhì)有效，真實(shí)反映CEA財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的真實(shí)情況。真實(shí)有效的內(nèi)部控制為投資者提供全面、及時(shí)和準(zhǔn)確的信息。另一方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)進(jìn)一步加強(qiáng)專業(yè)能力，保持獨(dú)立性和客觀性，認(rèn)真履行職責(zé)，提高內(nèi)控審計(jì)結(jié)論的審慎性，做好內(nèi)部控制披露中的“守門人”角色信息。同時(shí)，監(jiān)管機(jī)構(gòu)要進(jìn)一步加強(qiáng)監(jiān)督，加強(qiáng)CEA財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)內(nèi)部控制信息日常監(jiān)督檢查，加強(qiáng)內(nèi)部控制審計(jì)質(zhì)量檢查，提高內(nèi)控信息的真實(shí)性和準(zhǔn)確性。加強(qiáng)對(duì)資金活動(dòng)、資產(chǎn)管理的監(jiān)督管控，提升資金和資產(chǎn)管理效能。資金活動(dòng)和資產(chǎn)管理是CEA財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié)，也是內(nèi)部控制缺陷的高發(fā)領(lǐng)域，需高度重視，加強(qiáng)監(jiān)督管控。建議CEA財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)加強(qiáng)日常監(jiān)督與專項(xiàng)監(jiān)督，將資金活動(dòng)、資產(chǎn)管理等事項(xiàng)作為監(jiān)督重點(diǎn)，明確監(jiān)管責(zé)任，提高資金使用效益和資產(chǎn)管理使用效能。重點(diǎn)關(guān)注資金活動(dòng)薄弱環(huán)節(jié)的控制，健全和完善投資管理機(jī)制，加強(qiáng)對(duì)印章與票據(jù)的保管和有效使用，強(qiáng)化對(duì)應(yīng)收應(yīng)付賬款的稽核與審查力度，規(guī)范募集資金使用；健全資產(chǎn)管控措施，尤其要規(guī)范存貨管理流程，對(duì)存貨驗(yàn)收入庫(kù)、倉(cāng)儲(chǔ)保管、領(lǐng)用發(fā)生、盤點(diǎn)處置等全過程風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效控制。

作者：曹蔚立 單位：東航集團(tuán)財(cái)務(wù)有限責(zé)任公司