民辦非企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則制度精選(九篇)

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第1篇：民辦非企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則制度范文

2004年8月，財政部了《民間非營利組織會計(jì)制度》（以下簡稱《制度》），自2005年1月1日開始實(shí)施，解決了民間非營利組織長期以來沒有適用的會計(jì)制度的問題。在該制度的貫徹實(shí)施過程中，筆者認(rèn)為《制度》存在一些需要完善的問題。

一、關(guān)于《制度》的適用范圍

按照《制度》第二條規(guī)定，民間非營利組織包括依照國家法律、行政法規(guī)登記的社會團(tuán)體、基金會、民辦非企業(yè)單位和寺院、宮院、清真寺、教堂等。適用本制度的非營利組織應(yīng)當(dāng)同時具備以下特征：（1）該組織不以營利為宗旨和目的；（2）資源提供者向該組織投入資源不取得經(jīng)濟(jì)回報；（3）資源提供者不享有該組織的所有權(quán)。民辦學(xué)校是民辦非企業(yè)單位，是否應(yīng)該執(zhí)行《民間非營利組織會計(jì)制度》？《制度》沒有明確規(guī)定，實(shí)際工作中存在混亂。

我國民辦學(xué)校總體上講有三種形式：捐資辦學(xué)、投資辦學(xué)和混合集資辦學(xué)。純粹捐資辦學(xué)的民辦學(xué)校一般是非營利性的，應(yīng)該執(zhí)行《民間非營利組織會計(jì)制度》。純粹投資舉辦的學(xué)校和各種社會力量混合集資形成的民辦學(xué)校是否應(yīng)該執(zhí)行《制度》呢？會計(jì)界存在分歧。

有人認(rèn)為，《民辦教育促進(jìn)法》規(guī)定“民辦學(xué)校在扣除辦學(xué)成本、預(yù)留發(fā)展基金以及按照國家有關(guān)規(guī)定提取其他的必需的費(fèi)用后，出資人可以從辦學(xué)結(jié)余中取得合理回報”，在法律上證明了投資舉辦的民辦學(xué)校不具備非營利組織的特征。民辦學(xué)校的出資人一般都是以營利作為主要目的或目的之一，他們對民辦學(xué)校享有實(shí)質(zhì)上的所有權(quán)（不論法律是否承認(rèn)）。因此，投資舉辦的民辦學(xué)校不應(yīng)該屬于《制度》規(guī)定的非營利組織。也有人認(rèn)為，不管民辦學(xué)校是否要求取得合理回報，都是不以營利為宗旨和目的的公益性事業(yè)，是非營利組織。國務(wù)院的《民辦非企業(yè)單位登記管理暫行條例》也明確規(guī)定：民辦學(xué)校是社會公益事業(yè)?！睹褶k教育促進(jìn)法》規(guī)定的“出資人可以取得合理回報”，是國家對民辦學(xué)校出資人的“扶持與獎勵”，并不是企業(yè)股東的分利，它們有著本質(zhì)的區(qū)別。因此，會計(jì)制度的適用應(yīng)以是否以營利為宗旨和目的作為劃分的主要標(biāo)準(zhǔn)，而不以是否取得經(jīng)濟(jì)回報作為劃分的主要標(biāo)準(zhǔn)，因此認(rèn)為這兩類企業(yè)同樣應(yīng)該執(zhí)行《制度》。

筆者認(rèn)為，在目前的情況下，民辦學(xué)校應(yīng)該執(zhí)行《制度》。但是，從長遠(yuǎn)來看，財政部應(yīng)該針對類似民辦學(xué)校、民辦醫(yī)院等帶有營利性質(zhì)的非企業(yè)單位制定單獨(dú)的會計(jì)制度。

二、關(guān)于收入和費(fèi)用要素的定義

《制度》第五十八條規(guī)定：“收入是指民間非營利組織開展業(yè)務(wù)活動取得的、導(dǎo)致本期凈資產(chǎn)增加的經(jīng)濟(jì)利益或者服務(wù)潛力的流入”；第六十二條規(guī)定：“費(fèi)用是指民間非營利組織為開展業(yè)務(wù)活動所發(fā)生的、導(dǎo)致本期凈資產(chǎn)減少的經(jīng)濟(jì)利益或者服務(wù)潛力的流出。”上述定義和《企業(yè)會計(jì)制度》如出一轍，但仔細(xì)分析就會發(fā)現(xiàn)其問題所在。

按照《企業(yè)會計(jì)制度》的規(guī)定，收入是在“日常經(jīng)營活動中形成的”，僅僅指營業(yè)收入，包括主營業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入，營業(yè)外收入和投資收益不屬于收入要素。費(fèi)用是在“日常經(jīng)營活動中發(fā)生的”，不包括營業(yè)外支出。

《制度》無疑借鑒了《企業(yè)會計(jì)制度》的表述，在收入和費(fèi)用的定義中指出了是“開展業(yè)務(wù)活動”取得或發(fā)生的，而其內(nèi)容卻包括了一些非業(yè)務(wù)活動的項(xiàng)目，如收入中的“投資收益”“其他收入”（如固定資產(chǎn)處置凈收益等），費(fèi)用中的“其他費(fèi)用（如固定資產(chǎn)處置凈損失等）”。顯然有欠嚴(yán)密。

筆者贊同從廣義角度定義收入和費(fèi)用。同時，由于非營利組織的凈資產(chǎn)只來源于收入和費(fèi)用，導(dǎo)致凈資產(chǎn)增加或減少才是收入和費(fèi)用概念的本質(zhì)，而與其來源渠道無關(guān)。因此可將收入和費(fèi)用的定義修訂如下：收入是指民間非營利組織所發(fā)生的，導(dǎo)致本期凈資產(chǎn)增加的經(jīng)濟(jì)利益或者服務(wù)潛力的流入；費(fèi)用是指民間非營利組織所發(fā)生的，導(dǎo)致本期凈資產(chǎn)減少的經(jīng)濟(jì)利益或者服務(wù)潛力的流出。

三、關(guān)于借款費(fèi)用的內(nèi)容及其資本化條件

《制度》第三十五條規(guī)定：“為購建固定資產(chǎn)而發(fā)生的專門借款的借款費(fèi)用……包括因借款而發(fā)生的利息、輔助費(fèi)用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額，只有在以下三個條件同時具備時，因?qū)ｉT借款所發(fā)生的借款費(fèi)用才允許開始資本化：一是資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生；二是借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生；三是為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購建活動已經(jīng)開始?！惫P者認(rèn)為，該規(guī)定存在兩點(diǎn)不足：

一是在借款費(fèi)用的內(nèi)容中沒有列示“溢價或折價的攤銷”。在《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――借款費(fèi)用》和《企業(yè)會計(jì)制度》中，都明確將“溢價或折價的攤銷”作為借款費(fèi)用的內(nèi)容之一，雖然可以理解為《制度》中的“利息”是指加減溢價或折價攤銷之后的實(shí)際利息，但制度之間表述不一致很容易引起會計(jì)人員的誤解。建議單獨(dú)列示“溢價或折價的攤銷”，或這樣表述：利息（含溢價或折價攤銷）。

二是輔助費(fèi)用開始資本化的條件有欠妥當(dāng)。輔助費(fèi)用（如借款的手續(xù)費(fèi)）一般是在取得專門借款之前發(fā)生的，大多數(shù)都不符合《制度》規(guī)定的開始資本化條件，從而使輔助費(fèi)用實(shí)際上幾乎不能資本化，《制度》的規(guī)定也就失去了應(yīng)有的意義。筆者建議借鑒《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――借款費(fèi)用》和《企業(yè)會計(jì)制度》的做法，取消輔助費(fèi)用開始資本化的條件，只要屬于在所購建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的，都應(yīng)當(dāng)予以資本化。

四、關(guān)于資產(chǎn)減值損失的會計(jì)處理

《制度》第十五條規(guī)定，“民間非營利組織應(yīng)當(dāng)定期或者至少于每年年度終了，對短期投資、應(yīng)收款項(xiàng)、存貨、長期投資等資產(chǎn)是否發(fā)生了減值進(jìn)行檢查，如果這些資產(chǎn)發(fā)生了減值，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備，確認(rèn)減值損失，并計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。對于固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等其他資產(chǎn)，如果發(fā)生了重大減值，也應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備，確認(rèn)減值損失，并計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用?！薄吨贫取芬?guī)定所有的資產(chǎn)減值損失都應(yīng)記入“管理費(fèi)用”。

筆者認(rèn)為，非營利組織計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備符合謹(jǐn)慎原則，但相應(yīng)的資產(chǎn)減值損失應(yīng)該和《企業(yè)會計(jì)制度》一樣分別對待，否則便不能分清損失的內(nèi)容。也就是說，應(yīng)將壞賬損失和存貨跌價損失記入“管理費(fèi)用”，將短期投資跌價損失和長期投資減值損失沖減“投資收益”，將固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等其他資產(chǎn)的減值損失記入“其他費(fèi)用”。

五、關(guān)于與《事業(yè)單位會計(jì)制度》的協(xié)調(diào)

在會計(jì)規(guī)范體系中，非營利組織中的公有事業(yè)單位執(zhí)行《事業(yè)單位會計(jì)制度》，民間非營利組織執(zhí)行《民間非營利組織會計(jì)制度》。兩種制度在會計(jì)核算原則、會計(jì)信息披露要求等方面存在較大差異，這導(dǎo)致同屬非營利組織的會計(jì)信息缺乏可比性。例如《事業(yè)單位會計(jì)制度》規(guī)定：會計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)核算可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制；而《民間非營利組織會計(jì)制度》則要求會計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)。民間非營利組織的資產(chǎn)負(fù)債表與事業(yè)單位會計(jì)中的資產(chǎn)負(fù)債表格式也存在很大差異。

第2篇：民辦非企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則制度范文

有人把民間非營利組織會計(jì)目標(biāo)分為財務(wù)會計(jì)目標(biāo)和財務(wù)報告目標(biāo)。實(shí)際上，如果承認(rèn)會計(jì)是一個信息系統(tǒng)，那么嚴(yán)格地區(qū)分財務(wù)會計(jì)作為一個信息系統(tǒng)的目標(biāo)與財務(wù)會計(jì)系統(tǒng)所提供的財務(wù)報告的目標(biāo)，其意義不是很大（葛家澍、劉峰，2003）。所以，非營利組織的財務(wù)報告目標(biāo)和財務(wù)會計(jì)目標(biāo)其實(shí)是同一個目標(biāo)。

那么，民間非營利組織會計(jì)目標(biāo)究竟如何界定？FASB在1980年頒布的《非營利組織財務(wù)報告的目標(biāo)》中指出，非營利組織財務(wù)報告的基本目標(biāo)是為資財供給者和其他信息使用者，在作出分配資財給該組織的決策時提供有用的信息。加拿大1988頒布的《財務(wù)報表概念》中指出，財務(wù)報表的目標(biāo)是提供有用的信息以幫助投資者、組織成員、捐助人、貸款人和其他信息使用者做出資源配置決策并評價管理層經(jīng)營管理責(zé)任的履行，并指出該目標(biāo)同時適用于企業(yè)和非營利組織。

我國《民間非營利組織會計(jì)制度》第65條指出，（民間非營利組織）財務(wù)報告是反映民間非營利組織財務(wù)狀況、業(yè)務(wù)活動情況和現(xiàn)金流量等的書面文件。盡管制度沒有就民間非營利組織會計(jì)目標(biāo)給出明確的文字表述，但不難看出我國民間非營利組織財務(wù)報告的目標(biāo)就是向各信息使用者提供諸如財務(wù)狀況、業(yè)務(wù)活動情況和現(xiàn)金流量等方面的信息，以有助于信息使用者做出正確的決策。

從企業(yè)角度，信息披露的制度根源是受托責(zé)任導(dǎo)致的兩權(quán)分離，受托人必須向資源的所有人提供關(guān)于受托責(zé)任履行情況的信息。這種“履職報告”向更廣義延伸就是“決策有用性”。民間非營利組織不存在產(chǎn)權(quán)所有人或至少沒有完整產(chǎn)權(quán)的所有人，委托人在轉(zhuǎn)出資源時自動放棄或部分放棄所有權(quán)，而受托人也不可能資源的所有人，他們就好比是“經(jīng)理人”受托經(jīng)營管理受托資源。在這種情況下，資源所有人或部分所有人就實(shí)際上已經(jīng)缺失，受托人很容易就變成了組織資源的真正“所有人”，所以民間非營利組織一定要加強(qiáng)組織內(nèi)部各項(xiàng)控制制度的制定和實(shí)施。從這個角度，民間非營利組織會計(jì)核算和披露應(yīng)該要比企業(yè)會計(jì)核算和披露受到更嚴(yán)格的規(guī)范和約束。

二、民間非營利組織會計(jì)制度概說

隨著我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，民間非營利組織也快速發(fā)展起來，截止2003年底在民政部門登記注冊的縣以上社會團(tuán)體達(dá)到14.2萬個，基金會達(dá)到1200家，民辦非企業(yè)單位達(dá)到12.4萬個，這些民間非營利組織在社會上的影響日益擴(kuò)大并受到廣泛的關(guān)注。2005年以前大部分民間非營利組織采用的是事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則和制度，甚至還有相當(dāng)一部分民間非營利組織根本沒有較為合理的會計(jì)核算和報告體系，財務(wù)非常混亂。

為改變這種局面，加強(qiáng)民間非營利組織會計(jì)核算和報告的規(guī)范，財政部出臺了《民間非營利組織會計(jì)制度》（以下簡稱制度），并從2005年1月1日起實(shí)施。

制度第二條指出，該制度適用于中華人民共和國境內(nèi)依法設(shè)立的符合本制度規(guī)定特征的民間非營利組織，包括社會團(tuán)體、基金會、民辦非企業(yè)單位和寺院、宮觀、清真寺、教堂等。而且明確規(guī)定民間非營利組織必須同時具備三個特征：不以營利為目的，資源提供者不取得經(jīng)濟(jì)回報并不享有該組織的所有權(quán)。

民間非營利組織會計(jì)核算與報告基本上和企業(yè)會計(jì)核算與報告一致，主要區(qū)別有：民間非營利組織會計(jì)要素沒有利潤，只有五個要素：資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用，這一點(diǎn)比較好理解，既然是非營利組織就不會也不可能有利潤要素；民間非營利組織會計(jì)報告三大主表包括：資產(chǎn)負(fù)債表、業(yè)務(wù)活動表和現(xiàn)金流量表。

制度的出臺使得廣大民間非營利組織有了適合自己的會計(jì)核算和報告制度，對統(tǒng)一民間非營利組織會計(jì)核算和報告，對維護(hù)資源委托人的利益和關(guān)切，對防止受托人舞弊具有重要意義。

三、執(zhí)行過程中出現(xiàn)的問題及解決思路

但是，在制度的實(shí)施過程中一些民間非營利組織也碰到了一些問題。

（一）取得合理回報問題

根據(jù)制度規(guī)定民間非營利組織的資源提供者不以取得回報為目的進(jìn)行出資，即民間非營利組織的收支節(jié)余不得向出資者分配。但我國《民辦教育促進(jìn)法》明確規(guī)定，民辦學(xué)校在扣除辦學(xué)成本、預(yù)留發(fā)展基金之后按照國家有關(guān)規(guī)定提取其他必需費(fèi)用后，出資人可以從辦學(xué)結(jié)余中取得合理回報。而實(shí)際上，絕大多數(shù)民辦學(xué)校出資人是以取得回報為目的而進(jìn)行的出資，這樣，制度就與現(xiàn)實(shí)脫鉤，使民間非營利組織會計(jì)人員很難把握正確的方向。

在這一方面，廣州市首先邁出了一步，廣州市教育局、市財政局、市勞動和社會保障局于2005年6月21日下發(fā)了全國首個地方性民校財會管理規(guī)定《廣州市民辦學(xué)校財務(wù)會計(jì)管理規(guī)定》（以下簡稱《規(guī)定》）并于同年7月1日起施行?！兑?guī)定》指出，出資人不要求取得合理回報的民辦學(xué)校應(yīng)執(zhí)行《民間非營利組織會計(jì)制度》；出資人要求取得合理回報、對外不籌集資金且規(guī)模較小的民辦學(xué)?？蛇x擇執(zhí)行《小企業(yè)會計(jì)制度》；其他出資人要求取得合理回報的民辦學(xué)校應(yīng)執(zhí)行《企業(yè)會計(jì)制度》。會計(jì)制度一經(jīng)確定，不得隨意變更。《規(guī)定》明確要求以營利為目的的民辦學(xué)校應(yīng)按企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)交納所得稅，民辦學(xué)校按照國家有關(guān)規(guī)定和辦學(xué)需要提取發(fā)展基金、獎學(xué)助學(xué)基金和風(fēng)險保證金等3項(xiàng)專向資金，各專向資金必須?？顚Ｓ?，其中，發(fā)展基金須按不低于年度凈收益的25％的比例提取，用于學(xué)校建設(shè)、維護(hù)和教學(xué)設(shè)備的添置、更新等。

筆者認(rèn)為將民辦學(xué)校認(rèn)為劃分為“有回報”和“無回報”，不利于調(diào)動民辦學(xué)校及其出資人的積極性，反而阻礙了民辦學(xué)校的發(fā)展，挫傷了出資人良好的出資意愿，從長遠(yuǎn)看不利于民辦學(xué)校的發(fā)展。應(yīng)該將所有民辦學(xué)校都?xì)w納為“民間非營利組織”的范疇，考慮增加一個要素“結(jié)余”。這樣，既可以避免人為地將民辦學(xué)校盲目地與企業(yè)等同起來，畢竟民辦學(xué)校不是以利潤最大化為自身的目標(biāo)或者至少可以說不僅僅以利潤最大化為自身的目標(biāo)?，F(xiàn)實(shí)中有些民辦學(xué)校確實(shí)只以賺錢為目的，但以此為理由將部分民辦學(xué)校劃分為“營利性”組織顯得有寫偏頗。筆者認(rèn)為解決這種“惟利是圖”的民辦學(xué)校最后的辦法是從審批源頭開始治理，有關(guān)部門應(yīng)該將以賺錢為唯一目的的民辦學(xué)校審批時強(qiáng)制要求其名稱必須含有企業(yè)性質(zhì)的內(nèi)容。

民辦學(xué)校往往不止一個出資人，如果多個出資人中部分要求取得合理回報部分不要求取得回報那又如何處理？將民辦學(xué)校強(qiáng)行劃分為“非營利性”和“企業(yè)性”無形中增加了行政管理成本，也會出現(xiàn)有些民辦學(xué)校處在“夾縫”中很難劃分歸屬的現(xiàn)象。

《民辦教育促進(jìn)法》第3條指出，民辦教育事業(yè)屬于公益性事業(yè)，是社會主義教育事業(yè)的組成部分。當(dāng)然，這并不是說民辦學(xué)?？梢圆挥媒患{所得稅，但筆者認(rèn)為，學(xué)校畢竟有別于企業(yè)，納稅是它們的義務(wù)，但稅率應(yīng)該適當(dāng)?shù)陀谄髽I(yè)稅率。

（二）捐贈收入的確定過于簡單

制度規(guī)定，捐贈收入應(yīng)分別按不受限制捐贈、暫時受限制捐贈和永久受限制捐贈設(shè)置明細(xì)賬，并按規(guī)定條件確認(rèn)收入。這種確認(rèn)過于簡單，給具體作業(yè)帶來一定難度。

參照美國財務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會第116號公告《捐贈收入和捐贈支出的會計(jì)處理》（FASB116）的規(guī)定，筆者認(rèn)為關(guān)于捐贈收入應(yīng)該分別不同情況進(jìn)行響應(yīng)的會計(jì)處理：

1 當(dāng)期收到的現(xiàn)金直接確認(rèn)為捐贈收入，并轉(zhuǎn)入“限制性凈資產(chǎn)”或“非限制性凈資產(chǎn)”。

2 如果財務(wù)資源提供者為非營利組織提供資產(chǎn)的條件是必須將該資產(chǎn)轉(zhuǎn)交至其指定的方向，則這類業(yè)務(wù)不屬于捐贈業(yè)務(wù)，應(yīng)作為受托資產(chǎn)業(yè)務(wù)進(jìn)行處理，在確認(rèn)受托資產(chǎn)的同時確認(rèn)受托負(fù)債。

3 接受用于特定研究目的或?yàn)槠涮峁┓?wù)的捐贈，如果研究成功其研究成果要提交捐贈方，則這類業(yè)務(wù)應(yīng)歸屬于商業(yè)交易，按交易進(jìn)行會計(jì)處理，不能按捐贈處理。

4 接受勞務(wù)捐贈，符合條件應(yīng)該進(jìn)行表內(nèi)披露：①勞務(wù)創(chuàng)造或增加了非金融資產(chǎn)，②該勞務(wù)具有專業(yè)技術(shù)性，如果不是捐贈提供，組織通常必須購買。在這一方面制度規(guī)定采用表外披露的辦法很值得商榷。

5 增加捐贈承諾（捐贈保證）方面的條款。FASB116指出，收到預(yù)計(jì)可收回的無條件保證應(yīng)記錄為資產(chǎn)，同時確認(rèn)為收入，有條件保證在條件滿足后應(yīng)記錄為資產(chǎn)并確認(rèn)收入，有條件保證在收到時應(yīng)在會計(jì)報表附注中披露。

6. 增加遺贈方面的條款。FASB的做法是等到法庭確定遺產(chǎn)數(shù)額及可取得遺產(chǎn)數(shù)額可以可靠計(jì)量是才確認(rèn)為收入。隨著社會的發(fā)展遺贈已經(jīng)出現(xiàn)，而且將越來越多，所以增加遺贈條款十分必要。

（三）“文物文化資產(chǎn)”科目與“固定資產(chǎn)——陳列品”科目劃分不明確

制度將陳列品作為固定資產(chǎn)處理并計(jì)提折舊，而文物文化資產(chǎn)單獨(dú)作為一項(xiàng)長期資產(chǎn)并不予計(jì)提折舊。但是這種界定過于粗糙，因?yàn)閷τ谟行┟耖g非營利組織如民間博物館來說，“陳列品”和“文物文化資產(chǎn)”基本沒有太大的區(qū)別，所以應(yīng)該進(jìn)一步細(xì)化“陳列品”和“文物文化資產(chǎn)”及其區(qū)別。

第3篇：民辦非企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則制度范文

【關(guān)鍵詞】 非營利組織;事業(yè)單位會計(jì);趨同

西方非營利組織的概念是從美國的會計(jì)理論中借鑒過來的。按照美國會計(jì)理論界公認(rèn)的、財務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會明確提出的標(biāo)準(zhǔn)，凡是具備以下三個特征的，均應(yīng)歸屬于非營利組織，并應(yīng)遵循有關(guān)的會計(jì)規(guī)則:

(1)資財供應(yīng)者提供的各種資源既不指望返還，也不期望取得經(jīng)濟(jì)利益上的回報。

(2)對外提供服務(wù)或商品不以營利或獲取某種營利等價物作為目的。

(3)不存在可以出售、轉(zhuǎn)讓、贖買或一旦清算可以分享一份剩余資財明確的所有者利益。

我國《事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則》中，將事業(yè)單位會計(jì)定義為:以事業(yè)單位實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為對象，記錄、反映和監(jiān)督事業(yè)單位預(yù)算執(zhí)行過程及其結(jié)果的專業(yè)會計(jì)，是預(yù)算會計(jì)的一個組成部分。與西方非營利組織會計(jì)概念相比，我國的事業(yè)單位會計(jì)概念能直觀地體現(xiàn)會計(jì)管理和預(yù)算管理的聯(lián)系，簡潔明了，概念與內(nèi)涵一致?！妒聵I(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則》僅僅適用于國有事業(yè)單位，對于民辦非企業(yè)單位、社會團(tuán)體則適用于《民間非營利組織會計(jì)制度》。

首先，西方非營利組織通常采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。以西方會計(jì)界較為公認(rèn)的美國財務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會的第93號公告《非營利組織折舊的確認(rèn)》要求，非營利組織的大部分固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提折舊;非營利組織收到資源提供者規(guī)定在將來期間方可使用的資源時，不能將其確認(rèn)為收入，應(yīng)確認(rèn)為遞延收入。收到限定用途的資源時，不能馬上確認(rèn)為收入，要等到這部分資源滿足其所附限制條件時才可確認(rèn)為收入。

我國《事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定:會計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)核算可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。收付實(shí)現(xiàn)制具有簡便易行、可直觀反映預(yù)算執(zhí)行情況、人工成本低等優(yōu)點(diǎn)。隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深入，收付實(shí)現(xiàn)制的局限性也日益顯現(xiàn)。

其次，西方非營利組織會計(jì)準(zhǔn)則比起企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則和政府會計(jì)準(zhǔn)則要簡單得多。西方對非營利組織會計(jì)報告卻比較重視。以美國為例，1993年財務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會公布的第117號公告《非營利組織財務(wù)報表》，對非營利組織的財務(wù)報告作了比較詳細(xì)的說明。其內(nèi)容有:

(1)鼓勵非營利組織編制和公布資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表和現(xiàn)金流量表。

(2)在資產(chǎn)負(fù)債表中對資產(chǎn)、負(fù)債和基金余額按照永久限定用途基金、暫時限定用途基金、未限定用途基金分類列示。

(3)收入支出表按照資產(chǎn)負(fù)債表中劃分的各類基金來報告與其相關(guān)的收入、費(fèi)用、結(jié)余。

(4)現(xiàn)金流量表可以按直接法和間接法編制。

(5)鼓勵非營利組織對那些不要求進(jìn)行會計(jì)確認(rèn)的事項(xiàng)做出揭示等。

我國事業(yè)單位會計(jì)報表體系包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表、基建投資表、附表及會計(jì)報表附注和收支情況說明書。西方非營利組織的財務(wù)來源主要是政府撥款、接受捐贈等形成的各種基金，以及適當(dāng)?shù)难a(bǔ)償性收入。西方非營利組織會計(jì)像政府會計(jì)一樣，嚴(yán)格按“基金”建立核算模式，其財務(wù)資源的管理與分配嚴(yán)格按照出資者的要求，將財務(wù)資源分為永久限定用途基金、暫時限定用途基金、未限定用途基金。

我國事業(yè)單位的資金來源主要為財政預(yù)算撥款，各種捐贈和自己的創(chuàng)收收入所占的比例較小。對事業(yè)單位財務(wù)資源的管理分為:事業(yè)基金(在西方稱為未限定用途基金)、固定基金、專用基金(屬限定用途基金)和結(jié)余，在事業(yè)基金中又分為一般基金和投資基等。雖然在具體的財務(wù)管理實(shí)務(wù)中，是按照資金的用途分開管理，分別核算和報告的，如經(jīng)費(fèi)收支根據(jù)其用途的限定情況，分為專項(xiàng)收入、專項(xiàng)支出與非專項(xiàng)收入、非專項(xiàng)支出。

在財務(wù)資源的分配方面，除專用基金的限制性較強(qiáng)以外，其他基金還沒有按照限制的辦法管理，基金所創(chuàng)造的收益也未嚴(yán)格按照限制與非限制區(qū)分。隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，我國的部分事業(yè)單位將逐步與政府脫鉤形成獨(dú)立資源的會計(jì)主體。 轉(zhuǎn)貼于

在西方非營利組織會計(jì)中普遍認(rèn)為，盡管非營利組織沒有明確的所有者權(quán)益，這些組織終究也需要資本保全。否則，該組織原有的規(guī)模和服務(wù)能力便會萎縮，資產(chǎn)供給人并不愿意看到這樣的結(jié)局。通?？磥恚谀﹥糍Y產(chǎn)的財務(wù)金額大于或等于其凈資產(chǎn)的期初財務(wù)金額，便可認(rèn)為非營利組織的資本保全了。但我國《事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則》對此并未做出明確的規(guī)定。

通過中西方非營利組織會計(jì)的比較，可以看出我國預(yù)算會計(jì)已經(jīng)到了非改不可的地步。認(rèn)為預(yù)算會計(jì)存在的問題主要有三個:固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，隱性負(fù)債未作記錄，未核算和反映資產(chǎn)的運(yùn)營情況。因此，我國非營利會計(jì)改革中應(yīng)考慮以下幾個問題:

1.重塑非企業(yè)會計(jì)體系

隨著我國財政體制改革的深入和事業(yè)單位改革的推進(jìn)，非企業(yè)會計(jì)應(yīng)當(dāng)包括政府會計(jì)和非營利組織會計(jì)。政府會計(jì)包括財政總預(yù)算會計(jì)、行政單位會計(jì)、政府基金會計(jì)和參與執(zhí)行財政預(yù)算的其他單位會計(jì);非營利組織會計(jì)包括現(xiàn)在的事業(yè)單位會計(jì)和民間非營利組織會計(jì)。

在我國所謂非營利組織，是指那些有服務(wù)公眾的宗旨，不以營利為目的，組織所得不為任何個人牟取私利，組織自身具有合法的免稅資格和提供捐贈人減免稅的合法地位，為社會公益或成員互益服務(wù)的獨(dú)立部門。主要包括有教育、醫(yī)療衛(wèi)生、文化、科技、體育、勞動、社會福利、社會服務(wù)中介和法律服務(wù)等領(lǐng)域。而對于我國事業(yè)單位改革的方向，是要建立一個能夠與社會主義市場經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)、滿足國家公共服務(wù)需要、科學(xué)合理、精簡高效的現(xiàn)代化組織體系。

2.引入企業(yè)會計(jì)的權(quán)責(zé)發(fā)生制

目前，我國的預(yù)算會計(jì)制度仍然采用收付實(shí)現(xiàn)制的計(jì)賬基礎(chǔ)，但隨著財政管理體制的改革及非營利組織經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜化，收付實(shí)現(xiàn)制的弊端越來越明顯:不利于正確處理年終結(jié)轉(zhuǎn)事項(xiàng)，造成會計(jì)信息不實(shí);收益性支出和資本性支出混淆，不能進(jìn)行準(zhǔn)確的成本和費(fèi)用核算，無法全面反映非營利組織的負(fù)債狀況等，如果非營利組織采用會計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)，權(quán)責(zé)發(fā)生制會計(jì)報告將為社會公眾充分提供如實(shí)評價非營利組織財務(wù)狀況和運(yùn)營績效的信息，這類信息如實(shí)反映，可以促進(jìn)非營利組織有效的管理。非營利組織作為會計(jì)主體，應(yīng)對資產(chǎn)的權(quán)益的變動情況進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。

當(dāng)前，應(yīng)將資產(chǎn)權(quán)益的變動情況作為非營利組織理財?shù)囊徊糠?，對固定資產(chǎn)的購置成本資本化，對非營利組織運(yùn)轉(zhuǎn)過程中所耗費(fèi)的固定資產(chǎn)成本，通過分期提取折舊的方法確認(rèn)和計(jì)量。從非營利組織的可持續(xù)行為出發(fā)，非營利組織會計(jì)主體對所擔(dān)負(fù)的債務(wù)風(fēng)險應(yīng)進(jìn)行合理的確認(rèn)和計(jì)量，可以防范和化解現(xiàn)實(shí)的和未來的償債風(fēng)險。

3.注意與國外非營利組織會計(jì)準(zhǔn)則相趨同

隨著我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，與世界各國經(jīng)濟(jì)交往日益頻繁、關(guān)系日益緊密，順應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化和國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的發(fā)展，加快完善我國會計(jì)準(zhǔn)則體系，盡可能最大限度地實(shí)現(xiàn)與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的趨同是十分必要的。在改革中，我國應(yīng)注意借鑒國外會計(jì)慣例，與國外非營利組織會計(jì)趨同，這有利于國際間的交流。

在凈資產(chǎn)保全方面，西方非營利組織會計(jì)中普遍認(rèn)為，這些組織也需要凈資本保全。而在我國，非營利組織凈資產(chǎn)保全問題在理論研究中極少被關(guān)注。凈資產(chǎn)保全是非營利組織持續(xù)發(fā)展的客觀要求，只有凈資產(chǎn)得到保全，非營利組織才可能生存和發(fā)展下去。在我國非營利組織應(yīng)注意凈資產(chǎn)的保全，即非營利組織期末凈資產(chǎn)額，必須不小于同期期初凈資產(chǎn)額。這樣有利于非營利組織保持、擴(kuò)大規(guī)模和提高服務(wù)能力。

參考文獻(xiàn)

第4篇：民辦非企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則制度范文

[關(guān)鍵詞]民間慈善組織；會計(jì)主體；獨(dú)立性

[中圖分類號]F27[文獻(xiàn)標(biāo)識碼]A[文章編號]

2095-3283（2013）09-0155-02

[作者簡介]牛文靜（1988-），女，山東濟(jì)南人，碩士研究生，研究方向：財務(wù)會計(jì)。

一、國內(nèi)外慈善組織會計(jì)主體的現(xiàn)狀

1國外民間慈善組織發(fā)展?fàn)顩r

美國慈善事業(yè)起步較早，現(xiàn)已形成了完整的慈善運(yùn)營體系。民間慈善機(jī)構(gòu)作為一個獨(dú)立的法人，按照自己的組織宗旨，開展各種扶貧救助等慈善工作。政府的角色僅僅是作為援助者和支持者，通過立法和稅收政策積極鼓勵其發(fā)展，很少干涉機(jī)構(gòu)的自我管理。同時在這個體系中還存在著獨(dú)立的第三方，如審計(jì)委員會、媒體和公眾等多種力量，其可以對慈善組織活動的運(yùn)作進(jìn)行評估，監(jiān)督資金運(yùn)營，淘汰不良組織。正是由于其滿足會計(jì)主體的假設(shè)，對外作為一個獨(dú)立的慈善法人，可以按照企業(yè)遵循的會計(jì)準(zhǔn)則要求，公開提供財務(wù)報告，向捐贈者和其他監(jiān)管人公布資金的使用情況和運(yùn)營效率，保持了高度的信任度。對內(nèi)組織投資部門與慈善部門分離，內(nèi)部人員各司其職，不相互干涉，提高了資金管理的效率。

澳大利亞在應(yīng)對慈善機(jī)構(gòu)法人獨(dú)立性問題上也積累了豐富的經(jīng)驗(yàn)。政府主要通過資金和管理層監(jiān)管等形式進(jìn)行管控， 盡可能下放權(quán)力，使慈善機(jī)構(gòu)能夠根據(jù)自身情況作出更好的決定和提供更好的服務(wù)，政府僅僅是提供稅收優(yōu)惠的支持者。

2國內(nèi)民間慈善組織發(fā)展?fàn)顩r

香港地區(qū)受西方思想的影響，慈善事業(yè)起步較早，根據(jù)其本土的經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r和特點(diǎn)，逐漸形成了獨(dú)具特色的香港慈善組織模式：針對第三部門發(fā)育不足，采用由政府出資以招標(biāo)競爭方式請民間慈善組織操作政府的社會福利項(xiàng)目，形成了政社分開運(yùn)作的公助民辦的慈善模式。這一模式有利于提高公民的福利水平，實(shí)現(xiàn)了福利資源的最優(yōu)化，有效促進(jìn)慈善事業(yè)的穩(wěn)步發(fā)展。

我國內(nèi)地由于民間慈善事業(yè)起步較晚，經(jīng)驗(yàn)較少，造成政府對慈善組織的調(diào)控過度，呈現(xiàn)“行政化取向”，致使內(nèi)地民間慈善機(jī)構(gòu)不能享有公司法人的獨(dú)立性，同時還受到登記管理機(jī)關(guān)和業(yè)務(wù)主管單位的雙重管理，以至于慈善組織成為政府的附屬機(jī)構(gòu)，與其“民間性”和“自愿性”相違背。同時政府設(shè)立的門檻較高，限制了合法的民間慈善組織數(shù)量和規(guī)模。根據(jù)《社會團(tuán)體登記管理?xiàng)l例》及《民辦非企業(yè)單位登記管理暫行條例》的規(guī)定，合法的民間辦公募基金要滿足以下三個標(biāo)準(zhǔn)：第一是原始基金，全國性公募基金會不低于800萬人民幣，地方性公募基金會不低于400萬人民幣，非公募性基金會不低于200萬人民幣；第二是尋找掛靠的業(yè)務(wù)主管單位，并向業(yè)務(wù)主管單位申請?jiān)O(shè)立；第三向登記管理機(jī)關(guān)（全國性公募基金會為民政部，地方性公募基金會為地方民政部門）進(jìn)行申請并接受審查。

二、慈善組織會計(jì)主體缺失引發(fā)的問題

1會計(jì)主體缺失導(dǎo)致信息不對稱

慈善募捐中捐贈者和慈善機(jī)構(gòu)是人和被人的關(guān)系。由于捐贈者個人的資金儲備有限，缺乏準(zhǔn)確可靠的救助信息來源，救助效率低下，只能通過慈善機(jī)構(gòu)這個中介將資金物資匯總，進(jìn)行扶貧救助等慈善活動。由于目前我國民間慈善組織具有官方或半官方性質(zhì)，主要慈善資金都由行政主導(dǎo)，因此沒有法律法規(guī)要求慈善組織必須按照企業(yè)適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)財務(wù)報表，披露資金募集和運(yùn)用的情況，造成了信息的不對稱。一方面捐贈者無法從財務(wù)報表及披露中掌握資金的運(yùn)營情況。另一方面，由于缺乏獨(dú)立第三方的審計(jì)監(jiān)督，使某些慈善機(jī)構(gòu)濫用善款進(jìn)行營利活動，為自己及關(guān)聯(lián)方謀取私利，不能使善款幫助有需要的人，嚴(yán)重?fù)p害了捐贈者的利益，進(jìn)而造成了慈善組織公信力的缺失。

2會計(jì)主體缺失導(dǎo)致資金管理效率低

從成本效益的原則來分析，慈善機(jī)構(gòu)如果按照企業(yè)財務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則來核算，形成具有公信力的財務(wù)報表，會產(chǎn)生以下成本：（1）制定機(jī)構(gòu)會計(jì)體系成本，比如需要按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的要求設(shè)立賬戶，設(shè)計(jì)規(guī)范的會計(jì)核算系統(tǒng)進(jìn)行獨(dú)立的核算，組建獨(dú)立行業(yè)審計(jì)委員會；（2）培養(yǎng)專業(yè)慈善機(jī)構(gòu)財務(wù)管理人員成本，比如聘用專業(yè)的有豐富慈善經(jīng)驗(yàn)的高級管理人員，按照所制定的慈善機(jī)構(gòu)會計(jì)準(zhǔn)則的要求培訓(xùn)相關(guān)的財務(wù)人員。

一方面，在現(xiàn)行法規(guī)下，民間慈善組織不是獨(dú)立的法人，沒有適用于慈善組織特點(diǎn)的會計(jì)制度，機(jī)構(gòu)制定的會計(jì)章程和編制財務(wù)報表的基礎(chǔ)缺乏行業(yè)參照性，以至于慈善組織披露出的財務(wù)報表，難以按照企業(yè)審計(jì)準(zhǔn)則的標(biāo)準(zhǔn)和要求進(jìn)行審計(jì)，不能為利益相關(guān)者提供可靠的信息，導(dǎo)致籌資效率低，只能過分地依賴政府的力量，或者通過政府的影響來獲得固定捐贈人的捐贈。另一方面，目前慈善組織受到政府的雙重監(jiān)管，在組織任職的大多數(shù)人員都或多或少從事過政府工作，形式官僚化，缺乏財務(wù)管理知識。

三、解決慈善組織會計(jì)主體缺失的措施

1改變雙重許可制度

由于民間慈善組織受到登記主管部門和業(yè)務(wù)主管部門的雙重監(jiān)管，這大大削弱了民間慈善機(jī)構(gòu)從社會集資的能力，不利于組織的成立和發(fā)展壯大。同時存在多個管理主體，不但沒有達(dá)到協(xié)同高效運(yùn)作的目的，反而造成了責(zé)任不明確，管理職能和執(zhí)行職能混淆，不能作為一個獨(dú)立的法人按照自己的意愿從事慈善事業(yè)的局面，所以要從根本上解決此問題首先要改變與掛靠單位的關(guān)系，由統(tǒng)一的管理機(jī)關(guān)

根據(jù)相關(guān)法律法規(guī)對慈善組織進(jìn)行資格認(rèn)證，實(shí)現(xiàn)民間慈善組織身份合法化，擴(kuò)大組織數(shù)量和規(guī)模。

2降低設(shè)立門檻

由于民間慈善組織設(shè)立所需注冊資金的門檻較高，限制了一些小型民間慈善組織的發(fā)展。因?yàn)橐蟠壬平M織必須出具財務(wù)報表，所以其注冊資本可以企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)為基數(shù)進(jìn)行上下調(diào)整。同時，應(yīng)降低獲得獨(dú)立法人資格的人數(shù)限制，

和適當(dāng)降低標(biāo)準(zhǔn)。另外，給予民間慈善組織資金援助，通過直接補(bǔ)貼的方式，使得慈善組織的資金總量在短期內(nèi)增加，能夠及時正常地開展慈善救助活動。也可通過稅收救助政策，給予捐贈者一定的稅收優(yōu)惠，提高捐贈者從事慈善活動的積極性，擴(kuò)大慈善組織的資金來源。

3完善會計(jì)制度

慈善組織作為政府的一個附屬機(jī)構(gòu)，整個行業(yè)缺乏適用的會計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)的法律法規(guī)。根據(jù)我國基本國情，應(yīng)盡快出臺《慈善法》和《慈善組織會計(jì)準(zhǔn)則》，規(guī)范慈善行業(yè)的核算規(guī)則，建立會計(jì)核算系統(tǒng)。（1）要加強(qiáng)財務(wù)預(yù)算管理，科學(xué)預(yù)測和評估各個慈善項(xiàng)目的成本收益，并且開發(fā)適合慈善組織的財務(wù)會計(jì)軟件，從接受慈善捐贈到進(jìn)行慈善救助以及日常工作開支都按時按事進(jìn)行記錄和監(jiān)管，做到有賬可查。（2）定期編制財務(wù)報表，對財務(wù)信息進(jìn)行披露?？梢栽谀芰Ψ秶鷥?nèi)，對個別重大籌款項(xiàng)目編制獨(dú)立的財務(wù)報表，做到信息透明、公開。對于那些有明確使用目的、籌款來源廣泛的大額項(xiàng)目應(yīng)在項(xiàng)目結(jié)束后公布獨(dú)立的財務(wù)報表，披露的內(nèi)容包括籌款的總收入、項(xiàng)目總支出、凈收益，報表要按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)進(jìn)行編制，以便審計(jì)部門檢查。（3）將企業(yè)化管理模式引入慈善組織中，設(shè)立募資部門、投資部門、執(zhí)行部門和監(jiān)管部門。各部門各司其職，崗位職能明確，組織的決策權(quán)由組織成員選舉出的董事會執(zhí)行，監(jiān)督權(quán)由下設(shè)的獨(dú)立監(jiān)事會負(fù)責(zé)，志愿者和義工為活動的執(zhí)行人員，做到權(quán)責(zé)分明。

4健全監(jiān)督機(jī)制，嚴(yán)格財務(wù)審查

當(dāng)慈善機(jī)構(gòu)具備了會計(jì)主體的假設(shè)時，這意味著慈善組織由政府主導(dǎo)型轉(zhuǎn)變?yōu)檎С中?。慈善機(jī)構(gòu)的主營業(yè)務(wù)收入主要來源于捐贈收入，其收入的性質(zhì)決定了對其監(jiān)督的重要性。政府可以在以下方面加強(qiáng)對其資金運(yùn)營的監(jiān)督：（1）重視稅務(wù)部門的監(jiān)督。免稅制度不僅給予了捐贈者稅收優(yōu)惠，而且對慈善組織具有一定監(jiān)督作用。一方面，對慈善組織免稅資格進(jìn)行嚴(yán)格審查，只有那些合法的獨(dú)立的慈善組織和公益性法人才可以免稅；另一方面，嚴(yán)格監(jiān)督慈善活動的性質(zhì)，區(qū)分營利性活動和慈善活動，只有慈善公益活動才可以免稅。（2）建立行業(yè)監(jiān)督委員會，推薦有經(jīng)驗(yàn)的權(quán)威人士加入，制定本行業(yè)信息披露制度和相關(guān)的法律法規(guī)，定期派有資格的人員對慈善組織進(jìn)行評估監(jiān)督，并及時公布結(jié)果，以供公眾參考。（3）加強(qiáng)公眾監(jiān)督，包括捐贈者、受贈者、媒體以及會計(jì)事務(wù)所的審查和監(jiān)督，提高慈善組織公布的財務(wù)報表信息的重要性和相關(guān)性。

四、結(jié)論

民間慈善組織只有擺脫政府的過度干涉，以一個獨(dú)立法人的身份，按照自己的慈善宗旨和意愿從事獨(dú)立的非營利活動，按照企業(yè)適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)定期編制和公布財務(wù)報表，使利益相關(guān)者了解資金運(yùn)營狀況和使用效率，從而實(shí)現(xiàn)慈善法人財務(wù)信息公開化。

[參考文獻(xiàn)]

[1]姚儉建美國慈善事業(yè)的現(xiàn)狀分析：一種比較視角[J]上海交通大學(xué)學(xué)報（哲社版），2003（1）

第5篇：民辦非企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則制度范文

“自行彌補(bǔ)”是指：納稅人在納稅申報時(包括預(yù)繳申報和年度申報)可自行計(jì)算并彌補(bǔ)以前年度符合條件的虧損。

一、彌補(bǔ)虧損的會計(jì)處理

企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中既有可能發(fā)生盈利，也有可能出現(xiàn)虧損。企業(yè)發(fā)生虧損時，彌補(bǔ)虧損的渠道主要有三條：一是用以后年度稅前利潤彌補(bǔ)，二是用以后年度稅后利潤彌補(bǔ)，三是以盈余公積彌補(bǔ)虧損。

企業(yè)在當(dāng)年發(fā)生虧損的情況下，與實(shí)現(xiàn)利潤的情況相同，應(yīng)當(dāng)將本年發(fā)生的虧損自“本年利潤”科目，轉(zhuǎn)入“利潤分配――未分配利潤”科目，借記“利潤分配――未分配利潤”科目，貸記“本年利潤”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后“利潤分配”科目的借方余額，即為未彌補(bǔ)虧損的數(shù)額。然后通過“利潤分配”科目核算有關(guān)虧損的彌補(bǔ)情況。由于未彌補(bǔ)虧損形成的時間長短不同等原因，以前年度未彌補(bǔ)虧損有的可以以當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的稅前利潤彌補(bǔ)，有的則須用稅后利潤彌補(bǔ)。以當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的利潤彌補(bǔ)以前年度結(jié)轉(zhuǎn)的未彌補(bǔ)虧損，不需要進(jìn)行專門的賬務(wù)處理。企業(yè)應(yīng)將當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的利潤自“本年利潤”科目，轉(zhuǎn)入“利潤分配――未分配利潤”科目的貸方，其貸方發(fā)生額與“利潤分配――未分配利潤”的借方余額自然抵補(bǔ)。無論是以稅前利潤還是以稅后利潤彌補(bǔ)虧損，其會計(jì)處理方法均相同。但兩者在計(jì)算交納所得稅時的處理不同。在以稅前利潤彌補(bǔ)虧損的情況下，其彌補(bǔ)的數(shù)額可以抵減當(dāng)期企業(yè)應(yīng)納稅所得額，而以稅后利潤彌補(bǔ)的數(shù)額，則不能作為納稅所得扣除處理?！镀髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第18號――所得稅》要求企業(yè)對于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應(yīng)當(dāng)以可能獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損和稅款抵減的未來應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)對5年內(nèi)可抵扣暫時性差異是否能在以后經(jīng)營期內(nèi)的應(yīng)稅利潤充分轉(zhuǎn)回作出判斷，如果不能，企業(yè)則不應(yīng)確認(rèn)。

[例1]某企業(yè)在2005～2008年間每年的應(yīng)稅收益分別為：一200萬元、80萬元、70萬元、80萬元，適用稅率為20％，假設(shè)無其他暫時性差異。其中，2005年產(chǎn)生的40萬元虧損，經(jīng)綜合判斷能在5年內(nèi)轉(zhuǎn)回，確認(rèn)可抵扣暫時性差異，即確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。

(1)2005年企業(yè)應(yīng)稅收益為虧損200萬元，產(chǎn)生可抵扣的暫時性差異40萬元，即確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)40萬元，會計(jì)處理為：

借：遞延所得稅資產(chǎn)

400000

貸：所得稅費(fèi)用

400000

(2)2006年企業(yè)應(yīng)稅收益為盈利80萬元，轉(zhuǎn)回暫時性差異16萬元，會計(jì)處理為：

借：所得稅費(fèi)用

160000

貸：遞延所得稅資產(chǎn)

160000

(3)2007年企業(yè)應(yīng)稅收益為盈利70萬元，轉(zhuǎn)回暫時性差異14萬元，會計(jì)處理為：

借：所得稅費(fèi)用

140000

貸：遞延所得稅資產(chǎn)

140000

(4)2008年企業(yè)應(yīng)稅收益為盈利80萬元，可轉(zhuǎn)回暫時性差異10萬元，確認(rèn)本年度應(yīng)交稅費(fèi)6萬元。會計(jì)處理為：

借：所得稅費(fèi)用

160000

貸：遞延所得稅資產(chǎn)

100000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交所得稅

60000

二、彌補(bǔ)虧損額的納稅填報列示

根據(jù)企業(yè)所得稅年度納稅申報表及附表(國稅發(fā)[2008]101號)，主表第23行“納稅調(diào)整后所得”：填報納稅人當(dāng)期經(jīng)過調(diào)整后的應(yīng)納稅所得額。金額等于本表第13+14-15+22行。當(dāng)本行如為負(fù)數(shù)，就是納稅人當(dāng)年可申報向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)的虧損額。主表第24行“彌補(bǔ)以前年度虧損”：填報納稅人按稅收規(guī)定可在稅前彌補(bǔ)的以前年度虧損額。金額等于附表四《企業(yè)所得稅彌補(bǔ)虧損明細(xì)表》第6行第10列，但不得超過主表第23行“納稅調(diào)整后所得”。注意：“納稅調(diào)整后所得”是確定準(zhǔn)予稅前彌補(bǔ)虧損額的基礎(chǔ)。

[例2]某企業(yè)2004年1月開業(yè)，當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額20萬元，2005年、2006年、2007年度的納稅調(diào)整后所得分別為-40、0、－80萬元，2008年的納稅調(diào)整后所得為140萬元，其中：稅務(wù)機(jī)關(guān)查出應(yīng)納稅所得額40萬元。要求計(jì)算該企業(yè)2008年應(yīng)納所得稅額，并填報有關(guān)納稅申報表。填報如下：

有關(guān)項(xiàng)目填報說明：第1列“年度”：填報公歷年份。第1至5行依次從6行往前推5年，即2007年、2006年、2005年，第6行為本申報年度即2008年；第2列“盈利額或虧損額”：填報主表的第23行“納稅調(diào)整后所得”的數(shù)據(jù)(虧損額以“一”表示)。即2005、2006、2007、2008年度的“納稅調(diào)整后所得”分別是-40萬元、0萬元、80萬元、100萬元；第3列“合并分立企業(yè)轉(zhuǎn)入可彌補(bǔ)虧損額”：填報按稅收規(guī)定可以并人的合并、分立企業(yè)的虧損額(以“－”表示)；第4列“當(dāng)年可彌補(bǔ)的所得額”：金額等于第2+3列。該例中無合并分立企業(yè)轉(zhuǎn)入可彌補(bǔ)虧損額，即第4列依次為2005、2006、2007、2008年度的“當(dāng)年可彌補(bǔ)的所得額”分別是-40萬元、0萬元、－80萬元、100萬元；第9列“以前年度虧損彌補(bǔ)額”：金額等于第5+6+7+8列。(第4列為正數(shù)的不填)；第10列第1至5行“本年度實(shí)際彌補(bǔ)的以前年度虧損額”：分析填報主表第23行數(shù)據(jù)，用于依次彌補(bǔ)前5年度的尚未彌補(bǔ)的虧損額，1－5行累計(jì)數(shù)不得大于主表23行。10列小于等于4列負(fù)數(shù)的絕對值－9列。即2008年盈利100，先彌補(bǔ)2005年未彌補(bǔ)40(填在第10列第2行)、再彌補(bǔ)2007年未彌補(bǔ)60(填在第10列第5行)；第6行第10列“本年度實(shí)際彌補(bǔ)的以前年度虧損額”：金額等于第1至5行第10列的合計(jì)數(shù)即100萬元(6行10列的合計(jì)數(shù)≤6行4列的合計(jì)數(shù))；第11列第2至6行“可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)的虧損額”：填報前5年度的虧損額被本年主表中第24行數(shù)據(jù)依次彌補(bǔ)后，各年度仍未彌補(bǔ)完的虧損額，以及本年度尚未彌補(bǔ)的虧損額。11列=4列的絕對值－9列－10列(第四列大于零的行次不填報)即－－40-0-80|-0-100=20萬元；第7行第11列“可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)的虧損額合計(jì)”：填報第2至6行第11列的合計(jì)數(shù)即20萬元。

表間關(guān)系：第6行第10列=主表第24行即100萬元。