個(gè)人所得稅制改革研究分析

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摘要:自20世紀(jì)80年代以來，諸多國家以簡化稅制、降低稅率、減少檔次和嚴(yán)格征管為原則對(duì)個(gè)人所得稅制先后進(jìn)行改革，形成了個(gè)人所得稅制的新模式。我國個(gè)人所得稅制形成于1980年，之后雖幾經(jīng)修正，但仍存在諸多不足。本文通過介紹世界各國個(gè)人所得稅制的通行做法及其發(fā)展趨勢，對(duì)目前我國個(gè)人所得稅制的缺陷進(jìn)行深入剖析，并提出改革建議。

關(guān)鍵詞:個(gè)人所得稅;稅率結(jié)構(gòu);稅制模式

一、我國個(gè)人所得稅制理論概述

1.個(gè)人所得稅的理論分析

從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度來看，所有稅收行為都是政府為了克服市場失靈，而運(yùn)用稅收手段對(duì)市場進(jìn)行宏觀調(diào)控的經(jīng)濟(jì)法律行為，目的在于保護(hù)國家和社會(huì)公共利益，實(shí)現(xiàn)宏觀資源配置目標(biāo)。個(gè)人所得稅征收行為也是如此，是國家經(jīng)濟(jì)管理職能之一。市場配置資源具有盲目性、滯后性和片面追求效率的特點(diǎn)，這造成了社會(huì)資源分配的嚴(yán)重不公，貧富差距、地區(qū)差距較大，客觀上需要個(gè)人所得稅發(fā)揮調(diào)節(jié)收入分配的功能。薩繆爾森說:“個(gè)人所得稅是累進(jìn)的，具有把收入從富人那里再分配給窮人的傾向”。超額累進(jìn)稅率對(duì)于實(shí)現(xiàn)分配公平、維護(hù)社會(huì)穩(wěn)定具有重要意義。個(gè)人所得稅征收領(lǐng)域涉及許多利益主體之間的博弈，在立法和實(shí)施過程中，應(yīng)向各方合作博弈模式引導(dǎo)，即通過納稅者與國家的全面溝通、合作，協(xié)商制定出完備的法律，正確分配權(quán)利和義務(wù)，充分體現(xiàn)納稅者利益;同時(shí)引進(jìn)激勵(lì)機(jī)制，培養(yǎng)納稅人意識(shí);納稅人之間也可以相互監(jiān)督，真正實(shí)現(xiàn)“納稅光榮”的社會(huì)風(fēng)尚。只有采取這樣合作博弈，才會(huì)出現(xiàn)帕累托最優(yōu)，使整個(gè)社會(huì)的利益最大化。

2.我國個(gè)人所得稅的發(fā)展歷程

1980年9月通過了《中國人民共和國個(gè)人所得稅法》，開征個(gè)人所得稅，應(yīng)用于中國公民和在我國取得收入的外籍人員。1986年和1987年國務(wù)院分別了《中華人民共和國城鄉(xiāng)個(gè)體工商戶所得稅暫行條例》和《中華人民共和國個(gè)人收入調(diào)節(jié)稅暫行條例》。我國對(duì)個(gè)人所得稅的征稅制度形成了個(gè)人所得稅、城鄉(xiāng)個(gè)體工商戶所得稅和個(gè)人收入調(diào)節(jié)稅三稅并存的格局。我國社會(huì)主義社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制改革的目標(biāo)確定后，為了統(tǒng)一、規(guī)范和完善對(duì)個(gè)人所得稅的課稅制度，第八屆全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)在對(duì)原來三部關(guān)于個(gè)人所得課稅的法律、法規(guī)進(jìn)行修改、合并的基礎(chǔ)上，于1993年10月31日公布了修改后的《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》(以下簡稱《個(gè)人所得稅法》)，自1994年1月1日起施行。國務(wù)院于1994年1月28日了《中華人民共和國個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》(以下簡稱《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》)。之后，根據(jù)我國國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展情況，全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)于1999年8月30日、2005年10月27日、2007年6月29日和2007年12月29日對(duì)《個(gè)人所得稅法》進(jìn)行了四次修訂，國務(wù)院相應(yīng)地對(duì)《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》進(jìn)行了兩次修訂;2011年6月30日第十一屆全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第二十一次會(huì)議通過《全國人民代表大會(huì)委員會(huì)關(guān)于修改＜中華人民共和國個(gè)人所得稅法＞的決定》，對(duì)《個(gè)人所得稅法》再次進(jìn)行了修訂，國務(wù)院相應(yīng)地對(duì)《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》進(jìn)行了修訂，并自2011年9月1日起施行。

3.我國現(xiàn)行個(gè)人所得稅制度

世界各國的個(gè)人所得稅制大體可以分為分類所得稅制、綜合所得稅制和混合所得稅制三種類型。我國采用的是分類所得稅制，就是將個(gè)人各項(xiàng)所得分成11類，分別適用不同的稅率、不同的計(jì)征方法和不同的費(fèi)用扣除規(guī)定。個(gè)人所得稅的稅率，基本上分為比例稅率和累進(jìn)稅率兩類。當(dāng)今多數(shù)國家使用累進(jìn)稅率，而我國是累進(jìn)稅率和比例稅率并用，對(duì)于工資、薪金所得，個(gè)體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得和對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得分別適用七級(jí)和五級(jí)超額累進(jìn)稅率;對(duì)于稿酬所得，勞務(wù)報(bào)酬所得，特許權(quán)使用費(fèi)所得，利息、股息、紅利所得，財(cái)產(chǎn)租賃所得，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，偶然所得和其他所得，均適用稅率為20%的比例稅率;在費(fèi)用扣除方面我國采用定額扣除和定率扣除兩種方法。對(duì)勞務(wù)報(bào)酬所得和財(cái)產(chǎn)租賃所得等，每次收入4000元以下的減除800元的費(fèi)用;每次收入4000元以上的減除20%的費(fèi)用。2011年9月1日起個(gè)稅起征點(diǎn)將從2000元提升至3500元，稅率由9級(jí)改為7級(jí)，稅率為3%—45%。

二、我國現(xiàn)行個(gè)人所得稅制的缺陷

1.稅收功能上的缺陷

(1)現(xiàn)行個(gè)人所得稅財(cái)政功能不強(qiáng)。自1994年稅制改革以來，個(gè)人所得稅的絕對(duì)額和相對(duì)額均保持較快的增長速度，而且其逐年遞增率遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于稅收收入和國內(nèi)生產(chǎn)總值，但無論是個(gè)人所得稅的絕對(duì)額，還是其占稅收收入和GDP的比重，都還很低。因此，個(gè)人所得稅組織財(cái)政收入的功能有待加強(qiáng)，征收潛力依然很大，是我國最有發(fā)展前景的稅種之一。(2)現(xiàn)行個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入分配的功能尚未充分發(fā)揮。從功能上來看，個(gè)人所得稅由于采用累進(jìn)稅率，在收入分配方面具有獨(dú)特的作用。當(dāng)前我國居民貧富懸殊和收入分配不公問題依然很嚴(yán)重。我國個(gè)人所得稅起征點(diǎn)較低，在某種程度上變成了工薪稅，再加上源泉課征的基本征管方式，導(dǎo)致工薪階層誠實(shí)納稅，而大量高收入群體則可以輕易逃避稅收義務(wù)，其收入調(diào)節(jié)功能不明顯，需要不斷加大個(gè)人所得稅對(duì)居民收入分配的調(diào)節(jié)力度。

2.稅制模式上的缺陷

我國在20世紀(jì)80年代建立個(gè)人所得稅制度之初采用分類所得稅制是符合我國的現(xiàn)實(shí)國情的，那時(shí)我國個(gè)人的收入普遍較低，稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管手段比較落后，也沒有大量的人力、物力進(jìn)行個(gè)人所得稅的征管。因此，采取分類所得稅制，并且主要采取源泉扣繳的征收方式是符合我國當(dāng)時(shí)的國情的。但隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，隨著我國人均收入的不斷增長，越來越多的人成為個(gè)人所得稅的納稅人，稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管水平也有了較大提高。在這種情況下，人們對(duì)個(gè)人所得稅的調(diào)節(jié)收入水平的功能以及量能課稅原則的要求也越來越高。但分類所得稅制與這些要求相背離，它不能達(dá)到量能課稅原則的要求，也不符合稅收公平原則，甚至滿足不了憲法上的生存權(quán)保障的要求，即對(duì)基本生活資料不課稅原則。因此，從分類所得稅制走向綜合所得稅制是我國個(gè)人所得稅發(fā)展的必然趨勢。

3.征稅對(duì)象上的缺陷

伴隨著我國改革開放及市場經(jīng)濟(jì)的全面發(fā)展，個(gè)人所得的范圍由過去的工資薪金所得為主，發(fā)展到我國居民所得中不僅工資、薪金、勞務(wù)報(bào)酬、投稿和翻譯等勞動(dòng)性所得成為個(gè)人的主要所得，而且利息、股息和紅利等資本性所得也逐漸成為居民個(gè)人所得的重要組成部分。除此之外，有些人還獲得了財(cái)產(chǎn)租賃、特許權(quán)使用費(fèi)和財(cái)產(chǎn)繼承等各項(xiàng)所得。同時(shí)隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，個(gè)人所得的構(gòu)成除以上內(nèi)容，還包括附加福利，如公有住房、公費(fèi)醫(yī)療、免費(fèi)就餐、兒童入托以及各單位發(fā)放的實(shí)物福利?？梢?，居民收入結(jié)構(gòu)呈多元化、多渠道趨勢發(fā)展，而現(xiàn)行個(gè)人所得稅的征稅對(duì)象，雖然在稅法上列舉了11項(xiàng)內(nèi)容，還是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的。即便在這相當(dāng)窄的征稅對(duì)象內(nèi)，還規(guī)定了一些免稅、減稅規(guī)定，如證券交易所得、國債和國家金融債券利息均未課稅。另外，對(duì)福利費(fèi)、撫恤金、退休工資、離休工資、轉(zhuǎn)業(yè)費(fèi)和安家費(fèi)等也均免稅。由于我國個(gè)人所得稅征稅對(duì)象較窄，不僅影響了財(cái)政收入，而且也不利于調(diào)節(jié)人們的收入水平，同時(shí)也有悖于稅收公平和量能課稅原則。

4.稅率設(shè)計(jì)與結(jié)構(gòu)上的缺陷

稅率是個(gè)人所得稅制度的核心問題，直接影響到納稅人的稅收負(fù)擔(dān)。我國目前的個(gè)人所得稅稅率有以下問題:一是超額累進(jìn)稅率分類太多，過于復(fù)雜，連同個(gè)人獨(dú)資和合資企業(yè)投資者征收個(gè)人所得稅一起，包括四大項(xiàng)，而且稅率設(shè)計(jì)也不一致。二是對(duì)工薪所得的稅率設(shè)計(jì)檔次過多，邊際稅率過高，幅度為5%—45%，最高為對(duì)10萬元以上的部分征收45%。三是比例稅率的設(shè)計(jì)與加成、減征以及費(fèi)用扣除上配套不嚴(yán)密，產(chǎn)生了稅負(fù)不公和計(jì)算復(fù)雜的問題，突出表現(xiàn)在勞務(wù)報(bào)酬和稿酬所得方面。

5.費(fèi)用扣除上的缺陷

個(gè)人所得稅最顯著的特點(diǎn)是對(duì)凈收入征稅，在確定個(gè)人所得稅征收范圍后，就涉及到對(duì)各種費(fèi)用進(jìn)行扣除的問題。我國個(gè)人所得稅的費(fèi)用扣除，分別按不同的征稅項(xiàng)目采用定額扣除和定率扣除兩種辦法。一類是工資、薪金所得等，采用定額扣除，每月扣除1600元;另一類是勞務(wù)報(bào)酬、稿酬所得等，采用定額扣除和定率扣除相結(jié)合的辦法，每次收入4000元以下的，定額扣除800元;每次收入4000元以上的，定率扣除20%。這一方面造成計(jì)算上的繁瑣，給征納雙方都帶來計(jì)算上的困難;另一方面費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定對(duì)納稅人的各種負(fù)擔(dān)考慮不充分，對(duì)凈所得征稅的特征表現(xiàn)不明顯。

三、個(gè)人所得稅制的國際比較

1.國際稅制視角下個(gè)人所得稅稅制比較

(1)稅收立法的比較分析。國外個(gè)人所得稅法的立法程序一般都較為謹(jǐn)慎規(guī)范，民主參與性強(qiáng)。立法草案必須先行公布，征求公民的意見，任何公民、團(tuán)體都可以約見議員或以書面形式發(fā)表對(duì)草案的意見，并向政府反映，然后進(jìn)入辯論階段，對(duì)草案進(jìn)行修改至絕大多數(shù)公民滿意為止。目前我國的稅收立法，尚缺乏最普遍的廣泛性和規(guī)范性。稅收立法往往民意不足，還較習(xí)慣地存在人大授權(quán)國務(wù)院、國務(wù)院授權(quán)財(cái)稅部門制訂各種實(shí)施細(xì)則的現(xiàn)象。稅收立法似乎呈現(xiàn)立法行政化趨勢，稅法行政解釋現(xiàn)象成為一種主要流向。實(shí)施細(xì)則沒有遵循嚴(yán)格的立法程序，容易侵蝕國家的立法權(quán)力，導(dǎo)致個(gè)稅立法形成行政法規(guī)唱主角、稅收法律如配角的狀況，這當(dāng)然也不符國際慣例。(2)個(gè)人所得稅類型的比較分析。個(gè)人所得稅按其稅制特點(diǎn)可分為綜合所得稅、分類所得稅和混合所得稅制(即分類綜合所得稅，它又分為兩種類型，一類是交叉型，以英國為典型;另一類是并立型，以日本為代表)，其中綜合稅制在全世界占據(jù)主導(dǎo)地位。目前在歐洲，除了葡萄牙和英國采取混合稅制模式外，其他國家都采取綜合稅制。分類所得稅制，對(duì)工資薪金等勞動(dòng)所得課以較輕的稅，對(duì)營業(yè)利潤、利息、股息和租金等資本所得則課以較重的稅，這將會(huì)對(duì)資本、勞動(dòng)力和技術(shù)等生產(chǎn)要素產(chǎn)生不同的扭曲效應(yīng)，也會(huì)使同等收入但收入來源不同的人，繳納不等的稅，造成不公。實(shí)證研究表明，在一國總體收入水平提高、大多數(shù)收入來源多元化時(shí)，采用綜合稅制更合理，如美國就把所有實(shí)現(xiàn)了的資本和各種形式的收益都計(jì)入應(yīng)稅所得，個(gè)人所得稅的稅基大大擴(kuò)展。(3)費(fèi)用扣除的比較分析。個(gè)人所得稅的起征點(diǎn)決定于稅基的扣除項(xiàng)目和扣除額度，它有三種扣除方式:一是成本費(fèi)用扣除。英國最為嚴(yán)格，如規(guī)定利息支出在限額內(nèi)列支;美國則較寬，將費(fèi)用首先區(qū)分為業(yè)務(wù)費(fèi)用和非業(yè)務(wù)費(fèi)用后，對(duì)業(yè)務(wù)費(fèi)用部分允許扣除，如利息、慈善捐贈(zèng)和偶然損失均可列支。私營企業(yè)主向公益事業(yè)的捐贈(zèng)，個(gè)人所得稅的免稅率達(dá)到50%;比利時(shí)對(duì)不動(dòng)產(chǎn)購進(jìn)成本據(jù)實(shí)列支。二是個(gè)人免稅扣除，這是為補(bǔ)償勞動(dòng)者的基本消耗以實(shí)現(xiàn)簡單再生產(chǎn)為目的的扣除。美國和澳大利亞對(duì)醫(yī)療費(fèi)據(jù)實(shí)列支，愛爾蘭對(duì)教育支出全額扣除。三是家庭生計(jì)扣除，此法原于法國，主要依據(jù)納稅人的家庭結(jié)構(gòu)和婚姻子女狀況來扣除，如荷蘭對(duì)贍養(yǎng)費(fèi)、對(duì)貧困親戚資助扣除。(4)征收方法的比較分析。個(gè)人所得稅的征收方法主要有課源法、申報(bào)法、測定法和估計(jì)法四種。世界各國(地區(qū))在具體征收實(shí)踐中，都綜合運(yùn)用這四種方法，但各有側(cè)重，各顯風(fēng)格。英國在采用課源法時(shí)實(shí)行累計(jì)扣繳法，北美國家則實(shí)行非累計(jì)扣繳法。申報(bào)法有家庭制和個(gè)人制兩類，在中國香港，妻子的收入被視為丈夫的收入而合并計(jì)征薪俸稅，并采用“個(gè)人入息課稅”的申報(bào)方式，準(zhǔn)許納稅人將其各項(xiàng)收入和虧損加在一起報(bào)稅;中國大陸、日本、加拿大和奧地利等以個(gè)人為申報(bào)納稅單位;美國和加拿大在使用申報(bào)法時(shí)，通常要對(duì)2%—5%的申報(bào)表進(jìn)行審查。測定法則根據(jù)納稅人所表現(xiàn)的外部標(biāo)志，推定其所得按率征收，如美國通過采用實(shí)質(zhì)停留測定法，可以把一個(gè)外國自然人認(rèn)定為美國居民，并賦予其納稅義務(wù)。估計(jì)法在法國廣泛使用，且方式繁多，非洲國家也在使用估計(jì)法。

2.稅率改革的特征總結(jié)

(1)超額累進(jìn)稅率被廣泛運(yùn)用。在現(xiàn)代所得稅中，納稅能力通常是指可自由支配的個(gè)人所得。根據(jù)所得課稅的邊際效用理論，隨著所得的增加會(huì)引起單位所得邊際效用的遞減。理論上講，當(dāng)單位所得的增加導(dǎo)致邊際效用接近于零時(shí)，可以將超過部分的所得全部通過所得稅來征收。根據(jù)福利犧牲理論，對(duì)高所得征收較高的稅收，相對(duì)于對(duì)低收入征收相同的稅收，產(chǎn)生的福利犧牲程度要低得多，因而可以對(duì)高收入者征收較重的稅。不管理論上如何解釋，實(shí)際上，每個(gè)納稅人必須根據(jù)其相應(yīng)的納稅能力向政府做財(cái)力貢獻(xiàn)，這一標(biāo)準(zhǔn)己在稅收實(shí)踐和稅收理論方面牢固地樹立起來。根據(jù)支付能力調(diào)整人與人之間所得稅的負(fù)擔(dān)，累進(jìn)稅率公式是最適用的。(2)稅率下降。盡管各國最高稅率只適用少數(shù)人，但近年來，不論是發(fā)展中國家還是發(fā)達(dá)國家，個(gè)人所得稅最高稅率的大幅度下降幾乎成為普遍趨勢。最高稅率在國與國之間的差別很大，從超過70%到低于30%。自1986年以來，大部分國家的最高稅率都己下降，如比利時(shí)、日本、新西蘭、挪威、瑞典、英國和美國等。(3)稅率檔次減少。累進(jìn)稅率檔次各國不一。目前仍有十個(gè)級(jí)距以上的國家僅有法國、盧森堡、西班牙、南非、巴拿馬和韓國，稅率級(jí)距最少的國家是英國馬恩島和新西蘭，只有兩級(jí);愛爾蘭、利比亞、多亞尼加聯(lián)邦、加拿大、挪威和印度尼西亞等國家只有三級(jí);美國、斯里蘭卡和澳大利亞等國為四級(jí)。

3.國際上典型國家個(gè)人所得稅基本情況

(1)美國實(shí)行綜合稅制，將個(gè)人所有的收入?yún)R總后扣除必要費(fèi)用和寬免額(即俗稱的免征額)，按照統(tǒng)一的稅率征收個(gè)人所得稅。個(gè)人收入分為普通收入和資本收入，短期資本收入按普通收入計(jì)稅，長期資本收入單獨(dú)計(jì)稅。美國聯(lián)邦個(gè)人所得稅采用報(bào)清繳法，并實(shí)行預(yù)扣稅款辦法，凡有固定職業(yè)的工人、職員的工資、薪金收入由雇用單位在支付時(shí)預(yù)扣代繳，年終由納稅人進(jìn)行申報(bào)結(jié)算，多退少補(bǔ)。目前美國實(shí)行六級(jí)超額累進(jìn)稅率，稅率在10%—35%之間，按不同的申報(bào)方式計(jì)算繳納。美國稅法中規(guī)定了扣除項(xiàng)目，這個(gè)概念類似于我國個(gè)人所得稅中的起征點(diǎn)或免征額。為了保證中低收入家庭和個(gè)人的生活水平不會(huì)因?yàn)榧{稅過多而下降，美國稅法還規(guī)定了各種免稅收入和退稅制度。(2)英國也是實(shí)行綜合課稅制，其課稅對(duì)象是按分類表列舉的，其征收范圍包括工資薪金收入所有職業(yè)所得、養(yǎng)老金收入(國家、公司、個(gè)人養(yǎng)老金及退休金)、儲(chǔ)蓄利息、股票、基金及股息收入和租金收入?？傊?，英國認(rèn)為凡是能夠增加人們負(fù)稅能力的經(jīng)濟(jì)收益都構(gòu)成課稅基礎(chǔ)。免稅所得包括免稅賬戶所得(個(gè)人參股計(jì)劃和個(gè)人活期存款賬戶)、工作稅收減免和政府有獎(jiǎng)債券分紅。英國個(gè)人所得稅采用廣泛的從源扣繳制。一是所得稅預(yù)扣法由雇主從雇員的工資薪金所得根據(jù)稅務(wù)部門發(fā)給的“服稅號(hào)”預(yù)先代扣所得稅金。二是從利息支付的從源扣繳。英國的納稅年度是從當(dāng)年的4月6日到次年的4月5日，由稅務(wù)與海關(guān)政府部門負(fù)責(zé)征收。英國稅法規(guī)定個(gè)人免稅額和額外免稅項(xiàng)目，類似于我國的個(gè)人所得稅起征點(diǎn)。

四、我國個(gè)人所得稅制改革的建議

1.適時(shí)轉(zhuǎn)換稅制模式，實(shí)行分類與綜合相結(jié)合的混合所得稅制

考慮到目前我國稅務(wù)部門征收管理能力較弱、公民納稅意識(shí)不強(qiáng)等現(xiàn)實(shí)情況，現(xiàn)階段個(gè)人所得稅制模式的選擇應(yīng)定位于分類與綜合相結(jié)合的混合所得稅制，即對(duì)連續(xù)性或經(jīng)常性收入的應(yīng)稅項(xiàng)目，如工資薪金所得、承包承租經(jīng)營所得和個(gè)體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得和勞務(wù)報(bào)酬所得等，實(shí)行按年綜合課稅，并實(shí)行按月或按季預(yù)繳，年終匯算清繳的辦法;對(duì)其他非經(jīng)常性所得，如財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、財(cái)產(chǎn)租賃所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得、稿酬所得、股息、利息、紅利所得和偶然所得等，實(shí)行分類課征。這一稅制模式綜合了分類稅制和綜合稅制的優(yōu)點(diǎn)，既能體現(xiàn)量能納稅原則，又能堅(jiān)持對(duì)不同性質(zhì)收入實(shí)行區(qū)別對(duì)待的原則，而且可以較好地解決分類稅制模式下高收入者的避稅問題。從長遠(yuǎn)來看，在條件成熟后再逐步向綜合稅制模式過渡。

2.減少稅收優(yōu)惠，擴(kuò)大稅基

根據(jù)我國的具體國情，可保留的減免項(xiàng)目主要包括失業(yè)救濟(jì)金或其他救濟(jì)金、撫恤金、保險(xiǎn)賠款;法律規(guī)定予以免稅的各國使領(lǐng)館外交代表、領(lǐng)事官員和其他人員所得;按國際慣例，中國政府參加的國際公約、簽訂的各種協(xié)定中規(guī)定的免稅所得;經(jīng)國務(wù)院、財(cái)政部批準(zhǔn)免稅的所得。同時(shí)，為適應(yīng)個(gè)人收入來源渠道與形式多元化、多樣化的現(xiàn)實(shí)，適時(shí)調(diào)整個(gè)人所得稅應(yīng)稅項(xiàng)目，擴(kuò)大稅基，嚴(yán)格控制減免稅。

3.調(diào)整稅率結(jié)構(gòu)

根據(jù)全球個(gè)人所得稅制改革的基本趨勢和當(dāng)前我國收入分配的實(shí)際狀況，結(jié)合稅制模式的選擇科學(xué)地設(shè)計(jì)個(gè)人所得稅率。一是在總體上實(shí)行超額累進(jìn)稅率與比例稅率并行、以超額累進(jìn)稅率為主的稅率結(jié)構(gòu)。二是對(duì)適用超額累進(jìn)稅率的專業(yè)性、經(jīng)常性所得，是統(tǒng)一規(guī)定一套稅率，還是分別制定多套不同稅率，取決于政策決策的取向，如果對(duì)勤勞所得和非勤勞所得實(shí)行區(qū)別對(duì)待政策，則可以設(shè)計(jì)兩套超額累進(jìn)稅率。三是適當(dāng)減少稅率檔次，降低最高邊際稅率。為緩和調(diào)節(jié)力度和刺激國民的工作積極性，個(gè)人所得稅的超額累進(jìn)稅率檔次可以減少至3—5檔，最高邊際稅率可以降為30%—35%。

4.健全費(fèi)用扣除制度，實(shí)行費(fèi)用扣除指數(shù)化調(diào)整政策

就目前我國的實(shí)際情況而言，個(gè)人所得稅的必要扣除費(fèi)用大體上可以分為三部分:一是為取得收入所必須支付的有關(guān)費(fèi)用，如差旅費(fèi)和維修費(fèi)等，可按“補(bǔ)償原則”采取據(jù)實(shí)列支或在限額內(nèi)列支辦法扣除。二是特許扣除，包括教育費(fèi)和住房構(gòu)建支出、醫(yī)療費(fèi)和養(yǎng)老金等，可以實(shí)行分項(xiàng)按實(shí)際支出扣除和按比例標(biāo)準(zhǔn)扣除兩種方法，納稅人可以自選其一。分項(xiàng)扣除是按實(shí)際支出扣除，一般來說限制較多，計(jì)算較繁瑣，在實(shí)際支出較大的情況下，可以使納稅人得到較為充分的扣除。三是維持勞動(dòng)力簡單再生產(chǎn)的“生計(jì)費(fèi)”，應(yīng)根據(jù)納稅人贍養(yǎng)人口的多寡、婚姻狀況、健康狀況和年齡大小確定相應(yīng)的扣除標(biāo)準(zhǔn)，同時(shí)，生計(jì)扣除應(yīng)考慮社會(huì)各項(xiàng)改革引起的個(gè)人負(fù)擔(dān)費(fèi)用差異。實(shí)行費(fèi)用扣除指數(shù)化調(diào)整政策，即根據(jù)通貨膨脹率、工資收入水平和各種社會(huì)保障因素的變化對(duì)扣除標(biāo)準(zhǔn)(額)進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。個(gè)人生計(jì)扣除實(shí)行指數(shù)化調(diào)整，以避免通貨膨脹對(duì)個(gè)人生計(jì)構(gòu)成明顯的影響，保障納稅人的基本生活需要，并允許物價(jià)指數(shù)和生活水平偏高的地區(qū)，生計(jì)費(fèi)適當(dāng)上浮，做到因地制宜。標(biāo)準(zhǔn)扣除的數(shù)額每年也要隨著消費(fèi)物價(jià)指數(shù)的變化而調(diào)整。

5.選擇以家庭為納稅單位，更好地體現(xiàn)稅收公平原則

我國現(xiàn)行個(gè)人所得稅制基于收入的需要，選擇以個(gè)人作為納稅單位，不僅不能實(shí)現(xiàn)按綜合能力征稅的原則，而且扣除難以體現(xiàn)社會(huì)公平政策，如購房貸款利息、醫(yī)療費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)和子女教育費(fèi)等作為家庭支出費(fèi)用，在計(jì)征個(gè)人所得稅時(shí)無法反映與計(jì)算。同時(shí)，以個(gè)人為納稅單位也容易造成夫妻雙方轉(zhuǎn)移收入，以達(dá)到避稅的目的。因此，為更好地貫徹稅收公平原則，應(yīng)借鑒西方發(fā)達(dá)國家的做法，選擇以家庭作為納稅單位。即納稅單位不是以生活在一起的家庭為單位，而是以婚姻關(guān)系為基本紐帶，即以夫婦為一個(gè)納稅單位。另一重要的問題是如何設(shè)計(jì)聯(lián)合申報(bào)和單身申報(bào)的不同稅率，這需要對(duì)稅負(fù)水平做一些測算，原則上應(yīng)對(duì)聯(lián)合申報(bào)稍優(yōu)惠一些，以順利實(shí)現(xiàn)納稅單位轉(zhuǎn)換。

五、結(jié)語

隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和人們收入水平的不斷增加，個(gè)人所得稅在國家稅收中占據(jù)的比重愈來愈高。個(gè)人所得稅與我國居民的實(shí)際收入更是息息相關(guān)，對(duì)我國居民收入分配有著重要的影響，與社會(huì)貧富差距息息相關(guān)。我國個(gè)人所得稅制度還在不斷的改善中，通過借鑒國外的成功經(jīng)驗(yàn)和不斷自我完善，形成一套更加合理、公平的個(gè)人所得稅。

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作者:孫燕東 單位:北財(cái)經(jīng)大學(xué)網(wǎng)絡(luò)教育學(xué)院