政策執(zhí)行效果的審計研究現(xiàn)狀

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【摘要】《國務院關于加強審計工作的意見》（國發(fā)〔2014〕48號）頒布后，政策執(zhí)行效果審計的研究一直處于積極探討中。作為一種新型的國家審計，政策執(zhí)行效果審計對國家審計理論的創(chuàng)新發(fā)展和國家治理體系的現(xiàn)代化建設意義重大。研究發(fā)現(xiàn)，政策執(zhí)行效果審計是以受托責任觀為理論基礎且兼有績效審計和跟蹤審計特性的國家審計，其重點在于如何把控整個政策執(zhí)行過程，難點在于如何完全發(fā)揮監(jiān)督作用。進一步研究發(fā)現(xiàn)，政策執(zhí)行效果審計工作應圍繞認識、技術、資源、法制、實務、評價問責六個層面展開，組織管理方式應選擇最合適的混合型組織結構。文章建議在進一步的探討中，構建政策執(zhí)行效果審計評價指標體系，增強政策執(zhí)行效果審計實證研究。

【關鍵詞】國家審計；政策執(zhí)行效果審計；國家治理

一、引言

自2014年8月以來，隨著審計署要求對穩(wěn)增長、促改革、調結構、惠民生、防風險等政策措施落實情況進行審計，政策執(zhí)行效果審計已然成為國家審計研究的重點和焦點?！蛾P于進一步加大審計力度促進穩(wěn)增長等政策措施落實的意見》明確指出，在穩(wěn)增長等政策措施落實情況跟蹤審計取得良好實施效果的前提下，應進一步加大審計力度，把監(jiān)督檢查穩(wěn)增長等政策措施的落實情況作為各項審計的重要內容，持續(xù)進行跟蹤審計，不斷促進政策落地生根、推動落實完善和協(xié)同發(fā)揮實效。自2015年以來，審計署官網(wǎng)陸續(xù)了21份穩(wěn)增長等政策措施貫徹落實情況跟蹤審計結果公告和相關解讀，以保障政策執(zhí)行效果審計工作順利開展，為促進國家治理現(xiàn)代化建設和國民經(jīng)濟健康發(fā)展保駕護航。鑒于政策執(zhí)行效果審計對學術研究和理論實踐的重要性，本文以近年國內權威文獻為主，梳理政策執(zhí)行效果審計研究熱點，嘗試找到政策執(zhí)行效果審計當前研究存在的不足并展望未來研究方向。

二、政策執(zhí)行效果審計的研究熱點

組織開展國家重大政策措施落實，宏觀部署調控落實跟蹤審計情況，著重監(jiān)督檢查穩(wěn)增長、促改革、調結構、惠民生、防風險等政策措施的部署、執(zhí)行和實施效果，是審計機關的重點工作內容，是保障國家治理現(xiàn)代化，促進供給側改革下國民經(jīng)濟健康發(fā)展的路徑選擇[1]。

（一）政策執(zhí)行效果審計的內涵和特點

從探究政策執(zhí)行效果審計的本質上看，學者們的觀點各有不同。蔡春等[2]認為政策執(zhí)行效果審計的本質是績效審計。付忠偉等[3]、史吉乾[4]則更強調政策執(zhí)行效果審計對審計結果的跟蹤、報告，究其本質為跟蹤審計。此外，還有一些小眾的觀點，晏維龍[5]認為政策執(zhí)行效果審計是結果審計與過程審計結合后的產(chǎn)物，是一種“宏觀審計”。山東淄博市審計局課題組[6]主張政策措施落實情況跟蹤審計是公共政策審計下的一種審計類型。學術界普遍認可政策執(zhí)行效果審計兼有績效審計和跟蹤審計的特性。此外，還有一些學者指出政策執(zhí)行效果審計獨有的鮮明特點。一是預見性，秦榮生（2015）指出政策執(zhí)行效果審計從事前到事后全方位監(jiān)督，信息反饋相較傳統(tǒng)審計更加及時，整改意見極具代表性和推廣性。二是模糊性，張繼勛（2015）強調政策貫徹落實的標準仍需進一步明確界定，政策執(zhí)行效果審計最高效、最全面的審計程序仍有待進一步討論。三是政治敏感性，審計機關部署政策執(zhí)行效果審計計劃，審計部門開展政策執(zhí)行效果審計工作時，要有極強的政治嗅覺，善于把握政策措施的敏感點，做到統(tǒng)籌全局，詳略得當。四是時效性，審計署要求每季度公布政策貫徹措施情況跟蹤公告結果，做到問題及時發(fā)現(xiàn)，意見及時匯總，整改效果及時反饋。五是動態(tài)波動性，審計署蘭州特派辦[7]、黑龍江省審計學會[8]在總結、提煉實踐工作成果的基礎上，創(chuàng)新性地指出政策執(zhí)行效果審計是一種復雜、全面且時刻處于動態(tài)變化的審計工作，其審計風險遠高于傳統(tǒng)審計項目工作，問責力度遠大于傳統(tǒng)審計實務工作。綜上所述，學者們一致認為開展政策執(zhí)行效果審計是國家審計發(fā)展的必然結果，是經(jīng)濟穩(wěn)增長的必然選擇。毋庸置疑，政策執(zhí)行效果審計兼有跟蹤審計和績效審計的特性，但其本質是績效審計還是跟蹤審計抑或兼而有之仍有待商榷。當務之急是充分利用政策執(zhí)行效果審計的獨有特點，摸清政策執(zhí)行效果審計的動態(tài)變化規(guī)律，盡快構建政策執(zhí)行效果審計的規(guī)范化標準和明確化程序框架。

（二）政策執(zhí)行效果審計的理論依據(jù)

政策執(zhí)行效果審計是審計理論和審計實踐創(chuàng)新性結合的科學產(chǎn)物，學者們從不同角度進行了科學的理論詮釋。關于政策執(zhí)行效果審計的內在動因，晏維龍[5]認為政策執(zhí)行效果審計的哲學基礎是實事求是，蔡春等[2]則認為政策執(zhí)行效果審計適用審計產(chǎn)生的普遍動因———受托責任觀。關于政策執(zhí)行效果審計產(chǎn)生的時代背景，晏維龍[5]認為國家審計政治功能演變與國家審計功能拓展是政策執(zhí)行效果審計產(chǎn)生的時代背景，這一觀點得到了蔡春[2]的認可，他基于需求理論進一步分析國家審計功能深化拓展和國家治理體系現(xiàn)代化背景下政策執(zhí)行效果審計的產(chǎn)生原因。在探討政策執(zhí)行效果審計的積極影響時，晏維龍[5]認為政策執(zhí)行效果審計在“五位一體”建設中發(fā)揮積極的驅動作用，韓峰和湯二子[9]則強調政策執(zhí)行效果審計是發(fā)揮審計監(jiān)督功能和國家審計“免疫系統(tǒng)”功能的重要保證，強調政策執(zhí)行效果審計并重政策合法性、有效性和效果性，是國民經(jīng)濟的安全防線。還有學者選取特定角度為政策執(zhí)行效果審計提供了理論支撐。晏維龍[5]從經(jīng)濟學中交易費用和機會成本兩個經(jīng)典概念出發(fā)闡述政策執(zhí)行效果審計的經(jīng)濟效率和經(jīng)濟邊緣。陳平澤和方寶璋[10]指出契約理論是開展政策執(zhí)行效果審計工作的理論基礎，認為信息傳遞的不對稱、利益的不一致是政策措施貫徹落實存在偏差，效率性和效益性偏低的主要原因。史吉乾[4]從政府與市場的關系，社會經(jīng)濟自由與管制的角度出發(fā)創(chuàng)新性地提出政策執(zhí)行效果審計工作的新思路。

（三）政策執(zhí)行效果審計的重點與難點

目前，學者們側重不同，關于政策執(zhí)行效果審計重點也略有差異?？紤]到閑置資源最大化利用、政策措施全力貫徹落實、經(jīng)濟健康穩(wěn)步發(fā)展，大多數(shù)學者建議以“政策措施—資金—項目”為主線，檢查政策措施前期部署安排，考察資金的投入和產(chǎn)出，審查項目的成本收益?？紤]到審計工作的具體內容，石慧芳提出政策執(zhí)行效果審計工作的“五重奏”，即關注資金到位及時與資金使用得當情況，政策措施貫徹落實整體情況，建設工程進度審查情況，簡政放權相關政策落實情況，審計發(fā)現(xiàn)問題的整改情況[11]?？紤]到當前審計工作的薄弱之處，蔡春[2]認為政策執(zhí)行效果審計工作重點應放在政策執(zhí)行前的機制審計和政策執(zhí)行后的審計評估。史吉乾[4]更傾向于發(fā)現(xiàn)問題和解決問題，側重關注審計過程中不協(xié)調、不適用的問題。蘇孜和何延平[12]在認可史吉乾觀點的基礎上，進一步追溯違規(guī)違法和低效益審計問題產(chǎn)生原因，力爭從源頭上糾正政策執(zhí)行偏差。盡管學者們積極呼吁促進政策執(zhí)行效果審計工作，但是，政策執(zhí)行效果審計工作仍面臨困境，學者們觀點大體相似，筆者提煉了政策執(zhí)行效果審計工作的普遍難點。第一，審計人員面臨嚴峻挑戰(zhàn)。審計人員思想站位要高，業(yè)務能力要強，更要靈活機變，適應項目組工作流程方式。第二，審計職能與管理職能相互替代卻未能發(fā)揮協(xié)同作用。這往往造成審計結果未能得以充分體現(xiàn)并加以利用，“免疫系統(tǒng)”預示、揭露、監(jiān)督的功效未能完全發(fā)揮[8]。第三，聯(lián)動機制建立難，評價追責難，體系規(guī)范難。這是政策執(zhí)行效果審計實務工作的普遍問題，也是急需著手解決的問題。第四，國家戰(zhàn)略與地區(qū)政策部署脫節(jié)[3]。凡是國家政策執(zhí)行效果審計戰(zhàn)略都要轉化為政策執(zhí)行效果審計的工作內容，凡是國家政策執(zhí)行效果審計目標都要有具體審計計劃保證戰(zhàn)略的實現(xiàn)，國家戰(zhàn)略與地區(qū)政策如何精密、高效地對接需要研究者深思。值得特別關注的是，劉利[13]對比國內外政策執(zhí)行效果審計現(xiàn)狀研究指出我國現(xiàn)階段研究主要停滯在解釋層面，審計的深度和廣度有待進一步拓展。明顯地，審計目標向促進經(jīng)濟方向發(fā)展，審計范圍從傳統(tǒng)領域向外擴伸，審計監(jiān)督對象側重宏觀拓展?，F(xiàn)階段，學者們已經(jīng)充分研究了政策執(zhí)行效果審計的重點和難點，但大多局限于宏觀層面的解釋和說明。鑒于政策執(zhí)行效果審計工作時刻處于動態(tài)變化的過程中，審計工作的重點也應隨之調整，實務界應在大量總結政策執(zhí)行效果審計工作的基礎上，尋求恰當?shù)慕鉀Q方法，逐步克服工作中的難點，并進行經(jīng)驗推廣。

（四）政策執(zhí)行效果審計的組織管理方式

學者們已經(jīng)提出適合政策執(zhí)行效果審計的組織管理方式，但研究成果相對較少，詳細內容如表1。扁平化組織結構能及時反映審計工作中遇到的問題并做出機動反應，但是由于扁平化管理層級少，控制幅度寬，容易造成管理的混亂和失控。矩陣式組織結構包括多條命令通道，能提供績效及獎勵來源，最大限度地實現(xiàn)部門協(xié)作和專門技術的交融；矩陣式組織結構形成的雙重權力必然使人員多重定位，必然不會僅僅關注自身業(yè)務范圍，更容易提高決策的質量[14]。其缺點是權力劃分不清，管理上容易產(chǎn)生沖突。所以，扁平化與矩陣式相互嵌套是最高效的組織形式，混合型的組織結構是政策執(zhí)行效果審計最合適的組織管理方式。

（五）政策執(zhí)行效果審計的工作方法

關于政策執(zhí)行效果審計的工作方法，學者們的觀點高度一致，認為政策執(zhí)行效果審計工作應圍繞認識、技術、資源、法制、實務、評價問責六個層面全方位展開。審計機關要在大方向上把控政策執(zhí)行效果審計工作，制度機制的法制建設、審計資源的整合建設、審計方式的創(chuàng)新建設以及績效評價的體系建設勢在必行[11]。審計人員思想的轉變和認識的加深是提高政策執(zhí)行效果審計質量的首要保障，大數(shù)據(jù)的使用是保證政策執(zhí)行效果審計質量的重要工具[15]。目前，政策執(zhí)行效果審計的工作方針正確，方法明確有效，但具體的實施細節(jié)仍存在大量空白。個別訪談、穿行測試、調查問卷、專題討論、抽樣以及比較分析是常用的具體工作方法，但考慮到時間成本和財務成本，在一項審計工作中全部使用是不現(xiàn)實的，如何精準、高效、綜合地利用現(xiàn)有工作方法以最大程度保障審計目標的實現(xiàn)是審計人員面臨的首要問題[16]。

三、研究方向建議與展望

縱觀政策執(zhí)行效果審計的研究，無論從理論上還是從實踐上，都處在積極探索階段，很多問題還沒有取得廣泛共識，其中不乏關于政策執(zhí)行效果審計概念的基礎問題的探討。同時，已有文獻中，對于政策措施落實審計的研究多集中于規(guī)范分析，缺少對政策執(zhí)行效果審計的效果研究和實證檢驗。政策執(zhí)行效果審計的研究內容大多停滯在宏觀層面的建議和解釋說明，研究的廣度和深度有待進一步拓展[17]。學者們不斷強調“政策執(zhí)行效果審計”這一新型國家審計，并反復闡述其重要意義，但對于到底如何評價政策執(zhí)行效果審計效果，如何實證研究政策執(zhí)行效果審計，很少學者給出明確的回答。

（一）構建政策執(zhí)行效果審計評價指標體系

我國政策執(zhí)行效果審計工作還在起步階段，還未建立起成熟的審計效果評估指標體系。政策執(zhí)行效果審計評價指標的選取勢必要體現(xiàn)政策措施執(zhí)行的績效性、適用性、可操作性、科學合理性等方方面面，以促進政策措施有效地貫徹落實。在充分考慮政府審計糾正政策執(zhí)行偏差的過程和作用機理的前提下，基于平衡計分卡（BSC）和關鍵績效指標（KPI）思想，結合審計署的國家重大政策措施貫徹落實跟蹤審計結果公告，建立政策執(zhí)行效果審計評價指標體系。財務層選取投入產(chǎn)出率、成本降低率、整改投入比（整改金額/投入金額）三個指標充分考慮了政策執(zhí)行效果審計的經(jīng)濟效益。國家審計機關雖不以盈利為目標，但政策執(zhí)行效果審計是為政府服務的有效途徑，立足于在財政資金投入產(chǎn)出合理范圍的前提下，合理降低成本，加大整改監(jiān)督力度，促進經(jīng)濟穩(wěn)步增長。顧客層指標選取充分考慮了政策執(zhí)行效果審計的社會效益。上級審計機關對本單位滿意度和被審計單位對審計意見滿意度直接客觀地體現(xiàn)政策執(zhí)行效果審計工作效果；審計結果公開率、審計經(jīng)驗推廣次數(shù)以及審計公告要求整改次數(shù)間接體現(xiàn)政策執(zhí)行效果審計質量和審計結果社會滿意度。內部業(yè)務流程層指標選取首要考慮的是合理分配資源，內外部平衡[19]。審計程序符合度、審計報告質量合格率基于審計過程觀和審計結果觀直接評定審計工作水準。進度執(zhí)行延時率、重大審計項目完成率、政策措施執(zhí)行落實率最大程度反映審計工作進展，直接體現(xiàn)政策措施貫徹執(zhí)行所處的階段和完成情況。大數(shù)據(jù)信息技術使用率不僅直接反映審計工作效率，也一定程度保障了審計質量。學習與成長層指標選取立足于理論與實踐相結合，人才培訓與自主學習相結合，理念更新與效率提高相結合[20]。選取篇數(shù)、審計人員受教育程度以及擁有職業(yè)資格人員所占比重三個指標有助于審計人員發(fā)現(xiàn)自身知識和實踐能力的不足，有助于防止審計人員固步自封，有助于審計人員不斷提高業(yè)務能力和拓寬知識面。選取國家政策和方針培訓次數(shù)、職業(yè)技能以及信息技術培訓次數(shù)作為評價指標要求審計機關不斷加強知識、技能及法規(guī)培訓，要求從業(yè)人員整體從根本上意識到政策執(zhí)行效果審計工作的重要性和緊迫性，從而促進政策執(zhí)行效果審計工作水平的提高，進一步完善政策措施的貫徹落實。

（二）加強政策執(zhí)行效果審計的實證研究

政策執(zhí)行效果審計實證研究較少，究其原因，一方面是國家審計數(shù)據(jù)相對難以獲取，我國政府審計的信息數(shù)據(jù)尚未完全公開；另一方面是政策執(zhí)行效果審計的研究仍處于積極探討的階段，其實證檢驗存在大量空白。但是，隨著學者開始利用審計年鑒、審計結果公告等數(shù)據(jù)實證考察政府審計在國家治理中的作用，采用問卷調查和案例研究等方法進一步彌補國家審計數(shù)據(jù)透明度低的缺陷。筆者認為，未來可以從財政安全、反腐敗、經(jīng)濟增長等角度實證研究政策執(zhí)行效果審計在國家治理中的重要功能和作用，可以實證研究政策執(zhí)行效果審計質量影響因素等問題。這不僅豐富了政策執(zhí)行效果審計的研究成果，更能促使審計部門意識到政策執(zhí)行效果審計在國家治理體系建設中的積極推動作用，進而更好地發(fā)揮政策執(zhí)行效果審計促進經(jīng)濟增長的作用。

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作者:陳鳳霞 張盛楠 單位:東北農業(yè)大學經(jīng)濟管理學院