內(nèi)部控制和審計的區(qū)別精選(九篇)

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第1篇：內(nèi)部控制和審計的區(qū)別范文

一、內(nèi)部控制審計與會計報表審計的聯(lián)系與區(qū)別

1.兩種審計的聯(lián)系。

內(nèi)部控制審計與會計報表審計的聯(lián)系，主要體現(xiàn)在以下幾方面：

(1)對內(nèi)部控制有效性的定義和評價方法相同，并且都要對內(nèi)部控制進行測試。

(2)二者的最終目的相同。雖然內(nèi)部控制審計與會計報表審計的審計目標(biāo)側(cè)重于不同方面，但它們的最終目的一致，即提高會計報表的可靠性，為會計報表使用者提供可靠的會計信息。

(3)二者的審計模式都是以風(fēng)險為導(dǎo)向。被審計單位首先聘請注冊會計師對本公司的內(nèi)部控制進行風(fēng)險評估，注冊會計師針對重大缺陷或錯報，重點進行評估和識別。

(4)二者都要對重要交易類別、重點賬戶等進行識別。在內(nèi)部控制審計過程中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對被審計單位的內(nèi)部控制是否涵蓋了重要交易類別、重點賬戶進行評價。在財務(wù)報表審計過程中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對重要交易類別、重點賬戶是否存在重大錯報進行評價。

(5)兩種審計確定的重要性水平一致。

2.兩種審計的區(qū)別。

內(nèi)部控制審計與會計報表審計的區(qū)別，主要體現(xiàn)在以下幾方面：

(1)測試范圍不同。在內(nèi)部控制審計過程中，注冊會計師不能繞過某些審計領(lǐng)域的測試程序;而在會計報表審計過程中，注冊會計師可以繞過某些審計領(lǐng)域的測試程序。即后者的測試范圍小于前者的測試范圍。

(2)測試目的不同。內(nèi)部控制審計的測試目的是對被審計單位的內(nèi)部控制的有效性進行評價，發(fā)表審計意見。會計報表審計的測試目的則是為了判斷是否可以適當(dāng)減少實質(zhì)性程序的工作量。

(3)控制缺陷的評價要求不同。在內(nèi)部控制審計過程中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格評估被審計單位的內(nèi)部控制存在的缺陷。而在會計報表審計中，對內(nèi)部控制缺陷的區(qū)分沒有那么嚴(yán)格。

(4)審計報告的內(nèi)容不同。在內(nèi)部控制審計報告中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對外披露被審計單位內(nèi)部控制的有效性。在會計報表審計報告中，則一般不對外報告。

(5)測試結(jié)果所要求的可靠程度不完全相同。在內(nèi)部控制審計過程中，對測試的可靠性要求較嚴(yán)。而在財務(wù)報表審計過程中，要求則相對比較低。

二、整合審計的可行性與必要性

整合審計，即同一家被審計單位的內(nèi)部控制審計和會計報表審計均委托給同一家會計師事務(wù)所。會計師事務(wù)所通過整合計劃和實施審計工作，可以同時實現(xiàn)二者的目標(biāo)。

1.整合審計的可行性。

整合審計具有可行性。首先，二者的根本目標(biāo)相同，即改善會計信息質(zhì)量，為會計報告使用者提供高水平的會計信息，這從根本上決定了二者的整合具有可行性;其次，將二者進行整合對于實現(xiàn)審計目標(biāo)、適當(dāng)節(jié)省審計成本、控制審計風(fēng)險等都有利;最后，兩種審計業(yè)務(wù)中有大量相近甚至相同的工作，將二者整合可以減輕工作量，改善工作質(zhì)量。

2.整合審計的必要性。

二者的審計理念都是風(fēng)險導(dǎo)向型，同時也都基于責(zé)任方的認(rèn)定。內(nèi)部控制審計和會計報表審計關(guān)系密切，因此，有必要對二者進行整合，整合審計的優(yōu)點主要體現(xiàn)在以下幾點：提高審計的整體效率;提高上市企業(yè)會計信息質(zhì)量;在一定程度上能規(guī)避會計師事務(wù)所的審計風(fēng)險。

三、整合審計的思路與要點

《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》明確指出企業(yè)內(nèi)部控制的五大目標(biāo)：

(1)保證經(jīng)營管理合法合規(guī);

(2)保證企業(yè)資產(chǎn)安全;

(3)保證企業(yè)會計報告及其他信息真實可靠;

(4)注重改善企業(yè)經(jīng)營效率和經(jīng)營效果;

(5)促進企業(yè)進一步發(fā)展。而會計報表審計的目標(biāo)主要是對被審計單位出具的會計報告的合法性、公允性以及會計處理方法的一致性，信息披露完整性等內(nèi)容發(fā)表審計意見。因此，兩種審計目標(biāo)的整合的重點是提供高質(zhì)量的會計信息以及提高會計報表的可靠性。整合審計的審計思路是自上而下的風(fēng)險導(dǎo)向型思路，主要可以分為以下幾個步驟：

(1)對財務(wù)報表進行分析，初步評估內(nèi)部控制整體風(fēng)險。

(2)進一步了解和測試被審計企業(yè)整體層面的內(nèi)部控制。

(3)識別重要交易類別、重點賬戶的列報及其相關(guān)認(rèn)定。

(4)深人探索被審計單位潛在錯報的根源并識別相應(yīng)的控制措施。

(5)最后，對潛在風(fēng)險和錯報選擇擬測試的控制。

第2篇：內(nèi)部控制和審計的區(qū)別范文

【摘要】內(nèi)部審計外包并不意味著外部審計取代內(nèi)部審計,因為,外包后的內(nèi)部審計僅僅是改變了內(nèi)部審計的主體,它在審計的內(nèi)容和目的、服務(wù)對象、審計時間、審計程序與內(nèi)部控制的關(guān)系等方面和外部審計仍然存在著顯著的區(qū)別。

【關(guān)鍵詞】內(nèi)部審計外包;外部審計;區(qū)別

內(nèi)部審計和外部審計都是審計監(jiān)督體系的組成部分,它們相互制約、相互監(jiān)督、互為補充。兩者的主要目標(biāo)是一致的,都是對被審單位的財政、財務(wù)收支活動和經(jīng)營管理活動的正確性、合法性、合理性和有效性進行審查和監(jiān)督。內(nèi)部審計是外部審計的重要基礎(chǔ),外部審計的深度和廣度在很大程度上取決于內(nèi)部審計的工作質(zhì)量,內(nèi)部審計做的好,外部審計就有了保證。實踐證明,內(nèi)部審計和外部審計在實施過程中,各有所長、各有所短,兩者的有效結(jié)合是完善審計監(jiān)督體系、全面開展審計工作、提高審計質(zhì)量和審計效率的有效途徑。

內(nèi)部審計外包(OutsourcingtheInternalAuditFunction)又稱內(nèi)部審計外部化或內(nèi)部審計,它是指組織將其內(nèi)部審計職能部分或全部通過契約委托給組織外部的具備專業(yè)勝任能力的機構(gòu)或人員執(zhí)行。與傳統(tǒng)的內(nèi)部審計相比,內(nèi)部審計外包的顯著特征就是內(nèi)部審計主體的變化,從事內(nèi)部審計業(yè)務(wù)的審計主體開放了,它既可以是組織內(nèi)部的審計人員,也可以是獨立于該組織的外部審計機構(gòu)或人員。內(nèi)部審計外包有利于提高內(nèi)部審計的獨立性,強化內(nèi)部審計監(jiān)督;有利于降低企業(yè)內(nèi)部審計成本,增強企業(yè)核心競爭力,提高企業(yè)經(jīng)營效率;有利于轉(zhuǎn)移企業(yè)內(nèi)部審計風(fēng)險,充分利用社會資源,提高內(nèi)部審計質(zhì)量。

企業(yè)外包內(nèi)部審計業(yè)務(wù)后,內(nèi)部審計會被外部審計(主要是社會審計,下同)替代嗎?我們的回答是否定的。因為外包后的內(nèi)部審計僅僅是改變了內(nèi)部審計的主體,它在許多方面和外部審計仍然存在著區(qū)別,主要表現(xiàn)在:

一、是審計的內(nèi)容和目的不同。內(nèi)部審計的內(nèi)容主要是依據(jù)企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略目標(biāo)、單位內(nèi)部的定額、計劃指標(biāo)及內(nèi)部管理制度等,檢查企業(yè)各項內(nèi)部控制的執(zhí)行情況、經(jīng)濟活動取得的經(jīng)濟效益等,提出各項改善措施,評價企業(yè)內(nèi)部受托經(jīng)濟責(zé)任的履行情況等。內(nèi)部審計的種類,包括財務(wù)審計、經(jīng)濟效益審計、經(jīng)營業(yè)務(wù)審計和管理審計等。而外部審計則是依據(jù)《獨立審計準(zhǔn)則》,主要審查企業(yè)經(jīng)濟活動的真實性和合法性等方面,對被審單位會計報表的合法性和公允性發(fā)表審計意見,并未較多觸及經(jīng)濟效益審計和管理審計等方面。因此,內(nèi)部審計在深度和廣度方面要比外部審計要求高。21寫作秘書網(wǎng)

二、是審計的服務(wù)對象不同。內(nèi)部審計人員在處理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理活動的問題中,充當(dāng)企業(yè)管理當(dāng)局的參謀和助手,并幫助各級管理人員有效地履行他們的職責(zé),其主要的、直接的服務(wù)對象就是包括企業(yè)管理當(dāng)局和董事會在內(nèi)的組織內(nèi)部的各級管理人員。通常,外部審計人員是受托對企業(yè)的財務(wù)會計報表進行年度審計,其服務(wù)對象是與企業(yè)利益相關(guān)的社會各界,包括股東、銀行、債權(quán)人、政府和潛在的投資者等。當(dāng)然,這不排除他們的意見被企業(yè)管理當(dāng)局和董事會采用的情況,但這是次要的,不是其主要的使命和目的。

三、是審計作用的范圍不同。內(nèi)部審計所發(fā)揮的作用一般僅局限于組織內(nèi)部,只有當(dāng)正確的審計結(jié)論和建議被采納并及時采取改進行動時,才會產(chǎn)生具有建設(shè)性的實際效果。內(nèi)部審計人員對生產(chǎn)經(jīng)營管理所持的觀點和看法一般不向外界透露,具有一定的保密性。而外部審計人員對財務(wù)會計報表所表述的審計意見和結(jié)論要公布于眾,客觀上起到了社會公正的作用,其作用的覆蓋面比內(nèi)部審計要廣闊的多。

四、是與內(nèi)部控制的關(guān)系程度不同。外部審計人員的興趣主要集中在內(nèi)部會計控制,以及對會計信息的真實性和完整性有實質(zhì)性影響的相關(guān)控制,而內(nèi)部審計人員則對整個內(nèi)部控制系統(tǒng),包括內(nèi)部會計控制都給予了極大的關(guān)注。而且,兩者的出發(fā)點不同,外部審計人員之所以關(guān)心內(nèi)部控制,是因為它們影響其設(shè)計的審計程序性質(zhì)和進行實質(zhì)性測試的范圍,這與他們對財務(wù)會計報表發(fā)表獨立意見相比是次要的。內(nèi)部審計人員關(guān)心內(nèi)部控制的目的在于檢查和評價內(nèi)部控制系統(tǒng)的適當(dāng)性和有效性,并針對控制的缺陷提出強化控制的意見和措施。

五、是審計的范圍和時間不同。內(nèi)部審計的范圍涉及企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理的各個領(lǐng)域,它既可以借助于正式的記錄和文件,又可以依據(jù)非正式的記錄和文件;內(nèi)部審計通常對單位組織內(nèi)部采用定期或不定期的審計,時間安排比較靈活。而外部審計通常是定期審計,每年對被審單位的會計報表審計一次,其審計范圍主要局限于財務(wù)會計領(lǐng)域及其相關(guān)的內(nèi)部控制系統(tǒng),重點在于那些對財務(wù)會計報表的合法性和公允性有實質(zhì)性影響的重大事項,它只能依賴正式的記錄和文件。所以,內(nèi)部審計在審計的對象范圍上比外部審計要廣泛,在審計時間上也更為靈活。

第3篇：內(nèi)部控制和審計的區(qū)別范文

一、財務(wù)報表審計中內(nèi)部控制評估的作用

一般情況下，對內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計進行整合的過程中，通常以此作為基礎(chǔ)對二者在內(nèi)部控制方面的作用進行評估，現(xiàn)階段，內(nèi)部控制審計在財務(wù)報表審計中的應(yīng)用范圍已經(jīng)非常廣泛。其中在研究中發(fā)現(xiàn)：隨著內(nèi)部控制在不斷地惡化，審計調(diào)整也在逐漸地增多，這就使得審計調(diào)整對利潤表產(chǎn)生了不同的影響，因此，在內(nèi)部控制評估階段分配中審計資源在不斷的提高審計的效率，這樣就降低了審計的成本，最終結(jié)果表明：內(nèi)部控制評估在財務(wù)報表審計中起著重要的作用。

二、內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計之間的關(guān)系

1.審計的程序中進行分析。作為審計單位而言，不管是針對內(nèi)部控制審計，還是針對財務(wù)報表審計，都需要在審計體系中對其進行客觀的評價，作為注冊會計師而言，應(yīng)該對財務(wù)報表編制方面的內(nèi)部控制進行了解及測試，總結(jié)出內(nèi)部控制設(shè)計的可行性，最終給出審計方面的意見與建議。通常在財務(wù)報表審計中發(fā)現(xiàn)了內(nèi)部控制問題，這就可以為內(nèi)部控制審計提供有效的證據(jù)。

2.內(nèi)部審計取證的方法研究。在內(nèi)部審計取證方面，注冊會計師為了獲取審計結(jié)果，需要在審計意見中尋找有用的信息，注冊會計師財務(wù)報表審計中主要是通過詢問、觀察、檢查以及穿行測試等方法來獲取內(nèi)部控制設(shè)計與運行審計的證據(jù)，在會計體系中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)全面的運用詢問人員，在測試中提高內(nèi)部審計運行的可行性。

3.風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟畈煌?。不管是何種審計形式，都體現(xiàn)出風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟睢Ｔu估與內(nèi)部控制有關(guān)的風(fēng)險，從中來評判風(fēng)險的結(jié)果，確定審計程序的性質(zhì)以及范圍，為制定有效的審計證據(jù)做出有效、充分、全面的準(zhǔn)備，在審計方法方面，注冊會計師通常采用自上而下的方法，當(dāng)然不管是采用何種方法，在風(fēng)險到西安審計理念的影響喜愛，都是在財務(wù)報表層次的基礎(chǔ)上進行的，這也就體現(xiàn)出了在內(nèi)部控制整體風(fēng)險方面，注冊會計師的重要性。并且將具體的措施放在層次控制中，做出報表具體認(rèn)證，因此在內(nèi)部控制審計以及財務(wù)報表審計中都體現(xiàn)了風(fēng)險導(dǎo)向，這些基礎(chǔ)都是為將二者整合做準(zhǔn)備的重要依據(jù)。

由于這二者的目標(biāo)不同，但是部分相同的審計程序以及審計方法中，就會產(chǎn)生一種知識溢出效應(yīng)，其主要是指：知識外部性的效應(yīng)。然而知識溢出效應(yīng)產(chǎn)生于范圍經(jīng)濟，其中范圍經(jīng)濟具體表現(xiàn)在：知識的溢出，是指兩種或者多種不同服務(wù)間因信息和資源的共享帶來的成本節(jié)約，還有契約型范圍經(jīng)濟，主要是在降低成本中來獲取契約型范圍經(jīng)濟。

三、內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計整合的重要性

將二者在整合中，能夠促進審計證據(jù)的有效性，并且相互之間可以利用審計結(jié)果，在整合審計程序中，大大地降低了審計的成本，最終實現(xiàn)了各自的審計目標(biāo)。因此將二者整合的重要性具體表現(xiàn)在：一是有效的降低了審計的成本。具體采用的是協(xié)同效應(yīng)，在將資源共享之后產(chǎn)生的產(chǎn)品數(shù)量在增加同時降低了產(chǎn)品的成本，最終促進了資源的有效整合，這種狀況下注冊會計師就可以承擔(dān)比單一審計要高的成本，收取兩份費用的同時，完全符合成本效益，審計的效率也得到了有效的提升。二是審計目標(biāo)的實現(xiàn)。盡管內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計在審計目標(biāo)上有所差異，但是其共同的目標(biāo)都是提高會計信息的準(zhǔn)確性。所以，將兩種審計形式整合在一起，在審計資源整合、審計程序整合的過程中，審計目標(biāo)也就變得比較明確的。三是審計質(zhì)量的提高。不管是內(nèi)部控制審計，還是財務(wù)報表審計，都需要注冊會計師對本單位內(nèi)部控制狀態(tài)進行全面的了解，在這一過程中，作為審計人員，需要對內(nèi)部控制中存在的問題及時進行發(fā)現(xiàn)，及時的做到規(guī)避風(fēng)險或者是有效的加強薄弱的會計環(huán)節(jié)，倘若能夠在將二者進行整合，這樣注冊會計師就可以利用一種審計中的結(jié)果來為作為判斷另一種審計的重要依據(jù)，通常在內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計工作中，審計師可以在內(nèi)部控制審計的過程中發(fā)現(xiàn)會計事項中的重大缺陷，決定財務(wù)報表審計實行性的測試結(jié)果。另外審計師在對財務(wù)報表中發(fā)現(xiàn)了重大的錯報、漏報現(xiàn)象時，這就足夠的說明內(nèi)部控制審計中存在著質(zhì)量問題，因此這兩種內(nèi)部審計是相互聯(lián)系，密不可分的。只有將這兩種內(nèi)部審計進行科學(xué)的整合，發(fā)揮最大的效益，這樣才能在企業(yè)會計領(lǐng)域的運行中及時的發(fā)現(xiàn)問題，最終做到降低審計風(fēng)險，達到提高審計質(zhì)量的結(jié)果。

四、二者整合對提高財務(wù)報表審計質(zhì)量的影響

對于內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計來說，存在知識溢出效應(yīng)，注冊會計師在進行內(nèi)部審計的時候，必須要對內(nèi)部控制相關(guān)知識進行了解，才能夠?qū)︼L(fēng)險進行準(zhǔn)確的判斷與控制，才能做出科學(xué)的評估，從而提高財務(wù)報表審計質(zhì)量的效果。研究表明：在審計工作中，在將二者整合的前提下，這就產(chǎn)生了知識溢出的效應(yīng)比較大，在內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計中能夠具體的體現(xiàn)出整合的程度，最終可以采用相同的審計方法或?qū)徲嫵绦?，實現(xiàn)對二者審計的目標(biāo)。還有在整合的過程中，主要是以時間間隔來表示的，其時間間隔越短，二者的整合程度就越高。反映出該會計年度的財務(wù)報表審計質(zhì)量就越高。在將內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計進行整合的同時，該年度財務(wù)報表審計的質(zhì)量受到很大的影響，因此整合的效果對于財務(wù)報表質(zhì)量的提高有直接的影響作用。

第4篇：內(nèi)部控制和審計的區(qū)別范文

美、澳、中三國內(nèi)部控制審核報告的結(jié)構(gòu)與內(nèi)容

1.美國。根據(jù)《美國鑒證準(zhǔn)則400：與單位財務(wù)報告相關(guān)的內(nèi)部控制的報告》第45段的規(guī)定，執(zhí)業(yè)人員的報告應(yīng)當(dāng)包括：

(1)包括“獨立的”一詞的標(biāo)題(一般用“獨立會計師報告”)。

(2)說明管理當(dāng)局關(guān)于該單位在某一特定日期與財務(wù)報告相關(guān)的內(nèi)部控制有效性的認(rèn)定(當(dāng)管理當(dāng)局的認(rèn)定沒有后附于執(zhí)業(yè)人員的報告時，報告的第一段也應(yīng)當(dāng)包含管理當(dāng)局的認(rèn)定的說明)。

(3)說明認(rèn)定是管理當(dāng)局的責(zé)任。

(4)說明執(zhí)業(yè)人員的責(zé)任是根據(jù)其審核，對“該單位的內(nèi)部控制有效性或管理當(dāng)局的認(rèn)定”發(fā)表意見。

(5)說明審核是根據(jù)美國注冊會計師協(xié)會制定的鑒證準(zhǔn)則執(zhí)行的，相應(yīng)地，包括了解與財務(wù)報告相關(guān)的內(nèi)部控制，測試和評價內(nèi)部控制設(shè)計和執(zhí)行的有效性，以及實施執(zhí)業(yè)人員根據(jù)實際情況認(rèn)為必要的其他程序。

(6)說明執(zhí)業(yè)人員相信，審核為其發(fā)表意見提供了合理基礎(chǔ)。

(7)應(yīng)加一段說明，由于任何內(nèi)部控制中均存在固有局限，因此，由于錯誤或舞弊引起的錯報可能已經(jīng)發(fā)生且未被發(fā)現(xiàn)(此外，本段也應(yīng)當(dāng)說明，根據(jù)內(nèi)部控制評價結(jié)果推測未來存在一定的風(fēng)險，因為未來情況的變化可能導(dǎo)致現(xiàn)行內(nèi)部控制變得不再適當(dāng)，或者降低了內(nèi)部控制政策或程序的遵循程度)。

(8)執(zhí)業(yè)人員的意見是：①根據(jù)控制標(biāo)準(zhǔn)，該單位在某一特定日期是否在所有重大方面保持了與會計報表相關(guān)的有效的內(nèi)部控制。②根據(jù)控制標(biāo)準(zhǔn)，管理當(dāng)局關(guān)于該單位在某一特定日期與會計報表相關(guān)的內(nèi)部控制有效性的認(rèn)定是否在所有重大方面是公允表述的。

(9)如果認(rèn)定是根據(jù)管理機構(gòu)制定的特定標(biāo)準(zhǔn)編制的或者是根據(jù)由認(rèn)定者與特定方商定的特定標(biāo)準(zhǔn)編制的，也應(yīng)當(dāng)包含執(zhí)業(yè)人員的報告；應(yīng)說明因為旨在單一地為特定方使用，所以報告的使用具有局限性；當(dāng)存在既定標(biāo)準(zhǔn)時，應(yīng)說明如果認(rèn)定是根據(jù)“指出既定標(biāo)準(zhǔn)”來表述的，該認(rèn)定就不是專門根據(jù)該標(biāo)準(zhǔn)來表述的結(jié)果。

(10)執(zhí)業(yè)人員事務(wù)所的手書或印刷簽名。

(11)審核報告的日期。

2.澳大利亞。根據(jù)《澳大利亞審計準(zhǔn)則810：關(guān)于控制程序有效性的特殊目的報告》第67段的規(guī)定，審計師關(guān)于控制程序有效性的報告應(yīng)當(dāng)包括：

(1)標(biāo)題(如果對控制程序有效性的認(rèn)定提供高程度的保證水平，則標(biāo)題為“獨立審計報告”)。

(2)收件人。

(3)審計范圍的描述，包括：活動范圍的說明或描述，說明保持對活動范圍有效的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)，包括控制程序，是管理當(dāng)局的責(zé)任。

(4)當(dāng)業(yè)務(wù)是鑒證業(yè)務(wù)時，說明管理當(dāng)局關(guān)于控制程序有效性的聲明的指定來源。

(5)說明審計師已經(jīng)實施了該業(yè)務(wù)，以便對控制程序有效性發(fā)表意見。

(6)指出審計師編制報告的目的及有權(quán)利利用報告的人，并指出審計師對其他任何目的或其他任何人員利用本報告不承擔(dān)責(zé)任。

(7)標(biāo)準(zhǔn)的描述或標(biāo)準(zhǔn)來源的披露。

(8)說明審計是根據(jù)澳大利亞審計準(zhǔn)則實施的。

(9)在罕見及例外情況下，當(dāng)偏離基本原則或基本程序可能是必要的，正如在“其他綜合職業(yè)說明SPS1.1：遵循審計準(zhǔn)則”中的(H)段所要求的說明，對于已偏離的特殊基本原則或基本程序連同偏離的正當(dāng)理由，應(yīng)當(dāng)提供詳細的說明。

(10)進一步詳細說明影響所提供保證的變化因素及其他認(rèn)為適當(dāng)?shù)男畔ⅰ?/p>

(11)以“固有局限”為標(biāo)題，在該段落部分中陳述：①由于在任何內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)中均存在固有局限，因此，錯誤或違規(guī)可能已經(jīng)發(fā)生且未被發(fā)現(xiàn)是可能的，并且在已審計的控制程序之內(nèi)的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)執(zhí)行未經(jīng)審計，因而不對其有效性發(fā)表意見；②審計不被設(shè)計用于發(fā)現(xiàn)控制程序中的所有薄弱環(huán)節(jié)，因此沒有在整個期間內(nèi)持續(xù)地實施審計，且所實施的測試是建立在樣本基礎(chǔ)之上的；③根據(jù)控制程序評價結(jié)果推測未來期間存在一定的風(fēng)險，因為未來情況的變化可能導(dǎo)致控制程序變得不再適當(dāng)，或者可能降低控制程序的遵循程度。

(12)當(dāng)審計師的意見是保留的，則應(yīng)有以"限制情況"為標(biāo)題的一部分，清楚地說明該保留意見的原因。

(13)對在所有重大方面和根據(jù)指定的控制標(biāo)準(zhǔn)，與活動范圍有關(guān)的控制程序的設(shè)計和執(zhí)行是否有效發(fā)表意見。

(14)審計師的簽名。

(15)審計師的地址。

(16)審計師報告的日期。

3.中國。根據(jù)中國注冊會計師協(xié)會的《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見》第五章第三十條至第三十九條的規(guī)定，內(nèi)部控制審核報告應(yīng)當(dāng)包括以下基本內(nèi)容：

(1)標(biāo)題。統(tǒng)一規(guī)范為“內(nèi)部控制審核報告”。

(2)收件人。應(yīng)當(dāng)為審核業(yè)務(wù)的委托人，并應(yīng)當(dāng)載明收件人的全稱，可用“XX股份有限公司”。

(3)引言段。應(yīng)當(dāng)說明以下內(nèi)容：①被審核單位管理當(dāng)局對特定日期與會計報表相關(guān)的內(nèi)部控制有效性的認(rèn)定；②被審核單位管理當(dāng)局的責(zé)任；③注冊會計師的責(zé)任。

(4)范圍段。應(yīng)當(dāng)說明以下內(nèi)容：①審核依據(jù)，即《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見》；②審核程序；③實施的審核程序為注冊會計師發(fā)表審核意見提供合理的基礎(chǔ)；

(5)固有限制段。應(yīng)當(dāng)說明以下內(nèi)容：①內(nèi)部控制的固有限制；②根據(jù)內(nèi)部控制評價結(jié)果推測未來內(nèi)部控制有效性的風(fēng)險。

(6)說明段。如果注冊會計師發(fā)表的是非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，則應(yīng)增加說明段，說明內(nèi)部控制存在的重大缺陷及其對實現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)的影響。

(7)意見段。應(yīng)當(dāng)說明被審核單位于特定日期在所有重大方面是否保持了與會計報表相關(guān)的有效的內(nèi)部控制。

(8)簽章和會計師事務(wù)所地址。應(yīng)當(dāng)由注冊會計師簽名并蓋章，加蓋會計師事務(wù)所公章，標(biāo)明會計師事務(wù)所地址。

(9)報告日期。是指注冊會計師完成外勤審核工作的日期。

三國內(nèi)部控制審核報告的比較

(一)內(nèi)容與結(jié)構(gòu)

1.標(biāo)題。美國將其統(tǒng)一稱為“獨立會計師報告”，突出了注冊會計師實施業(yè)務(wù)的獨立性特征，將注冊會計師的報告與其他專業(yè)人員的報告區(qū)別開來。但美國注冊會計師就其他業(yè)務(wù)簽發(fā)的報告也有稱為“獨立會計師報告”的。如注冊會計師簽發(fā)的中期財務(wù)報告審閱報告就稱為“獨立會計師報告”，年度財務(wù)報表審計報告也可稱為“獨立會計師報告”。此外，這種標(biāo)題沒有反映出業(yè)務(wù)對象與業(yè)務(wù)性質(zhì)，不能將內(nèi)部控制審核業(yè)務(wù)報告與注冊會計師實施的其他業(yè)務(wù)報告相區(qū)別。澳大利亞將標(biāo)題統(tǒng)一稱為“獨立審計報告”，也突出了注冊會計師實施業(yè)務(wù)的獨立性特征。但也存在幾個問題：一是未將注冊會計師內(nèi)部控制審核業(yè)務(wù)報告與會計報表審計報告相區(qū)別；二是內(nèi)部控制審核業(yè)務(wù)性質(zhì)定性不太恰當(dāng)，沒有嚴(yán)格區(qū)分審計(audit)與審核(examination，也譯為“審查”)業(yè)務(wù)。一般地，將對財務(wù)信息提供高程度保證服務(wù)的業(yè)務(wù)稱為審計，而將對其他非財務(wù)信息提供高程度保證服務(wù)的業(yè)務(wù)稱為審核。在澳大利亞，注冊會計師還可以對內(nèi)部控制實施審閱(review)業(yè)務(wù)和商定程序業(yè)務(wù)(agreed-upon procedures)。中國將標(biāo)題統(tǒng)一稱為“內(nèi)部控制審核報告”，突出了注冊會計師所完成業(yè)務(wù)的對象是內(nèi)部控制，實施業(yè)務(wù)的性質(zhì)是審核業(yè)務(wù)，言簡意賅，一目了然。但沒有將注冊會計師所簽發(fā)的審核報告與其他專業(yè)人員所簽發(fā)的審核報告區(qū)別開來。

2.收件人。美國的內(nèi)部控制審核報告沒有要求注明收件人，而澳大利亞的內(nèi)部控制報告要求注明收件人。在中國，收件人為審核業(yè)務(wù)委托人，一般直接用“XX股份有限公司”。在收件人方面，中國與澳大利亞在實質(zhì)上是相同的。

3.正文整體結(jié)構(gòu)。美國的標(biāo)準(zhǔn)無保留意見內(nèi)部控制審核報告的正文整體結(jié)構(gòu)由引言段、范圍段、固有限制段、意見段四個自然段構(gòu)成。在正式報告中，每一自然段均沒有小標(biāo)題。如果是非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審核報告，則在意見段之前增加說明段。在澳大利亞，標(biāo)準(zhǔn)無保留意見內(nèi)部控制審核報告的正文整體結(jié)構(gòu)由范圍段、固有限制段、意見段構(gòu)成。范圍段又包括五個自然段，固有限制段包括四個自然段，只有意見段只包括一個自然段。每一自然段均有相應(yīng)小標(biāo)題，分別是范圍、固有局限、審計意見。實際上，其范圍段包括了美國的引言段與范圍段的內(nèi)容。如果是非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審核報告，則在意見段之前增加說明段，說明段的小標(biāo)題為“發(fā)現(xiàn)的情況”或其他適當(dāng)?shù)男?biāo)題。在中國，標(biāo)準(zhǔn)無保留意見內(nèi)部控制審核報告的正文整體結(jié)構(gòu)由引言段、范圍段、固有限制段、意見段四個自然段構(gòu)成，每一自然段均沒有小標(biāo)題。如果是非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審核報告，則在意見段之前增加說明段?？梢姡谡牡恼w結(jié)構(gòu)上，中國的與美國的相同，而澳大利亞的則較為復(fù)雜。

第5篇：內(nèi)部控制和審計的區(qū)別范文

【關(guān)鍵詞】 財務(wù)報告內(nèi)部控制； 內(nèi)部會計控制； 區(qū)別與聯(lián)系

一、內(nèi)部會計控制

（一）內(nèi)部會計控制概念

1958年10月美國審計程序委員會第29號審計程序公報《獨立審計人員評價內(nèi)部控制的范圍》，將內(nèi)部控制分為內(nèi)部會計控制和內(nèi)部管理控制。

為了按照公認(rèn)審計標(biāo)準(zhǔn)來規(guī)范內(nèi)部控制檢查和評價的范圍，審計上也將內(nèi)部控制分為內(nèi)部會計控制和內(nèi)部管理控制。但內(nèi)部控制的分類往往僅限于理論，在實踐操作中嚴(yán)格分清二者是十分困難的。盡管如此，在學(xué)術(shù)界仍然產(chǎn)生了“內(nèi)部會計控制”的說法，并就此問題展開了大量的研究與討論。

內(nèi)部會計控制是指單位為了保護資產(chǎn)的安全、完整，提高會計信息質(zhì)量，確保有關(guān)法律法規(guī)和規(guī)章制度及單位經(jīng)營管理方針政策的貫徹執(zhí)行，避免或降低風(fēng)險，提高經(jīng)營管理效率，實現(xiàn)單位經(jīng)營管理目標(biāo)而制定和實施的一系列控制方法、措施和程序。

（二）實現(xiàn)內(nèi)部會計控制的措施

1.提高會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德水平（會計人員是內(nèi)部會計控制的執(zhí)行主體）。內(nèi)部會計控制工作的水平和質(zhì)量能否提高，很大程度上取決于會計人員素質(zhì)的高低。因此良好的職業(yè)道德、廣博的專業(yè)知識、精湛的業(yè)務(wù)技能，不斷補充新知識，才能及時應(yīng)對客觀環(huán)境的變化，準(zhǔn)確把握政策的精神，切實貫徹相關(guān)的制度，把本單位的內(nèi)部會計控制工作做好。

2.完善監(jiān)督機制，保證企業(yè)內(nèi)部會計控制制度有效實施。完善監(jiān)督機制，避免和遏制企業(yè)內(nèi)部會計控制不良行為發(fā)生，使內(nèi)部監(jiān)督與外部監(jiān)督達到良好的有機統(tǒng)一。

3.建立有效的激勵約束機制。建立一套行之有效的激勵約束機制，通過激勵機制，激發(fā)內(nèi)部會計人員控制行為的積極性和創(chuàng)造性，使內(nèi)部會計人員嚴(yán)格執(zhí)行財務(wù)制度。

二、財務(wù)報告內(nèi)部控制（圖2）

隨著美國法律法規(guī)對內(nèi)部控制提出的新要求，在內(nèi)部控制中出現(xiàn)了財務(wù)報告內(nèi)部控制（internal control over financial reporting）這一新提法。美國證券交易委員會（簡稱SEC）在2002年的33―8138號提案中首次對財務(wù)報告內(nèi)部控制進行了解釋，即財務(wù)報告內(nèi)部控制的目的是確保公司設(shè)計的控制程序能為下列事項提供合理的保證：公司的業(yè)務(wù)活動經(jīng)過合理的授權(quán)；保護公司的資產(chǎn)，避免未經(jīng)授權(quán)或不恰當(dāng)?shù)氖褂?；業(yè)務(wù)活動被恰當(dāng)?shù)赜涗洸蟾妫瑥亩ＷC上市公司的財務(wù)報告符合公認(rèn)會計原則的編報要求。

SEC對財務(wù)報告內(nèi)部控制的定義與美國2002年《薩班斯―奧克斯利法案》103條款中要求注冊會計師事務(wù)所進行內(nèi)部控制評價的內(nèi)容保持一致，并且符合美國注冊會計師協(xié)會的審計準(zhǔn)則公告319條款的規(guī)定。根據(jù)SEC2003年6月正式的最終規(guī)則中的定義，財務(wù)報告內(nèi)部控制是指由公司的首席執(zhí)行官、首席財務(wù)官或公司行使類似職權(quán)的人員設(shè)計或監(jiān)管的，受到公司的董事會、管理層和其他人員影響的，為財務(wù)報告的可靠性和滿足外部使用的財務(wù)報告編制的符合公認(rèn)會計原則提供合理保證的控制程序。

三、內(nèi)部會計控制與財務(wù)報告內(nèi)部控制的區(qū)別

（一）視角不同

內(nèi)部會計控制更多的是基于經(jīng)營者視角而制定和實施的一系列控制方法、措施和程序?？梢哉f，內(nèi)部會計控制更多的是從內(nèi)部控制價值創(chuàng)造的真實、可靠等方面制定、實施的措施及程序。

財務(wù)報告內(nèi)部控制是單位為滿足財務(wù)報告使用者所需信息而編制的符合公認(rèn)會計原則、為財務(wù)報告提供合理保證的控制程序?？梢哉f，財務(wù)報告內(nèi)部控制更多的是基于所有者（股東）及潛在投資者等利益相關(guān)者的視角而制定的為有效降低控制風(fēng)險等不利方面所制定、實施的措施及程序。

（二）所屬層面不同

內(nèi)部控制包括公司層面的內(nèi)部控制和業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制。公司層面內(nèi)部控制包括董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層之間明確的權(quán)限劃分和職責(zé)定位。財務(wù)報告內(nèi)部控制屬于公司層面的內(nèi)部控制，內(nèi)部會計控制則屬于業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制。

（三）執(zhí)行主體及客體不同

財務(wù)報告內(nèi)部控制貫徹執(zhí)行的主體，不僅僅是企業(yè)最高管理當(dāng)局和各職能部門，還應(yīng)該包括企業(yè)中各個層次的管理人員及全體員工。對財務(wù)報告內(nèi)部控制整體而言，系統(tǒng)的貫徹執(zhí)行者，即系統(tǒng)的客體，也包括系統(tǒng)的設(shè)計者在內(nèi)。財務(wù)報告內(nèi)部控制的主體與客體存在同一性。

內(nèi)部會計控制執(zhí)行主體是單位內(nèi)部涉及會計工作的所有人員，任何人都不得擁有超越內(nèi)部會計控制的權(quán)利，內(nèi)部會計控制應(yīng)當(dāng)涵蓋單位內(nèi)部涉及會計工作的各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)和相關(guān)崗位，明確業(yè)務(wù)處理過程中的基本控制點，使內(nèi)部控制落實到?jīng)Q策、執(zhí)行、監(jiān)督、反饋等各個環(huán)節(jié)。

（四）時間跨度不同

由于環(huán)境及公司前景的不確定性，內(nèi)部會計控制是一個動態(tài)的發(fā)展過程。一個有效的內(nèi)部會計控制制度應(yīng)具有按管理部門需要來保證執(zhí)行經(jīng)濟業(yè)務(wù)和完成工作的職責(zé)，保證制度正確實施的有效程序。

財務(wù)報告是反映一定時期企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營狀況的書面文件，是會計核算的一種專門方法，也是會計核算的結(jié)果和最后環(huán)節(jié)。財務(wù)報告內(nèi)部控制是為財務(wù)報告這個時點文件服務(wù)的。

（五）內(nèi)容不同

內(nèi)部會計控制的內(nèi)容主要有：貨幣資金的控制、采購與付款的控制、銷售與收款的控制、工程項目的控制、對外投資的控制、成本費用的控制、擔(dān)保的控制、預(yù)算的控制、固定資產(chǎn)的控制和存貨的控制。崗位分工控制及授權(quán)批準(zhǔn)控制包含于上述十項內(nèi)部會計控制之中。

由于財務(wù)的特點是以貨幣為價值符號，所以其觸角勢必要延伸到經(jīng)營環(huán)節(jié)，突破傳統(tǒng)的核算范疇，凡是有經(jīng)營活動的地方都是財務(wù)報告內(nèi)部控制應(yīng)該關(guān)注的領(lǐng)域。針對各業(yè)務(wù)循環(huán)設(shè)置的控制制度對經(jīng)濟活動的發(fā)生、傳遞、記錄等進行全面的監(jiān)控。相對來說財務(wù)報告內(nèi)部控制比內(nèi)部會計控制更具體、全面。

（六）范圍不同

財務(wù)報告內(nèi)部控制是內(nèi)部控制中不可缺少的重要組成部分，而內(nèi)部會計控制是財務(wù)報告內(nèi)部控制的有機組成部分。內(nèi)部會計控制與其他方面的內(nèi)部控制共同保證財務(wù)報告的可靠性。

（七）所保證信息不同

內(nèi)部會計控制所要達到的目標(biāo)側(cè)重于會計信息的合法性、真實性、準(zhǔn)確性和完整性，也就是說偏重于財務(wù)信息的可靠性。

財務(wù)報告內(nèi)部控制既要保證財務(wù)信息的可靠性，又要保證非財務(wù)信息的可靠性。目前，已經(jīng)有許多國家要求單位財務(wù)報告披露非財務(wù)信息，美國注冊會計師協(xié)會《論改進企業(yè)報告》一文中提供的一套企業(yè)報告，財務(wù)報告及附注內(nèi)容僅占1/3，非財務(wù)信息卻占2/3。在美國企業(yè)中日趨流行的平衡計分卡，就是將企業(yè)財務(wù)信息與非財務(wù)信息結(jié)合起來的指標(biāo)體系。

（八）主要監(jiān)督者不同

內(nèi)部會計控制的第一監(jiān)督及評價者是內(nèi)部審計部門及相關(guān)人員，之后才可能是外部會計師事務(wù)所等機構(gòu)。財務(wù)報告內(nèi)部控制的監(jiān)督及評價部門則是從外部聘用的會計師事務(wù)所及相關(guān)權(quán)力機構(gòu)。

四、內(nèi)部會計控制與財務(wù)報告內(nèi)部控制的聯(lián)系

（一）內(nèi)部會計控制是財務(wù)報告內(nèi)部控制的前提或基礎(chǔ)，財務(wù)報告內(nèi)部控制是內(nèi)部會計控制的評價指標(biāo)

內(nèi)部會計控制好比高層建筑的地基石，只有地基石擺正了，建筑才會結(jié)實、美觀。同時，如果做好財務(wù)報告內(nèi)部控制，也可以從側(cè)面驗證內(nèi)部會計控制是有效的。有效的內(nèi)部會計控制應(yīng)具有按管理部門需要來保證執(zhí)行經(jīng)濟業(yè)務(wù)和完成工作的職責(zé)以及保證制度正確實施的有效程序。該程序的有效執(zhí)行是財務(wù)報告內(nèi)部控制成功的有力保證。財務(wù)報告的可靠性作為內(nèi)部控制的核心目標(biāo)之一始終未改變。財務(wù)報告由會計人員編制，是會計信息加工后對外公布的結(jié)果。它的產(chǎn)生依賴于會計核算系統(tǒng)、日?？刂茩C制的運行。

（二）“人”是內(nèi)部會計控制與財務(wù)報告內(nèi)部控制共同的關(guān)鍵控制點

“人”是最重要、最活躍的因素，是企業(yè)發(fā)展的源泉和動力，也是風(fēng)險的制造者和控制者。經(jīng)濟學(xué)中的理性經(jīng)濟人假設(shè)認(rèn)為，人是理性的、自立的經(jīng)濟人，總是追求經(jīng)濟利益的最大化。在特定環(huán)境下，人的行為可能存在風(fēng)險隱患，大家知道內(nèi)部控制不僅是針對物和事的控制，更是針對人的行為的控制。因此，較高的內(nèi)部會計控制和財務(wù)報告內(nèi)部控制制度的設(shè)計水平和較高的人員素質(zhì)是保證單位內(nèi)部會計控制制度和財務(wù)報告內(nèi)部控制制度有效運行的必要條件和關(guān)鍵點。

（三）內(nèi)部會計控制與財務(wù)報告內(nèi)部控制共有的局限性

1.無法控制新增業(yè)務(wù)。內(nèi)部會計控制與財務(wù)報告內(nèi)部控制只適用于目前正常且經(jīng)常反復(fù)出現(xiàn)的業(yè)務(wù)活動及經(jīng)營活動，一旦單位調(diào)整經(jīng)營戰(zhàn)略、增加分支機構(gòu)、增加新的生產(chǎn)線等，都有可能導(dǎo)致原設(shè)的控制制度的威懾力降低或失控。

2.存在信息不對稱性的隱患。信息化時代，信息的確認(rèn)、處理、報告貫穿于內(nèi)部會計控制與財務(wù)報告內(nèi)部控制的整個過程，中間的哪一個環(huán)節(jié)出現(xiàn)溝通問題，都會影響財務(wù)報告的公信力。內(nèi)部控制溝通的有效性要求明確地將相關(guān)職責(zé)分配給執(zhí)行控制程序的員工，使相關(guān)的員工清楚如何進行控制以及自身在內(nèi)部控制系統(tǒng)中的角色和責(zé)任。但也同樣因為信息的嚴(yán)重不對稱性會給一些人留下可乘之機，最后導(dǎo)致財務(wù)上各種舞弊的出現(xiàn)。

3.現(xiàn)有的控制體系及方法無法有效地實現(xiàn)控制目標(biāo)。內(nèi)部會計控制與財務(wù)報告內(nèi)部控制體系的建立、實施對企業(yè)及相關(guān)人員、理論研究者提出了更高的要求，我國公司現(xiàn)今的內(nèi)部控制仍比較薄弱，處于較低級水平。導(dǎo)致此現(xiàn)象出現(xiàn)的原因很多。內(nèi)部控制建立初期或比較薄弱的企業(yè)，如果沒有雄厚的財力及人力的支持，建立及完善內(nèi)部控制幾乎是不可能的。計算機技術(shù)的普及大大提高工作效率的同時也對內(nèi)部控制的體系及方法提出了更高的要求。

4.對公司的風(fēng)險管理提出了戰(zhàn)略性要求。隨著企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中風(fēng)險的加大，內(nèi)部會計控制可以及時甄別現(xiàn)存風(fēng)險及防范未來風(fēng)險，從而提供可靠準(zhǔn)確的財務(wù)報告?？梢姸呔鶎镜娘L(fēng)險管理提出了戰(zhàn)略性的要求。

五、總結(jié)

總之，要看到內(nèi)部會計控制與財務(wù)報告內(nèi)部控制的聯(lián)系和不同，充分利用資源優(yōu)勢，有效降低成本，做到內(nèi)部會計控制伴隨著企業(yè)的不斷完善和發(fā)展中不斷更新，從而保證內(nèi)部財務(wù)報告控制作用更加有效的發(fā)揮。

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第6篇：內(nèi)部控制和審計的區(qū)別范文

【摘要】本文結(jié)合風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ脚c傳統(tǒng)審計模式的主要區(qū)別,指出在風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ较聭?yīng)將審計證據(jù)作為審計失敗的主要判斷標(biāo)準(zhǔn),以審計過程為輔助判斷標(biāo)準(zhǔn),并且對這兩種觀點進行了評析。

自20世紀(jì)90年代以來,注冊會計師面臨的執(zhí)業(yè)環(huán)境發(fā)生了很大變化,企業(yè)組織結(jié)構(gòu)及其經(jīng)營活動方式日益復(fù)雜、全球化和科學(xué)技術(shù)的影響日益加深、會計準(zhǔn)則要求的判斷和估計日益增加,企業(yè)管理當(dāng)局進行財務(wù)舞弊的動機日益增強。為了實現(xiàn)審計目標(biāo),注冊會計師需要隨著審計環(huán)境的變化調(diào)整審計方法,風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫅?yīng)運而生。2006年2月,現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂碚摫患{入我國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系,自2007年1月1日起全面推廣應(yīng)用。在新的審計模式下,如何判斷審計失敗與注冊會計師及社會公眾的利益密切相關(guān),成為關(guān)注的焦點。

一、過程失敗論與結(jié)果失敗論

在獨立審計市場中,注冊會計師審計失敗的鑒定,歷來存在兩種觀點:一是過程失敗論,認(rèn)為審計失敗的判定標(biāo)準(zhǔn)是審計過程的規(guī)范性。即在審計過程中是否遵守審計準(zhǔn)則,如果在審計過程中注冊會計師沒有按照審計準(zhǔn)則的要求執(zhí)行審計程序而簽發(fā)了不恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖?那么就認(rèn)為發(fā)生審計失敗。二是結(jié)果失敗論,認(rèn)為審計失敗的判定標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該是審計的結(jié)果。即無論注冊會計師在審計過程中是否遵守了審計準(zhǔn)則,只要最后對存在“重大”錯報和漏報的會計報表簽發(fā)了不恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖?沒有查出財務(wù)報表中的“重大”錯報和漏報),那么就認(rèn)為是審計失敗。

二、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ脚c傳統(tǒng)審計模式的區(qū)別

隨著《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則》的頒布與實施,風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕讶〈藗鹘y(tǒng)的賬項導(dǎo)向?qū)徲嫾皟?nèi)部控制導(dǎo)向?qū)徲嫛ｏL(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ街阅苋〈@兩種傳統(tǒng)的審計模式必有其先進之處,較之兩者有顯著的區(qū)別。

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍且环N理論驅(qū)動型的審計模式,注冊會計師根據(jù)對被審計單位固有風(fēng)險、控制風(fēng)險(二者綜合評估即重大錯報風(fēng)險)的評估,結(jié)合預(yù)期的審計風(fēng)險水平,來確定可接受的檢查風(fēng)險水平,并以此為基礎(chǔ)設(shè)計審計程序、分配審計資源。其最顯著的特點是:立足于對審計風(fēng)險進行系統(tǒng)的分析和評價,并以此作為出發(fā)點制定審計策略和與企業(yè)狀況相適應(yīng)的多樣化審計計劃,將風(fēng)險考慮貫穿整個審計過程,不僅有效控制了審計風(fēng)險,而且合理分配了審計資源。

賬項導(dǎo)向?qū)徲嫾皟?nèi)部控制導(dǎo)向?qū)徲嫿y(tǒng)稱為程序驅(qū)動審計,明顯的缺陷是資源分配上缺乏理論指導(dǎo),導(dǎo)致有限的審計資源沒有得到合理分配,高風(fēng)險領(lǐng)域資源分配不足,而低風(fēng)險領(lǐng)域資源分配過多,影響審計的效率和效果。盡管內(nèi)部控制理論對審計取證模式的發(fā)展產(chǎn)生了巨大影響,尤其是對建立在內(nèi)部控制測試基礎(chǔ)上的抽樣結(jié)論正確性提供了重要理論支撐,大大提高了審計工作的效率和質(zhì)量,但內(nèi)部控制導(dǎo)向?qū)徲嫷睦碚摷僭O(shè)是完善的內(nèi)部控制可以減少舞弊機會,反之,舞弊的機會就增多,財務(wù)報表的可靠性降低。依據(jù)該假設(shè),審計實質(zhì)性測試是以內(nèi)部控制測試評價為基礎(chǔ),重點對內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)的相關(guān)業(yè)務(wù)確定測試的性質(zhì)、時間和范圍,實施實質(zhì)性測試。但是,該假設(shè)很可能由于內(nèi)部控制本身的局限性及管理層極有可能逾越內(nèi)部控制而不成立。

三、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ较聦徲嬍〉呐袛鄻?biāo)準(zhǔn)

1.以審計證據(jù)為主要判斷標(biāo)準(zhǔn)。

(1)從審計業(yè)務(wù)的性質(zhì)分析。審計屬于鑒證業(yè)務(wù),而審計證據(jù)在鑒證業(yè)務(wù)中有著舉足輕重的作用。審計證據(jù)是對被審計單位財務(wù)報表是否按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度編制,是否在重大方面公允反映被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量進行判斷的依據(jù)。審計憑證據(jù)“說話”,收集和評價審計證據(jù)是注冊會計師得出審計結(jié)論、支撐審計意見的基礎(chǔ)。那么,對審計失敗的判斷也不能脫離審計證據(jù)進行。根據(jù)審計業(yè)務(wù)的性質(zhì),筆者認(rèn)為,審計失敗概念的界定應(yīng)是:注冊會計師收集的審計證據(jù)不能支持其得出的審計結(jié)論。所以,審計失敗的判斷也應(yīng)以審計證據(jù)是否充分、恰當(dāng)為主要標(biāo)準(zhǔn),如果收集的審計證據(jù)不能合理排除財務(wù)報表存在重大失實的嫌疑,發(fā)表了不恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖?就可以認(rèn)為審計沒有到位,注冊會計師就應(yīng)對信息使用者的損失承擔(dān)責(zé)任。

(2)從審計證據(jù)本身的性質(zhì)分析。審計證據(jù)是注冊會計師為了得出審計結(jié)論、形成審計意見而使用的所有信息。注冊會計師將在審計過程中獲得的各種審計證據(jù)完整地記錄于審計工作底稿,審計工作底稿是審計證據(jù)的載體。《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1131號———審計工作底稿》規(guī)定:會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)自審計報告日起,對審計工作底稿至少保存十年。如果注冊會計師未能完成審計業(yè)務(wù),會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)自審計業(yè)務(wù)中止日起,對審計工作底稿至少保存十年。因而,審計證據(jù)以審計工作底稿為載體,具有客觀性,并且各種信息一旦作為審計證據(jù)記錄于審計工作底稿就具有相應(yīng)的法律效力。以審計證據(jù)作為審計失敗的主要判斷標(biāo)準(zhǔn),說服力強。

2.以審計過程為輔助判斷標(biāo)準(zhǔn)。審計過程也是審計工作的一部分,不能因為將審計過程作為判斷標(biāo)準(zhǔn)存在一定的局限而將其全盤否定。審計工作是由人來完成的,審計人員在工作中需運用大量的職業(yè)判斷,判斷的準(zhǔn)確程度受審計人員專業(yè)水平、經(jīng)驗及審計過程中是否保持了應(yīng)有的職業(yè)懷疑與謹(jǐn)慎等多種因素的影響。審計過程具有一定的靈活性,但它畢竟反映了注冊會計師的工作過程,因此我們不能完全拋開審計過程,而應(yīng)以審計過程為輔進行審計判斷。如果注冊會計師收集的審計證據(jù)不能合理排除財務(wù)報表存在重大失實的嫌疑,

而對存在“重大”錯報和漏報的財務(wù)報表簽發(fā)了不恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖?注冊會計師就應(yīng)對信息使用者的損失承擔(dān)責(zé)任。那么具體應(yīng)該承擔(dān)何種程度的責(zé)任,在以審計證據(jù)進行判斷的基礎(chǔ)上,可結(jié)合審計過程是否嚴(yán)格遵守審計準(zhǔn)則,注冊會計師在審計工作中是否保持應(yīng)有的職業(yè)懷疑與謹(jǐn)慎,來確定注冊會計師應(yīng)就信息使用者的損失承擔(dān)多大的民事賠償責(zé)任。如果注冊會計師存在違法違規(guī)行為,還應(yīng)受到監(jiān)管部門的處罰,承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。

然而,結(jié)果失敗論認(rèn)為,無論注冊會計師在審計過程中是否遵守了審計準(zhǔn)則,只要最后對存在“重大”錯報和漏報的財務(wù)報表簽發(fā)了不恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖?沒有查出財務(wù)報表中的“重大”錯報和漏報),就認(rèn)為是審計失敗。該觀點過于極端,該觀點的提出沒有正確理解鑒證業(yè)務(wù)中“保證”的概念,沒有與“絕對保證”區(qū)分開。審計業(yè)務(wù)是“合理保證”的鑒證業(yè)務(wù),并不提供絕對保證服務(wù)?！敖^對保證”是指注冊會計師對鑒證對象的信息整體不存在重大錯報,提供百分之百的保證。而“合理保證”是一個與積累必要證據(jù)相關(guān)的概念,它要求注冊會計師通過不斷修正、系統(tǒng)的執(zhí)業(yè)過程,獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù),對鑒證對象信息整體提出結(jié)論,提供一種高水平但非百分之百的保證。由于審計本身存在著局限性,作為合理保證的鑒證業(yè)務(wù),若被審計單位存在隱蔽的高層舞弊,在注冊會計師收集的審計證據(jù)充分、適當(dāng)?shù)那闆r下,沒有查出財務(wù)報表中的“重大”錯報和漏報,就應(yīng)酌情考慮,不應(yīng)判斷為審計失敗。

對于依靠證據(jù)得出結(jié)論的審計工作來講,對審計失敗的判斷離不開審計證據(jù);而審計工作是由人來完成的,審計過程中注冊會計師的表現(xiàn)也是一個不容忽視的因素。

參考文獻

第7篇：內(nèi)部控制和審計的區(qū)別范文

符合性測試概念可見于我國諸多審計之中，雖然這些文獻給出的符合性測試概念不盡相同，但大至可分為二類：一類認(rèn)為符合性測試是為了確定內(nèi)部控制制度的設(shè)計和執(zhí)行的有效性；一類則認(rèn)為符合性測試的不包括對內(nèi)部控制制度設(shè)計的測試，也即符合性測試僅是為了確定內(nèi)部控制制度的執(zhí)行的有效性。

第一類觀點以注冊師全國統(tǒng)一指定輔導(dǎo)教材《審計》為代表，其具體的表述為：“符合性測試是為了確定內(nèi)部控制的設(shè)計和執(zhí)行是否有效而實施的審計程序。符合性測試是在了解內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上來確定其設(shè)計和執(zhí)行的有效性?！?/p>

第二類觀點則以《釋義》為代表，其具體表述為：“符合性測試是指通過一定的審計方法，測試被審計單位業(yè)務(wù)活動的運行與相關(guān)內(nèi)部控制的符合程度。通過符合性測試，注冊會計師便可對內(nèi)部控制的有效性作出進一步評價，并根據(jù)符合性測試結(jié)果確定實質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間和范圍。”

不難看出，上述二類符合性測試概念的矛盾和沖突集中體現(xiàn)在符合性測試的內(nèi)容（或?qū)ο螅┦欠癜▋?nèi)部控制的設(shè)計。因此，搞清這個問題就成為解決符合性測試概念矛盾和沖突的關(guān)鍵所在。

如果我們把研究和評價內(nèi)部控制制度看作一個過程，然后我們再把這一過程按進展程度作一劃分并作些，籍此或許能夠有助于弄清我們所要討論的問題。

研究和評價內(nèi)部控制制度作為一個過程，大體上要經(jīng)過以下一些步驟：

1、調(diào)查了解內(nèi)部控制制度，并把調(diào)查了解的惰況記錄下來形成工作底稿。內(nèi)部控制制度調(diào)查記錄的方法通常有三種，即調(diào)查表（問卷）、文字表述和流程圖。

2、進行穿行測試。所謂穿行測試就是指在每一類交易循環(huán)中選擇一筆或若干筆業(yè)務(wù)進行測試，以驗證工作底稿上描述的內(nèi)部控制制度信息的客觀性和真實性。穿行測試（Walk－Through Test）也叫全程測試、了解性測試（Test of Understanding）、搖籃—一墳?zāi)箿y試（Cradle to Grave Tests）。實施這種測試的目的在于防止工作底稿中對內(nèi)部控制的描述出現(xiàn)偏差；

3、初步評價內(nèi)部控制制度。注冊會計師每次審計時，在了解了內(nèi)部控制之后，應(yīng)對控制風(fēng)險作初步評價。由于在這一階段，注冊會計師尚未對內(nèi)部控制的執(zhí)行情況進行檢查，僅對內(nèi)部控制作了了解和描述，因此，初步評價只能從內(nèi)部控制的設(shè)計角度進行。初步評價內(nèi)部控制作為一種審計程序，其實質(zhì)在于把被審單位內(nèi)部控制的現(xiàn)有模式與理想模式進行比較，從內(nèi)部控制的設(shè)計方面找出被審單位內(nèi)部控制的不足，以及這些不足可能對會計系統(tǒng)產(chǎn)生的影響。這里的評價主要集中在企業(yè)所設(shè)計的內(nèi)部控制的系統(tǒng)性、有效性、協(xié)調(diào)性以及內(nèi)部控制的適用性等方面?！皩徲媽崉?wù)中，審計人員可以采用‘內(nèi)部控制問題或調(diào)查表’?！畠?nèi)部控制問題式調(diào)查表’是將內(nèi)部控制的各個要求以問題方式列出的一種表式。因此，‘內(nèi)部控制問題式調(diào)查表’實際上是理想控制模式的一種表示形式，它使理想控制模式具體化，使審計人員易于用理想控制模式對實際存在的內(nèi)部控制制度進行評價。”初步評價以后，如果注冊會計師認(rèn)為內(nèi)部控制完全不能依賴，注冊會計師或者放棄接受委托或者直接進入實質(zhì)性測試（一般要評查），如果這樣，內(nèi)部控制的研究。評價到此即告結(jié)束。如果注冊會計師認(rèn)為內(nèi)部控制可以依賴或部分可以依賴(僅從制度的設(shè)計角度)且對實際存在的內(nèi)部控制運行狀況的檢查符合成本效益原則，注冊會計師則要進入下一道程序；

4、對內(nèi)部控制在受審期間運行的狀況進行檢查。這里的檢查實際上就是查看內(nèi)部控制在整個受審期間是否按照設(shè)計的要求有效地運行，其實際運行的狀況與制度設(shè)計的要求符合程度有多大。因為，設(shè)計再完美的內(nèi)部控制，如果沒按要求運行，內(nèi)部控制只能形同虛設(shè)，注冊會計師同樣不可對其依賴。注冊會計師僅在滿足下列條件下才對內(nèi)部控制的運行情況進行檢查：（1）存在可以依賴的內(nèi)部控制；（2）對內(nèi)部控制的檢查可以減少實質(zhì)性測試的工作量。這里的檢查方法可以按交易測試和機能測試分別進行。所謂交易測試就是對某一交易事項的突個流程或整個程序所采取的一切控制措施進行審查，其目標(biāo)在于查明內(nèi)部控制系統(tǒng)中的信息流向，查明信息流經(jīng)的控制環(huán)節(jié)是否都在發(fā)揮控制功能，其發(fā)揮的程度和效能如何。交易測試一般應(yīng)按交易循環(huán)進行，注冊會計師從每一交易循環(huán)中選擇出若干交易事項進行測試，這里的測試既可以順查也可以逆查。交易測試的實質(zhì)在于是對內(nèi)部控制在一個較為狹窄的時間范圍內(nèi)所做的橫向檢查；所謂機能測試是指對某控制措施（控制點）在整個受審期間是否一貫地有效執(zhí)行所進行的測試。這種測試要求注冊會計師從內(nèi)部控制中選擇出若干關(guān)鍵控制點，并對受審期間內(nèi)所有經(jīng)過這些控制點的業(yè)務(wù)進行控制情況檢查（抽查）。所謂關(guān)鍵控制點是指一旦這些控制環(huán)節(jié)的控制失控，錯弊就極易發(fā)生，符合這種特性的控制環(huán)節(jié)，就可稱之為關(guān)鍵控制點。機能測試的實質(zhì)在于是對關(guān)鍵控制點在整個受審期間所做的縱向檢查。交易測試結(jié)合機能測試可以便注冊會計師對內(nèi)部控制進行較為鎮(zhèn)密地、有效地立體檢查，這里的檢查仍為抽查。注冊會計師對內(nèi)部控制的執(zhí)行。情況進行檢查以后，接著就要進入下一個程序；

5、對內(nèi)部控制的再評價。通過上述幾個程序，注冊會計師對內(nèi)部控制的設(shè)計以及運行情況都有了比較全面的了解，在此基礎(chǔ)上，注冊會計師要對整個內(nèi)部控制的情況也即控制風(fēng)險水平進行再評價，看其控制風(fēng)險是高還是低。將控制風(fēng)險評價為高水平，意味著內(nèi)部控制不能及時防止或者發(fā)現(xiàn)和糾正某項認(rèn)定中的重要錯報或漏報的可能性很大，如果很多認(rèn)定或者所有認(rèn)定的控制風(fēng)險，都被評價為高水平，那么，注冊會計師就應(yīng)考慮是否對被審計單位會計報表進行審計。對控制風(fēng)險的評價，是為了確定完成審計工作所需執(zhí)行實質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間和范圍。評價控制風(fēng)險的適當(dāng)與否，直接影響到實質(zhì)性測試的適當(dāng)性。至此研究和評價內(nèi)部控制的一般過程就全部結(jié)束。

內(nèi)部控制制度的與評價肯定不等于符合性測試，但符合性測試卻存在于內(nèi)部控制制度的研究與評價過程之中。因此，在我們對內(nèi)部控制的研究與評價程序作了劃分和后，要想地界定符合性測試的內(nèi)涵，還有必要對測試概念以及符合性概念作些分析。

何為測試？測試（Test）的意思為檢查，只不過這里的檢查含有抽樣檢查的意思，用在審計中，則是指通過對審計對象樣本的檢查，以審計對象樣本的特征去推斷審計對象總體特征這樣一種活動。至于符合性，其含義即為遵循性，符合性測試在中叫Compliance Tests。因此，Compliance Tests在我國也有人把它翻譯成遵循性測試、依從性測試。從這些字義本身來看，內(nèi)部控制的研究和評價程序中，只有第4步程序才能稱之為符合性測試。因為，第4步程序只是對內(nèi)部控制進行了解、描述和記錄，沒有測試；第2步程序雖然進行了穿行測試，但目的不是檢查“符合性”，而是檢查對內(nèi)部控制描述記錄是否有錯；第3步程序為初步評價，這里的初步評價只能是從內(nèi)部控制設(shè)計的角度初步評估控制風(fēng)險，是在對內(nèi)部控制實際執(zhí)行情況沒有檢查情況下對控制風(fēng)險的初步評估，這里不涉及符合性；至于第5步程序也與符合性測試的內(nèi)涵不相吻合，符合性測試與內(nèi)部控制的再評價既有聯(lián)系又有區(qū)別。符合性測試是內(nèi)部控制再評價的基礎(chǔ)，沒有符合性測試也就不會出現(xiàn)內(nèi)部控制的再評價；內(nèi)部控制再評價是符合性測試的必然要求，否則，符合性測試就沒有任何價值，這是二者的聯(lián)系。但是它們二者的區(qū)別也是非常明顯的，內(nèi)部控制的再評價是利用符合性測試得到的證據(jù)，對控制風(fēng)險作出比較全面的分析過程，其本身作為一個相對獨立的過程，并不進行任何檢查，只是在利用檢查所得到的資料。被西方譽為“民間審計圣經(jīng)”的《蒙哥馬利審計學(xué)》也認(rèn)為“審計人員對其計劃所依靠的各項控制進行初步評價后，接著便進行符合性測試，——符合性測試的目的是證明內(nèi)部控制在打算依賴的期間內(nèi)，是否在令人滿意地發(fā)揮作用。它包括：檢查審計客戶的記錄和文件，取得證據(jù)；觀察審計客戶職員如何執(zhí)行控制；由審計人員重復(fù)進行職員的工作?！?/p>

第8篇：內(nèi)部控制和審計的區(qū)別范文

［關(guān)鍵詞］內(nèi)部控制風(fēng)險管理COSO全面風(fēng)險管理區(qū)別和聯(lián)系

內(nèi)部控制與風(fēng)險管理理論的發(fā)展與演變過程

現(xiàn)代內(nèi)部控制和風(fēng)險管理理論的發(fā)展是一個逐步演變的過程，大致可以區(qū)分為內(nèi)部控制制度、內(nèi)部控制整體框架、風(fēng)險管理框架三個階段。

（一）內(nèi)部控制制度階段。1936年美國頒布了《獨立公共會計師對財務(wù)報表的審查》，首次定義了內(nèi)部控制：“內(nèi)部稽核與控制制度是指為保證公司現(xiàn)金和其他資產(chǎn)的安全，檢查賬簿記錄的準(zhǔn)確性而采取的各種措施和方法”，此后美國審計程序委員會又經(jīng)過了多次修改。1973年在美國審計程序公告55 號中，對內(nèi)部控制制度的定義作了如下解釋：“內(nèi)部控制制度有兩類：內(nèi)部會計控制制度和內(nèi)部管理控制制度，內(nèi)部管理控制制度包括且不限于組織結(jié)構(gòu)的計劃，以及關(guān)于管理部門對事項核準(zhǔn)的決策步驟上的程序與記錄。會計控制制度包括組織機構(gòu)的設(shè)計以及與財產(chǎn)保護和財務(wù)會計記錄可靠性有直接關(guān)系的各種措施?！?/p>

（二）內(nèi)部控制整體框架階段。1992年9月，COSO委員會提出了報告《內(nèi)部控制——整體框架》。該框架指出“內(nèi)部控制是受企業(yè)董事會、管理層和其他人員影響，為經(jīng)營的效率效果、財務(wù)報告的可靠性、相關(guān)法規(guī)的遵循性等目標(biāo)的實現(xiàn)而提供合理保證的過程。”1996年底美國審計委員會認(rèn)可了COSO的研究成果，并修改相應(yīng)的審計公告內(nèi)容。

（三）風(fēng)險管理框架階段。2004年COSO委員會《企業(yè)風(fēng)險管理——整合框架》。企業(yè)風(fēng)險管理整合框架認(rèn)為“企業(yè)風(fēng)險管理是一個過程，它由一個主體的董事會、管理當(dāng)局和其他人員實施，應(yīng)用于戰(zhàn)略制訂并貫穿于企業(yè)之中，旨在識別可能會影響主體的潛在事項，管理風(fēng)險以使其在該主體的風(fēng)險容量之內(nèi)，并為主體目標(biāo)的實現(xiàn)提供合理保證?！痹摽蚣芡卣沽藘?nèi)部控制，更有力、更廣泛地關(guān)注于企業(yè)風(fēng)險管理這一更加寬泛的領(lǐng)域。風(fēng)險管理框架包括了要素：內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險應(yīng)對、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控。

風(fēng)險管理與內(nèi)部控制關(guān)系研究回顧

在風(fēng)險管理理論提出之后，理論界對內(nèi)部控制與風(fēng)險管理兩者之間的關(guān)系進行了不斷的研究。總體來說主要有以下三種觀點：

（一）第一種觀點認(rèn)為內(nèi)部控制包含風(fēng)險管理。CICA（1998）將風(fēng)險定義為，“一個事件或環(huán)境帶來不利后果的可能性”，闡明了風(fēng)險管理與控制的關(guān)系：“當(dāng)您在抓住機會和管理風(fēng)險時，您也正在實施控制”。巴塞爾委員會的《銀行業(yè)組織內(nèi)部控制系統(tǒng)框架》中指出，“董事會負(fù)責(zé)批準(zhǔn)并定期檢查銀行整體戰(zhàn)略及重要制度，了解銀行的主要風(fēng)險，為這些風(fēng)險設(shè)定可接受的水平，確保管理層采取必要的步驟去識別、計量、監(jiān)督以及控制這些風(fēng)險……?！边@里顯然是把風(fēng)險管理的內(nèi)容納入到了內(nèi)部控制框架中。加拿大注冊會計師協(xié)會控制標(biāo)準(zhǔn)委員會（1999）認(rèn)為，“控制應(yīng)該包括風(fēng)險的識別與減輕”，其中的風(fēng)險不僅包括與實現(xiàn)特定目標(biāo)相關(guān)的風(fēng)險，而且還包括一般性的風(fēng)險，如不能識別和利用機會，就不能使企業(yè)在面臨未預(yù)料到事件以及不確定信息時保持靈活性或彈性。

（二）第二種觀點認(rèn)為風(fēng)險管理包含內(nèi)部控制。COSO委員會提出的《企業(yè)風(fēng)險管理——整合框架》（2004）中明確指出，企業(yè)風(fēng)險管理包含內(nèi)部控制；內(nèi)部控制是企業(yè)風(fēng)險管理不可分割的一部分；內(nèi)部控制是風(fēng)險管理的一種方式，企業(yè)風(fēng)險管理比內(nèi)部控制范圍廣得多。英國Turnbull委員會（2005）認(rèn)為，風(fēng)險管理對于企業(yè)目標(biāo)的實現(xiàn)具有重要意義，公司的內(nèi)部控制系統(tǒng)在風(fēng)險管理中扮演關(guān)鍵角色，內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)被管理者看作是范圍更廣的風(fēng)險管理的必要組成部分。

（三）第三種觀點認(rèn)為內(nèi)部控制就是風(fēng)險管理。Blackburn（1999）認(rèn)為，風(fēng)險管理與內(nèi)部控制僅是人為的分離，而在現(xiàn)實的商業(yè)行為中，它們是一體化的。Laura F.Spira（2003）分析了內(nèi)部控制是怎樣變?yōu)轱L(fēng)險管理的，并指出，“將內(nèi)部控制定義為風(fēng)險管理強調(diào)與戰(zhàn)略制定的聯(lián)系，刻畫了內(nèi)部控制作為組織支撐的特點，但是，它也掩蓋了一個不爭的事實：現(xiàn)在沒有人真正明自內(nèi)部控制系統(tǒng)是什么?！?/p>

基于COSO報告下的內(nèi)部控制與風(fēng)險管理比較

現(xiàn)論界對內(nèi)部控制與風(fēng)險管理的定義各不相同，但被普遍接受的定義是國際權(quán)威機構(gòu)美國的COSO委員會對內(nèi)部控制與風(fēng)險管理的定義。本文以COSO報告為基礎(chǔ)對內(nèi)部控制與風(fēng)險管理的聯(lián)系與區(qū)別進行研究。

（一）兩者的定義與內(nèi)涵。1992年的COSO《內(nèi)部控制整合框架》將內(nèi)部控制定義為，“受董事會、管理層及其他人員影響的，為達到經(jīng)營活動的效率和效果、財務(wù)報告的真實可靠性、遵循相關(guān)法律法規(guī)等目標(biāo)提供合理保證而設(shè)計的過程?！彼ㄈ齻€目標(biāo)：與運營有關(guān)的目標(biāo)，即確保企業(yè)的經(jīng)營效率和效果；與財務(wù)報告有關(guān)的目標(biāo)，即確保財務(wù)報告真實可靠；與法律法規(guī)的遵循有關(guān)的目標(biāo)，即確保企業(yè)經(jīng)營過程中遵守有關(guān)的法律法規(guī)。它由五個方面的要素組成：控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控。其中控制環(huán)境是基礎(chǔ)、風(fēng)險評估是依據(jù)、控制活動是手段、信息與溝通是載體、監(jiān)控是保證。

2004年的COSO《風(fēng)險管理整合框架》將風(fēng)險管理定義為，“由企業(yè)的董事會、管理層以及其他人員共同實施的，應(yīng)用于戰(zhàn)略制定有企業(yè)各個層次的活動，旨在識別影響企業(yè)的各種潛在事件，并按照企業(yè)的風(fēng)險偏好管理風(fēng)險，為企業(yè)目標(biāo)的實現(xiàn)提供合理保證的過程?！憋L(fēng)險管理的目標(biāo)有四個：報告類目標(biāo)、經(jīng)營類目標(biāo)、遵循性目標(biāo)以及戰(zhàn)略目標(biāo)。風(fēng)險管理的組成要素有八個：內(nèi)部環(huán)境、目的設(shè)定、事件識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險對策、控制活動、信息與溝通和監(jiān)控。

（二）兩者的比較

1、它們都是由“企業(yè)董事會、管理層以及其他人員共同實施的”，強調(diào)了全員參與的觀點，指出各方在內(nèi)部控制或風(fēng)險管理中都有相應(yīng)的角色與職責(zé)。

2、它們都明確是一個“過程”，不是某種靜態(tài)的東西。其本身并不是一個結(jié)果，而是實現(xiàn)結(jié)果的一種方式。企業(yè)內(nèi)部控制與風(fēng)險管理都是滲透于企業(yè)各項活動中的一系列行動。這些行動普遍存在于管理者對企業(yè)的日常管理中，是企業(yè)日常管理所固有的。

3、它們都是為企業(yè)目標(biāo)的實現(xiàn)提供合理的保證。設(shè)計合理、運行有效的內(nèi)部控制與風(fēng)險管理能夠向企業(yè)的管理者和董事會在企業(yè)各目標(biāo)的實現(xiàn)上提供合理的保證。

4、風(fēng)險管理的目標(biāo)有四類，其中三類與內(nèi)部控制相重合，即報告目標(biāo)、經(jīng)營目標(biāo)和遵循性目標(biāo)。但報告目標(biāo)有所擴展，它不僅包括財務(wù)報告的準(zhǔn)確性，還要求所有對內(nèi)對外的非財務(wù)類報告準(zhǔn)確可靠。另外，風(fēng)險管理增加了戰(zhàn)略目標(biāo)，即與企業(yè)的遠景或使命相關(guān)的高層次目標(biāo)。這意味著風(fēng)險管理不僅僅是確保經(jīng)營的效率與效果，而且介入了企業(yè)戰(zhàn)略（包括經(jīng)營目標(biāo)）制定過程。

5、風(fēng)險管理與內(nèi)部控制的組成要素有五個方面是重合的，即（控制或內(nèi)部）環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督。這些重合是由它們目標(biāo)的多數(shù)重合及實現(xiàn)機制相似決定的。風(fēng)險管理增加了目標(biāo)設(shè)定、事件識別和風(fēng)險應(yīng)對三個要素。在重合的要素中，內(nèi)涵也有所擴展，例如內(nèi)部控制環(huán)境包括誠實正直品格及道德價值觀、員工素質(zhì)與能力、董事會與審計委員會、管理哲學(xué)與經(jīng)營風(fēng)格、組織結(jié)構(gòu)、權(quán)利與責(zé)任的分配、人力資源政策和實踐等七個方面。風(fēng)險管理的“內(nèi)部環(huán)境”除包括上述七個方面外，還包括風(fēng)險管理哲學(xué)、風(fēng)險偏好和風(fēng)險文化三個新內(nèi)容。在風(fēng)險評估要素中，風(fēng)險管理要求考慮內(nèi)在風(fēng)險與剩余風(fēng)險，以期望值、最壞情形值或概率分布度量風(fēng)險，考慮時間偏好以及風(fēng)險之間的關(guān)聯(lián)作用。在信息與溝通方面，風(fēng)險管理強調(diào)了過去、現(xiàn)在以及關(guān)于未來的相關(guān)數(shù)據(jù)的獲取與分析處理，規(guī)定了信息的深度與及時性等。

國內(nèi)關(guān)于內(nèi)部控制與全面風(fēng)險管理的定義

（一）目前國內(nèi)關(guān)于內(nèi)部控制和全面風(fēng)險管理的正式定義主要是財政部關(guān)于印發(fā)《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范——基本規(guī)范》和17項具體規(guī)范（征求意見稿）的通知以及國務(wù)院國資委的《中央企業(yè)全面風(fēng)險管理指引》中有相關(guān)的表述。

財政部關(guān)于內(nèi)部控制規(guī)范的《通知》中對內(nèi)部控制的定義是：是指由企業(yè)董事會、管理層和全體員工共同實施的、旨在合理保證實現(xiàn)以下基本目標(biāo)的一系列控制活動：企業(yè)戰(zhàn)略；經(jīng)營的效率和效果；財務(wù)報告及管理信息的真實、可靠和完整；資產(chǎn)的安全完整；遵循國家法律法規(guī)和有關(guān)監(jiān)管要求。

國資委《指引》中關(guān)于全面風(fēng)險管理的定義是：指企業(yè)圍繞總體經(jīng)營目標(biāo)，通過在企業(yè)管理的各個環(huán)節(jié)和經(jīng)營過程中執(zhí)行風(fēng)險管理的基本流程，培育良好的風(fēng)險管理文化，建立健全全面風(fēng)險管理體系，包括風(fēng)險管理策略、風(fēng)險理財措施、風(fēng)險管理的組織職能體系、風(fēng)險管理信息系統(tǒng)和內(nèi)部控制系統(tǒng)，從而為實現(xiàn)風(fēng)險管理的總體目標(biāo)提供合理保證的過程和方法。

（二）、國內(nèi)關(guān)于內(nèi)部控制和全面風(fēng)險管理與COSO框架的差異

總體上來說，國內(nèi)關(guān)于內(nèi)部控制和全面風(fēng)險管理的內(nèi)容基本參照或遵從了COSO委員會《內(nèi)部控制管理框架》和《全面風(fēng)險管理框架》，但結(jié)合國內(nèi)的實際情況和一些前沿的研究成果，國內(nèi)對于內(nèi)部控制和全面風(fēng)險管理在各自領(lǐng)域都有不同程度的調(diào)整、拓展和延伸。

1、目標(biāo)緯度：財政部關(guān)于內(nèi)部控制的定義相對COSO委員會對內(nèi)部控制定義在實現(xiàn)目標(biāo)上有所拓展，增加了企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)和資產(chǎn)的安全完整目標(biāo)。而在國資委全面風(fēng)險管理的實現(xiàn)目標(biāo)增加了“確保企業(yè)建立針對各項重大風(fēng)險發(fā)生后的危機處理計劃，保護企業(yè)不因災(zāi)害性風(fēng)險或人為失誤而遭受重大損失?！绷硗?，其他四個目標(biāo)也與COSO全面風(fēng)險管理四個目標(biāo)在表述上有所差異，使之更適應(yīng)我國企業(yè)經(jīng)營管理表述習(xí)慣或者更具體而易于理解。從這個角度來說，特別是內(nèi)部控制實現(xiàn)目標(biāo)的拓展使得其與全面風(fēng)險管理實現(xiàn)目標(biāo)差異不大。

2、要素緯度：財政部內(nèi)部控制《通知》形式上借鑒了COSO 報告5要素框架，同時在內(nèi)容上體現(xiàn)了風(fēng)險管理8要素框架的實質(zhì)；國資委全面風(fēng)險管理《指引》中則沒有明確指出是5要素還是8要素，但通過風(fēng)險管理基本流程將全面風(fēng)險管理的一些要素融合到流程中，從實質(zhì)來說，也體現(xiàn)的是8要素的COSO全面風(fēng)險管理框架。

國內(nèi)關(guān)于內(nèi)部控制與全面風(fēng)險管理運用的一些誤區(qū)

（一）把內(nèi)部控制與全面風(fēng)險管理體系的建設(shè)理解為建章立制。其實從COSO框架的定義中，我們可以看出它們都被明確為是一個“過程”，不能當(dāng)作某種靜態(tài)的東西，如制度文件、技術(shù)模型等，也不是單獨或額外的活動，如檢查評估等，最好是內(nèi)置于企業(yè)日常管理過程中，作為一種常規(guī)運行的機制來建設(shè)。

（二）內(nèi)部控制體系和全面風(fēng)險管理體系是相互獨立的。建設(shè)內(nèi)部控制和全面風(fēng)險管理體系都是一個系統(tǒng)工程，兩者在內(nèi)涵上也有一定重合，企業(yè)需要綜合考慮自身業(yè)務(wù)特點、發(fā)展階段、信息技術(shù)條件、外部環(huán)境要求等，確定選擇合適的管理體系和建設(shè)重點。比如，在監(jiān)管嚴(yán)格的金融業(yè)或涉及人民生命健康的制藥與醫(yī)療行業(yè)，風(fēng)險管理的迫切性更強，企業(yè)以風(fēng)險管理主導(dǎo)內(nèi)部控制可能更方便。而在另一些企業(yè)，為了符合信息披露中內(nèi)部控制報告的要求，企業(yè)以內(nèi)部控制系統(tǒng)為主導(dǎo)、兼顧風(fēng)險管理可能更適合。

（三）內(nèi)部控制和全面風(fēng)險管理的作用被夸大。有些企業(yè)對內(nèi)部控制和風(fēng)險管理體系的建設(shè)寄有過高期望，他們希望內(nèi)部控制和風(fēng)險管理可以確保企業(yè)的成功、確保財務(wù)報告的可靠性和法律法規(guī)的遵循性。而實際上無論多么先進的內(nèi)部控制和風(fēng)險管理體系都只能為企業(yè)相關(guān)目標(biāo)的實現(xiàn)提供合理的而非絕對的保證。

（四）內(nèi)部控制與全面風(fēng)險管理理念在企業(yè)實踐落地難。由于新的管理理念和方法的引進，與國內(nèi)企業(yè)原有的管理體系和觀點存在較多的差異和差距，目前這些理念和方法還更多的處于導(dǎo)入階段，大多數(shù)企業(yè)管理人員還不能在這些框架和概念與企業(yè)的日常經(jīng)營管理行為和語言之間建立直接的聯(lián)系。

參考文獻

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第9篇：內(nèi)部控制和審計的區(qū)別范文

【關(guān)鍵詞】 內(nèi)部控制審計； 困境； 應(yīng)對策略

一、引言

2008年5月25日，財政部會同證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會五部委聯(lián)合了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（簡稱《基本規(guī)范》），為我國內(nèi)部控制規(guī)范體系的構(gòu)建提供了框架?！痘疽?guī)范》第十條規(guī)定“接受企業(yè)委托從事內(nèi)部控制審計的會計師事務(wù)所，應(yīng)當(dāng)根據(jù)規(guī)范及其配套辦法和相關(guān)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，對企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進行審計，出具審計報告。會計師事務(wù)所及其簽字的從業(yè)人員應(yīng)當(dāng)對發(fā)表的內(nèi)部控制審計意見負(fù)責(zé)?！边@一規(guī)定標(biāo)志著內(nèi)部控制審計正式進入我國注冊會計師業(yè)務(wù)領(lǐng)域。

為推進《基本規(guī)范》的實施，使內(nèi)部控制規(guī)范發(fā)揮應(yīng)有的作用，財政部再次會同證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會五部委于2010年4月15日印發(fā)了包括18項應(yīng)用指引、1項評價指引和1項審計指引的《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》（簡稱《配套指引》）。《配套指引》自2011年1月1日起首先在境內(nèi)外同時上市的公司施行，自2012年1月1日起擴大至上海證券交易所、深圳證券交易所主板上市的公司施行。這意味著內(nèi)部控制審計將于2012年度大幅度展開，并強制施行。

根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》（簡稱《審計指引》）的規(guī)定，內(nèi)部控制審計，是指會計師事務(wù)所接受委托，對特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計與運行的有效性進行審計。其中，內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)涵蓋財務(wù)報告內(nèi)部控制和非財務(wù)報告內(nèi)部控制，內(nèi)部控制審計應(yīng)是對企業(yè)整個內(nèi)部控制系統(tǒng)實施審計，并對其設(shè)計的合理性、運行的有效性發(fā)表審計意見。但《審計指引》卻區(qū)分了注冊會計師應(yīng)對財務(wù)報告和非財務(wù)報告內(nèi)部控制審計所承擔(dān)的責(zé)任，因此，內(nèi)部控制審計必須明確區(qū)別財務(wù)報告與非財務(wù)報告內(nèi)部控制。而兩者的邊界如何明晰？至今尚缺乏明確的指南。此外，內(nèi)部控制審計還面臨著內(nèi)部控制規(guī)范體系還不夠完善，內(nèi)部控制審計標(biāo)準(zhǔn)還不夠明確、不夠具體，非財務(wù)報告內(nèi)部控制本身的復(fù)雜性導(dǎo)致其缺陷難以被認(rèn)定等諸多不利因素。這些不利因素將使注冊會計師陷入判斷標(biāo)準(zhǔn)缺乏、專業(yè)勝任能力不足等困境，在審計意見的發(fā)表上，容易引發(fā)與客戶的嚴(yán)重分歧，出現(xiàn)“各持己見”“爭論不休”的局面。

二、內(nèi)部控制審計所面臨的困境

（一）審計范圍困境

何謂內(nèi)部控制？《基本規(guī)范》借鑒了COSO委員會的《內(nèi)部控制整體框架》（COSO報告）的定義，即內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層和全體員工實施的，旨在實現(xiàn)控制目標(biāo)的過程。它由內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)督五要素構(gòu)成。其中，內(nèi)部控制目標(biāo)定位于合理保證經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整性，提高經(jīng)營效率和效果，促進企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。

由定義不難看出，企業(yè)內(nèi)部控制貫穿于企業(yè)整個經(jīng)營管理過程，“嵌入”企業(yè)經(jīng)營管理的方方面面。換言之，內(nèi)部控制在企業(yè)經(jīng)營管理過程中無時不在、無處不在，但又難以觸摸、準(zhǔn)確把握，企業(yè)內(nèi)部控制已經(jīng)被泛化、抽象化了。在這種情況下，如果把企業(yè)內(nèi)部控制整體作為鑒證對象，必將導(dǎo)致內(nèi)部控制審計范圍亦被泛化，在審計實踐中難以準(zhǔn)確把握審計的邊界，給審計實務(wù)帶來困難，相應(yīng)地也將大幅度地增加審計成本。然而，若沿襲傳統(tǒng)，將審計范圍圈定于財務(wù)報告內(nèi)部控制，卻難以滿足日益增長的投資者和其他利益相關(guān)者的審計需求。自2001年安然事件爆發(fā)，直至2008年全球性金融危機以來，投資者和其他利益相關(guān)者越來越清楚地認(rèn)識到僅僅關(guān)注財務(wù)報告的真實公允性是遠遠不夠的，還應(yīng)同時關(guān)注經(jīng)營的合法合規(guī)、資產(chǎn)安全完整、企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)等等，單純的財務(wù)報告審計目標(biāo)已不能滿足利益相關(guān)者的需求，市場需求的變化無形地將審計領(lǐng)域延伸到了整個的企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)。但客觀需求與主觀約束的沖突客觀存在，內(nèi)部控制審計陷入了“兩難”困境。

為擺脫“兩難”困境，《審計指引》采取了折衷策略，即在形式上把鑒證對象擴大到企業(yè)內(nèi)部控制整體，實質(zhì)上卻將內(nèi)部控制一分為二，區(qū)別對待。如《審計指引》第四條規(guī)定，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計意見，并對內(nèi)部控制審計過程中注意到的非財務(wù)報告內(nèi)部控制的重大缺陷，在內(nèi)部控制審計報告中增加“非財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露?！秾徲嬛敢凡⑽匆笞詴嫀煂Ψ秦攧?wù)報告內(nèi)部控制發(fā)表審計意見，也不要求注冊會計師為之承擔(dān)審計責(zé)任，注冊會計師所承擔(dān)的僅僅是重大缺陷的披露責(zé)任。在未明確非財務(wù)報告內(nèi)部控制審計責(zé)任的前提下，機會主義必將驅(qū)使注冊會計師仍將審計的重心置于財務(wù)報告內(nèi)部控制的審計，在非財務(wù)報告內(nèi)部控制審計上將支付盡可能少的審計成本，在整合審計中難以有效兼顧非財務(wù)報告內(nèi)部控制的審計。因此，披露“非財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷”很可能流于形式，難以實現(xiàn)《基本規(guī)范》所設(shè)定的內(nèi)部控制審計目標(biāo)。這一規(guī)定同時表明，注冊會計師對非財務(wù)報告內(nèi)部控制所提供的保證是有限保證，并沒有上升到鑒證層次，準(zhǔn)確地說，是非財務(wù)報告內(nèi)部控制的審核，而不是非財務(wù)報告內(nèi)部控制的審計。所以說我國的內(nèi)部控制審計還不是完整意義上的審計，《審計指引》的規(guī)定與《基本規(guī)范》的基本要求存在一定的沖突。

撇開《審計指引》與《基本規(guī)范》的沖突，僅就財務(wù)報告與非財務(wù)報告內(nèi)部控制的區(qū)分而言，現(xiàn)狀是：理論上缺乏深入的研究，實務(wù)層面也沒有明確的指南。從字面上分析，財務(wù)報告內(nèi)部控制是與財務(wù)信息的真實公允性相關(guān)的內(nèi)部控制，但實質(zhì)上，任何內(nèi)部控制缺陷或漏洞都有可能影響財務(wù)信息的真實公允性，財務(wù)報告內(nèi)部控制與非財務(wù)報告內(nèi)部控制的界限實質(zhì)上很難劃清。例如，管理層凌駕于內(nèi)部控制之上，應(yīng)屬于非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷，但其經(jīng)濟后果必然反映在財務(wù)信息里，影響財務(wù)信息的真實公允性，是否也可以歸為財務(wù)報告的內(nèi)部控制呢？因此，財務(wù)報告與非財務(wù)報告內(nèi)部控制間的關(guān)系是一個相互融合、互為作用、相互轉(zhuǎn)化的動態(tài)關(guān)系，其間模糊的、漂移著的界限，必將給財務(wù)報告與非財務(wù)報告內(nèi)部控制的劃分帶來困難，審計責(zé)任的認(rèn)定亦是困難重重。

（二）鑒證標(biāo)準(zhǔn)困境

內(nèi)部控制審計屬于鑒證業(yè)務(wù)，提供的是合理保證，要求將審計風(fēng)險降至可接受的低水平，并發(fā)表積極的審計意見。作為一項獨立的鑒證業(yè)務(wù)，內(nèi)部控制審計同樣必須具有獨立的鑒證目標(biāo)、鑒證對象、鑒證標(biāo)準(zhǔn)和鑒證報告。從鑒證業(yè)務(wù)要素上看，內(nèi)部控制審計的另一個難點在于鑒證標(biāo)準(zhǔn)（即審計標(biāo)準(zhǔn)）的建設(shè)。

目前，我國已經(jīng)建立了含《基本規(guī)范》和《配套指引》在內(nèi)的內(nèi)部控制規(guī)范體系，從法律地位來看，該規(guī)范體系自然成為內(nèi)部控制審計標(biāo)準(zhǔn)。但該規(guī)范體系是典型的原則導(dǎo)向的“游戲規(guī)則”。作為原則導(dǎo)向的規(guī)則，其顯著特點是適應(yīng)性、通用性強，只提供一般性、原則的規(guī)范，執(zhí)行者可以依據(jù)規(guī)范，結(jié)合本企業(yè)實際靈活設(shè)計、執(zhí)行，執(zhí)行者具有較大的自由裁量權(quán)。其不足顯而易見，主要表現(xiàn)在可操作性較差，往往存在“柔性有余、剛性不足”，如果將其作為鑒證標(biāo)準(zhǔn)，因標(biāo)準(zhǔn)不具體，缺乏應(yīng)有的“剛性”，極易產(chǎn)生認(rèn)識偏差和觀點分歧，出現(xiàn)判斷上的困難。因此，僅僅以現(xiàn)行企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系作為內(nèi)部控制審計的標(biāo)準(zhǔn)，將會導(dǎo)致內(nèi)部控制審計陷入鑒證標(biāo)準(zhǔn)困境。

另外，我國企業(yè)內(nèi)部控制審計的目標(biāo)是對內(nèi)部控制的設(shè)計與運行的有效性發(fā)表意見。就審計實務(wù)而言，就是要獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)證明被審計單位內(nèi)部控制的設(shè)計與運行是否存在缺陷，存在缺陷的嚴(yán)重程度如何，等等。何謂內(nèi)部控制缺陷？缺陷的嚴(yán)重程度如何衡量？至今，無論在理論上，還是在實務(wù)層面都缺乏系統(tǒng)的研究，尤其在內(nèi)部控制缺陷嚴(yán)重程度的劃分上沒有一個可供操作的、可量化的公認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，大都停留在從定性的角度描述缺陷的嚴(yán)重程度，我國也不例外。如《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》（簡稱《評價指引》）規(guī)定，內(nèi)部控制缺陷包括設(shè)計缺陷和運行缺陷，根據(jù)缺陷的影響程度分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。一個或多個控制缺陷的組合可能導(dǎo)致企業(yè)嚴(yán)重偏離控制目標(biāo)的，認(rèn)定為重大缺陷；如果嚴(yán)重程度和經(jīng)濟后果低于重大缺陷，但仍有可能導(dǎo)致企業(yè)偏離控制目標(biāo)的，認(rèn)定為重要缺陷；除重大、重要缺陷以外的其他缺陷則為一般缺陷。偏離控制目標(biāo)的嚴(yán)重程度如何衡量？這里的“可能”是多大的可能？這些問題都需要具體化，也沒有量化的標(biāo)準(zhǔn)，而是將這一標(biāo)準(zhǔn)的制定權(quán)授予了企業(yè)。如《評價指引》規(guī)定，缺陷認(rèn)定的具體標(biāo)準(zhǔn)則由企業(yè)根據(jù)規(guī)范要求自行確定。企業(yè)確定具體的缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)是否符合規(guī)范要求？是否客觀、公正、合理？能否作為內(nèi)部控制審計針對內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定的標(biāo)準(zhǔn)？又應(yīng)該由誰來認(rèn)證企業(yè)制定的標(biāo)準(zhǔn)呢？政府？還是注冊會計師？如果是政府，政府能完成這一浩大的工程嗎？如果是注冊會計師，符合獨立性要求嗎？這些問題均需要進一步研究，一一明確。在解決這一系列問題之前，內(nèi)部控制審計必將處于缺陷認(rèn)定的困境之中。如果內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定存在困難，恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖娋碗y以形成，內(nèi)部控制審計的目標(biāo)也就難以實現(xiàn)。

（三）專業(yè)勝任能力困境

內(nèi)部控制審計對注冊會計師專業(yè)勝任能力提出的挑戰(zhàn)，使之面臨困境的因素主要體現(xiàn)在以下三個方面：

1.審計證據(jù)的獲取

劉玉廷博士（2010）認(rèn)為，內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定，特別是非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定，是企業(yè)內(nèi)部控制評價工作中面臨的重大挑戰(zhàn)之一。其實，內(nèi)部控制缺陷，尤其是非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定，不僅是企業(yè)內(nèi)部控制評價工作面臨的挑戰(zhàn)，也是內(nèi)部控制審計面臨的重大挑戰(zhàn)。由于信息的非對稱性，在信息的占有上，評價優(yōu)于審計。內(nèi)部控制評價是企業(yè)管理層（內(nèi)部人）實施的，具有顯著的信息優(yōu)勢；而內(nèi)部控制審計是由注冊會計師（外部人）實施的，在信息的獲取或占有上明顯處于劣勢。從這一角度看，內(nèi)部控制審計面臨的挑戰(zhàn)遠大于內(nèi)部控制評價。只不過評價與審計面臨挑戰(zhàn)的實質(zhì)不同，內(nèi)部控制評價所面臨的挑戰(zhàn)可能更多的來源于自我評價的約束，而內(nèi)部控制審計所面臨的主要問題是信息（或證據(jù)）的獲取，發(fā)現(xiàn)并認(rèn)定內(nèi)部控制缺陷。

2.復(fù)雜環(huán)境的透視

《基本規(guī)范》要求，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五要素建立與實施有效的內(nèi)部控制。與之相對應(yīng)，內(nèi)部控制審計自然也需要按照五要素對被審計單位內(nèi)部控制的設(shè)計和運行的有效性實施審查，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。而內(nèi)部控制五要素涵蓋了企業(yè)經(jīng)營管理系統(tǒng)的所有方面，尤其是企業(yè)實施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)——內(nèi)部環(huán)境，不僅包含了治理結(jié)構(gòu)、機構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配、內(nèi)部審計、人力資源政策，還包括企業(yè)文化。對如此豐富、復(fù)雜的內(nèi)部環(huán)境進行評估、審查，無疑是對注冊會計師的專業(yè)勝任能力的一種巨大挑戰(zhàn)，對注冊會計師的綜合素質(zhì)、經(jīng)營管理經(jīng)驗、執(zhí)業(yè)水平與經(jīng)驗、職業(yè)判斷能力、溝通與談判能力等均提出了極高的要求。在高度專業(yè)化的今天，注冊會計師可能難以勝任這高度一體化的內(nèi)部審計工作。

3.可借鑒經(jīng)驗的缺乏

對非財務(wù)報告內(nèi)部控制實施審查并披露發(fā)現(xiàn)的缺陷，是我國內(nèi)部控制規(guī)范體系賦予注冊會計師業(yè)務(wù)的新內(nèi)容。雖然美國國會于2002年7月了《薩班斯—奧克斯利法案》（SOX），其中的302和404條款要求對內(nèi)部控制實施審計，開啟了內(nèi)部控制審計之先河，但其核心仍然是財務(wù)報告內(nèi)部控制，并未要求對非財務(wù)報告內(nèi)部控制實施審計。此外，日本、加拿大等要求對內(nèi)部控制實施審計的國家均未要求對內(nèi)部控制整體發(fā)表審計意見。同時，雖然傳統(tǒng)的財務(wù)報表審計需要了解被審計單位的內(nèi)部控制，關(guān)注內(nèi)部控制的設(shè)計與運行的有效性，但長期以來注冊會計師所關(guān)注的也只是財務(wù)報告內(nèi)部控制，風(fēng)險評估也是針對財務(wù)報告內(nèi)部控制進行的。因而，缺乏針對非財務(wù)報告內(nèi)部控制審查的經(jīng)驗，也沒有國際上的執(zhí)業(yè)經(jīng)驗可供借鑒。

以上因素的共同影響，致使注冊會計師缺乏應(yīng)有的內(nèi)部控制審計能力，尤其是對財務(wù)報告內(nèi)部控制的審計方面，明顯存在專業(yè)勝任能力不足。審計能力不足必然制約審計質(zhì)量，如果這一矛盾難以在短期內(nèi)解決，內(nèi)部控制審計可能難以達到預(yù)定的目標(biāo)。

三、應(yīng)對困境的策略思考

針對我國內(nèi)部控制審計面臨的三大挑戰(zhàn)，筆者提出以下應(yīng)對策略：

（一）在劃分財務(wù)報告與非財務(wù)報告內(nèi)部控制的界限方面給予更明確的指南

雖然傳統(tǒng)的財務(wù)報表審計是建立在內(nèi)部控制審查基礎(chǔ)上的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?，但其核心是財?wù)報告內(nèi)部控制的審查，并不要求明確區(qū)分財務(wù)報告與非財務(wù)報告內(nèi)部控制。直至今日，無論是審計理論，還是審計實務(wù)，均沒有對財務(wù)報告與非財務(wù)報告內(nèi)部控制的定義進行深入研究，對兩者的界限也沒有進行深入的探討。從現(xiàn)行的《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1211號——了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風(fēng)險》可見一斑，準(zhǔn)則所要求了解的應(yīng)該是內(nèi)部控制整體，并沒有強調(diào)財務(wù)報告內(nèi)部控制。而《審計指引》區(qū)分了財務(wù)報告內(nèi)部控制和非財務(wù)報告內(nèi)部控制，并賦予了注冊會計師不同的責(zé)任，即審計責(zé)任和披露責(zé)任。因此，內(nèi)部控制審計必須明確區(qū)分財務(wù)報告和非財務(wù)報告內(nèi)部控制。正如前文所述，由于財務(wù)信息處于企業(yè)信息鏈的末端，具有綜合性，任何一個內(nèi)部控制缺陷，如果產(chǎn)生了相應(yīng)的經(jīng)濟后果都會在財務(wù)信息中體現(xiàn)，該項控制即與財務(wù)報告相關(guān)，都可以將其歸為財務(wù)報告內(nèi)部控制，明確區(qū)分財務(wù)報告與非財務(wù)報告內(nèi)部控制并非易事。所以，必須加強對財務(wù)報告與非財務(wù)報告內(nèi)部控制定義與界限劃分的研究，為內(nèi)部控制審計實務(wù)提供更具體、更明確的指南。

（二）制定規(guī)則導(dǎo)向的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)，使內(nèi)部控制審計標(biāo)準(zhǔn)具體化，降低職業(yè)判斷風(fēng)險

現(xiàn)行企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實為原則導(dǎo)向的規(guī)范體系，在內(nèi)部控制設(shè)計和運行中發(fā)揮著重要的、原則性的指導(dǎo)作用，但作為鑒證標(biāo)準(zhǔn)，尚需要進一步具體化，以便于衡量被審計單位的內(nèi)部控制，提高審計判斷的客觀性和準(zhǔn)確度。如何建立內(nèi)部控制具體標(biāo)準(zhǔn)？有兩個途徑可供選擇：一是在國家層面制定統(tǒng)一的內(nèi)部控制具體標(biāo)準(zhǔn)；二是由企業(yè)根據(jù)已的企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系，結(jié)合本企業(yè)實際（包括所處行業(yè)的特點、企業(yè)規(guī)模、組織架構(gòu)、內(nèi)部控制的特別要求、企業(yè)管理慣例等）自主制定，經(jīng)權(quán)威機構(gòu)（如行業(yè)組織）認(rèn)證之后執(zhí)行。因企業(yè)的具體情況千差萬別，不可能做到整齊化一，全國統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)只能束縛企業(yè)行為，所以第二條路徑才是理性的選擇。即企業(yè)應(yīng)根據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的原則要求，設(shè)計符合本企業(yè)特點與管理要求的內(nèi)部控制。唯有制定個性化、科學(xué)合理的內(nèi)部控制具體標(biāo)準(zhǔn)，才能為內(nèi)部控制審計提供明確的、具體的、可操作的鑒證標(biāo)準(zhǔn)。

另一方面，注冊會計師在執(zhí)行內(nèi)部控制審計過程中會遇到各種典型案例，這些案例的成功處理就是以后內(nèi)部控制審計的很好判例。因此，注冊會計師應(yīng)當(dāng)注意收集、整理成功的典型審計案例，積極著手內(nèi)部控制審計案例庫建設(shè)，為將來的內(nèi)部控制審計提供判例依據(jù)。

（三）取消內(nèi)部控制重大缺陷的分類，量化重要缺陷和一般缺陷的判斷標(biāo)準(zhǔn)

我國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系將內(nèi)部控制缺陷分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。從三種缺陷的定義看，明顯存在界限模糊的弊端，尤其是重大缺陷與重要缺陷的區(qū)分，無論是評價，還是審計都難以準(zhǔn)確認(rèn)定，這必然給審計判斷帶來困難。另外，區(qū)分重大缺陷與重要缺陷的現(xiàn)實意義不僅不明顯，反而會使信息使用者感到迷茫。因此，采用“兩分法”，根據(jù)內(nèi)部控制缺陷的性質(zhì)及其產(chǎn)生經(jīng)濟后果的重要性，將其劃分為重要缺陷和一般缺陷，并從質(zhì)和量兩個方面加以認(rèn)定。缺陷性質(zhì)的認(rèn)定可采用關(guān)鍵控制點認(rèn)定法，即明確各項關(guān)鍵業(yè)務(wù)，如果關(guān)鍵業(yè)務(wù)缺乏有效控制，出現(xiàn)缺陷，即可認(rèn)定為重要缺陷；從量上看，可借鑒我國《注冊會計師審計準(zhǔn)則第1221號——重要性》關(guān)于重要性水平的確定標(biāo)準(zhǔn)。如果一項或多項內(nèi)部控制缺陷的組合導(dǎo)致的經(jīng)濟后果超過了以下標(biāo)準(zhǔn)，即可認(rèn)定為重要缺陷：（1）對于以營利為目的的企業(yè)，來自經(jīng)常性業(yè)務(wù)的稅前利潤或稅后凈利潤的5%，或總收入的0.5%；（2）對于非營利組織，費用總額或總收入的0.5%；（3）對于共同基金公司，凈資產(chǎn)的0.5%。如果被審計單位的內(nèi)部控制存在缺陷，但無論是在質(zhì)的方面，還是在量上都不滿足重要缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的，則認(rèn)定為一般缺陷。有了公認(rèn)的量化標(biāo)準(zhǔn)，才能有效避免注冊會計師與被審計單位在缺陷認(rèn)定上的分歧，當(dāng)定量認(rèn)定與定性認(rèn)定相互補充、相互印證時，將大大提高缺陷認(rèn)定的說服力。

（四）加強“復(fù)合型”注冊會計師培養(yǎng)，豐富注冊會計師企業(yè)管理的實踐經(jīng)驗，提升執(zhí)業(yè)能力

內(nèi)部控制審計對注冊會計師來說既是機遇，也是挑戰(zhàn)。注冊會計師只有加強綜合素質(zhì)培養(yǎng)，不斷積累企業(yè)經(jīng)營管理的實踐經(jīng)驗和內(nèi)部控制審計的執(zhí)業(yè)經(jīng)驗，不斷提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量和執(zhí)業(yè)水平，才能抓住機遇，應(yīng)對復(fù)雜的內(nèi)部控制審計。

在加強注冊會計師綜合素質(zhì)和執(zhí)業(yè)能力培養(yǎng)過程中，應(yīng)注意做好以下幾點：（1）注冊會計師必須加強專業(yè)理論學(xué)習(xí)，不斷提高專業(yè)理論水平，拓寬知識面，全面、系統(tǒng)地掌握管理學(xué)、金融學(xué)、系統(tǒng)論、控制論、企業(yè)文化、公司治理、信息技術(shù)等領(lǐng)域的理論知識，將自身打造成名副其實的“復(fù)合型”高級會計人才；（2）注冊會計師必須深入企業(yè)調(diào)查研究，積極參與企業(yè)經(jīng)營管理，親歷內(nèi)部控制設(shè)計與運行過程，通過企業(yè)實踐掌握內(nèi)部控制規(guī)律，積累實際的企業(yè)管理經(jīng)驗；（3）注冊會計師和會計師事務(wù)所必須做好審計案例的剖析與總結(jié)工作，探尋內(nèi)部控制缺陷的“多發(fā)地”和“弱點”，總結(jié)經(jīng)驗教訓(xùn)，為內(nèi)部控制審計提供活生生的判例，為注冊會計師業(yè)務(wù)培訓(xùn)提供典型案例。

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