煤炭企業(yè)環(huán)境成本核算問題
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摘要：煤炭企業(yè)是我國國民經(jīng)濟的重要組成部分，隨著全球?qū)τ诃h(huán)境問題的關(guān)注度日益提高，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動與環(huán)境問題的聯(lián)系也越來越緊密，但是目前大多數(shù)煤炭企業(yè)在會計核算中并不考慮環(huán)境成本。因此，強化企業(yè)環(huán)境成本意識，加強環(huán)境成本控制，對于促進社會經(jīng)濟發(fā)展，提高企業(yè)經(jīng)濟效益都具有重要意義。
關(guān)鍵詞：煤炭；企業(yè)；環(huán)境成本：核算
一、煤炭企業(yè)環(huán)境成本的構(gòu)成
煤炭企業(yè)的環(huán)境成本主要形成在產(chǎn)品生產(chǎn)初期，伴隨著生產(chǎn)開始需要投入大量資源，并配以各種輔助能源。煤炭企業(yè)為了治理生產(chǎn)活動中造成的環(huán)境污染生態(tài)破壞而采取措施時形成的成本。根據(jù)煤炭企業(yè)特殊的生產(chǎn)特點，可將煤炭企業(yè)環(huán)境成本細分為以下幾部分：
（一）前期勘查成本
煤炭企業(yè)勘測、購買礦區(qū)、采煤、洗煤以及開發(fā)支出等。
（二）環(huán)境保護與預防成本
煤炭開采和加工過程中對生態(tài)環(huán)境破壞，如水資源污染、土地流失，保護、降低環(huán)境污染方面的費用支出。
（三）后期恢復與治理環(huán)境成本
指在煤炭生產(chǎn)過程中，為預防生態(tài)環(huán)境惡化，企業(yè)采取的對生態(tài)環(huán)境的惡化進行恢復和治理所支付的費用。
（四）生態(tài)環(huán)境損害成本
煤炭企業(yè)生產(chǎn)活動會造成周邊生態(tài)環(huán)境的破壞，企業(yè)需要進行補償，因此產(chǎn)生的費用，就是生態(tài)環(huán)境損害成本。
（五）環(huán)境改善成本
主要是購置環(huán)保設(shè)備所支付的成本，如：隔音墻、防塵網(wǎng)、污水處理系統(tǒng)等用于改善環(huán)境的設(shè)備。
隨著全球?qū)τ诃h(huán)境問題的關(guān)注度日益提高，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動與環(huán)境問題的聯(lián)系也越來越緊密，但是目前大多數(shù)煤炭企業(yè)在會計核算中并不考慮環(huán)境成本，超過80％的煤炭企業(yè)，環(huán)境成本沒有通過獨立的科目反映在產(chǎn)品成本中，甚至不體現(xiàn)在會計賬面上。根據(jù)目前企業(yè)財務(wù)會計準則規(guī)定，沒有為環(huán)境成本設(shè)置獨立的科目進行核算，只是將實際支出簡單計入期間費用，如稅費、排污費和污染罰款等，且對于一些潛在的環(huán)境成本費用直接忽略不計。［2］現(xiàn)階段，煤炭企業(yè)環(huán)境成本核算中存在的主要問題有：
（一）相關(guān)企業(yè)會計準則不夠明確
我國結(jié)合煤炭行業(yè)的實情制訂了煤炭企業(yè)成本核算基本框架，但該框架總體上只考慮了經(jīng)濟利益相關(guān)的成本，對企業(yè)進行的考核也主要依據(jù)經(jīng)濟效益來進行，而沒有對環(huán)境成本核算做出具體規(guī)定。在此之后，也沒有出臺針對企業(yè)環(huán)境成本的相關(guān)會計準則。由于針對環(huán)境成本核算的理論和方法體系還不夠完善，使得當前企業(yè)環(huán)境成本核算缺乏與實際相結(jié)合的理論支撐，從而造成其操作的困難性。
（二）環(huán)境治理支出加大而沒有設(shè)置獨立的環(huán)境成本科目列示
煤炭企業(yè)屬于重污染企業(yè)，每個會計期間一定都會支出環(huán)境治理費用，而這些成本都沒有通過獨立的環(huán)境成本科目列入煤炭企業(yè)總成本。隨著社會發(fā)展對環(huán)境的要求日益提高，環(huán)境治理費用也會不斷擴大，因此環(huán)境保護與治理費用也將成為煤炭企業(yè)成本中的重要組成部分，需要進行準確完整的核算。此外，在煤炭企業(yè)生產(chǎn)活動中，除了可見的環(huán)境破壞，環(huán)境污染對群眾生活造成的影響也需要進行補償。但在現(xiàn)行的煤炭成本核算體系中，環(huán)境治理費用及補償性支出直接被計入管理費用或營業(yè)外支出，并沒有設(shè)置獨立的環(huán)境成本相關(guān)科目，從而也無法將所有環(huán)境保護與治理的費用進行列示。
（三）煤炭企業(yè)本身對環(huán)境成本核算不重視
煤炭企業(yè)屬于資源密集型企業(yè)，成本的核算和控制非常重要，長久以來，已形成了一套嚴格精準的成本核算體系，但在環(huán)境成本的核算方面仍處于缺失狀態(tài)。在煤炭企業(yè)的成本會計核算系統(tǒng)中，環(huán)境成本一般簡單的被歸結(jié)企業(yè)制造費用進行核算，而環(huán)境收益例如環(huán)境友好型企業(yè)獲得的政府財政補償或?qū)νㄟ^節(jié)能措施控制的成本都沒有進行確認。這種對環(huán)境成本核算的忽視，使煤炭企業(yè)一味地重視財務(wù)目標的達成，不重視環(huán)境保護，無形中投入了更高的運營成本，不利于企業(yè)實際利潤水平的改善，也不利于污染的治理和清潔生產(chǎn)。而且，煤炭企業(yè)中從管理者到員工都普遍缺乏環(huán)保意識，缺乏專業(yè)的環(huán)境成本核算會計人員。
（四）環(huán)境成本確認與計量方面存在的缺陷
多數(shù)煤炭企業(yè)都沒有對環(huán)境成本進行單獨的確認，對于它的處理只是計入其他費用支出項目，如管理費用或營業(yè)外支出；且在計量方面，大多數(shù)環(huán)境成本支出的金額并不是確切的，企業(yè)一般不對這些支出進行計量。這不符合權(quán)責發(fā)生制的要求，煤炭企業(yè)環(huán)境成本的事項在發(fā)生當期就能加以確認，并對環(huán)境成本的金額進行合理計量或估計。且要確定環(huán)境成本的發(fā)生期間，以此來確定是將其是資本化還是費用化。
（五）環(huán)境成本核算方面存在的缺陷
少部分核算環(huán)境成本的企業(yè)，核算也只是將實際發(fā)生的環(huán)境治理費用、環(huán)境污染造成的各類罰款等，直接計入企業(yè)管理費用或營業(yè)外支出科目中，而污染治理費用一般占企業(yè)環(huán)境支出的絕大部分，并對一些金額相對較大的支出看情況計入待攤費用等。以太原煤氣化股份有限公司嘉樂泉煤礦為例，通過其2015年的財務(wù)報告可知，有130萬元的排污和污染罰款記做環(huán)境補償費，分別計入管理費用和營業(yè)外收入科目，并在年末結(jié)轉(zhuǎn)本年利潤。但嘉樂泉煤礦同時又在環(huán)保發(fā)展費中列示了12萬元的環(huán)境補償費，用途及去向都不明晰，同時也沒有估算潛在的環(huán)境成本費用并進行預提?？梢哉f，即使嘉樂泉煤礦進行了環(huán)境成本核算，也是非常不完善的，準確度和完整度都不夠高，這也是少數(shù)進行環(huán)境成本核算企業(yè)的通病。
三、完善煤炭企業(yè)環(huán)境成本核算的對策
（一）完善相關(guān)企業(yè)會計準則
我國政府相關(guān)部門應(yīng)加強針對企業(yè)環(huán)境成本核算的企業(yè)會計準則的完善，在準則中明確規(guī)定環(huán)境會計要素，以及確認、計量和披露問題，使環(huán)境會計核算操作規(guī)范化。［3］通過提高征收排污費標準以及對積極治理環(huán)境污染的企業(yè)進行經(jīng)濟補償，促進更多環(huán)境友好型企業(yè)的發(fā)展。也可通過強制命令規(guī)定企業(yè)必須以一定比例預提環(huán)境成本，這筆環(huán)境成本可以有多種用途，但必須進行確認使用，從而促使企業(yè)進行環(huán)境成本核算。通過完善相關(guān)企業(yè)會計準則，規(guī)定企業(yè)要負有在環(huán)境保護方面的社會責任，并通過設(shè)定一定的指標和標準對企業(yè)進行評價。環(huán)境成本核算實踐中存在的種種障礙，例如環(huán)境成本的確認條件不明晰，會計科目的設(shè)立沒有統(tǒng)一規(guī)范等都反映了環(huán)境成本核算理論研究的薄弱，環(huán)境成本核算實踐的推廣應(yīng)以理論的不斷完善為大前提。［4］歐美等西方國家的環(huán)境成本核算理論及實踐經(jīng)過多年的發(fā)展已日趨完善，并已經(jīng)形成了適合本國國情的環(huán)境成本核算體系。而我國的環(huán)境會計發(fā)展時間較短，還沒有豐富的實踐經(jīng)驗。為此我國應(yīng)結(jié)合我國國情的同時加強與其他國家的合作，借鑒他人成熟理論方法，制定合理的中國企業(yè)的可操作性強的環(huán)境成本核算方法，提高我國企業(yè)的環(huán)境成本核算水平，加速環(huán)境會計理論與實務(wù)的融合，為企業(yè)取得經(jīng)濟效益和生態(tài)效益的雙贏提供理論支撐。
（二）加強政府有關(guān)部門和社會中介機構(gòu)對企業(yè)環(huán)境成本核算的監(jiān)管力度
強化政府有關(guān)部門和社會中介機構(gòu)的監(jiān)督職能，對企業(yè)環(huán)境會計信息的合理性、合法性及真實性進行審查與鑒定。政府占據(jù)企業(yè)環(huán)境成本核算監(jiān)管的主體位置，應(yīng)充分體現(xiàn)宏觀調(diào)控作用，加強執(zhí)法力度。沒有相關(guān)的會計準則和法規(guī)的強制性規(guī)定，大多數(shù)企業(yè)都沒有為緩解環(huán)境污染而增加環(huán)保支出的自覺性；通過要求企業(yè)預提環(huán)境成本費用，使企業(yè)自覺加強環(huán)境成本核算；加強對環(huán)境成本核算的考察力度。目前針對企業(yè)的績效評價指標體系中，并沒有針對環(huán)境成本相關(guān)指標的考核，致使很多企業(yè)為了短期的經(jīng)濟利益，不惜以犧牲環(huán)境和公眾的利益為代價，來滿足自身利潤追求。應(yīng)在企業(yè)績效評價體系中加入環(huán)境考察環(huán)節(jié)，這樣不僅可以督促企業(yè)加強環(huán)境成本核算，也可以使國家對企業(yè)的評價是在滿足可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的前提下進行的，使整個考核過程更加全面、客觀。
（三）強化企業(yè)環(huán)境成本核算意識
企業(yè)是以經(jīng)濟利潤為目的的，只有不斷地獲取利潤，才能在殘酷的市場競爭中立足并獲得發(fā)展。當前的環(huán)境要求和實踐證明，只有清潔生產(chǎn)才能為企業(yè)帶來環(huán)境和經(jīng)濟的雙收益。因此，提升企業(yè)和員工的環(huán)境保護意識，使他們認識到環(huán)境成本核算的重要性，在企業(yè)中培養(yǎng)具有專業(yè)素養(yǎng)的環(huán)境成本核算會計人員，在企業(yè)中形成注重環(huán)境保護的氛圍，努力樹立環(huán)境友好的企業(yè)形象。這樣不僅有利于提高企業(yè)進行環(huán)境成本核算的自覺性，而且會使企業(yè)的成本核算更加精準，有利于規(guī)避決策失誤。很多國外公司為了在殘酷的國際化市場競爭中獲得優(yōu)先位置，通過環(huán)境成本核算，出具供公眾查閱的完善的環(huán)境報告，樹立了其環(huán)境友好型企業(yè)形象，并獲得了企業(yè)的長遠發(fā)展。我國企業(yè)應(yīng)不斷借鑒國外企業(yè)的先進理念，抓緊環(huán)境成本的核算研究，為我所用，提高我國企業(yè)的環(huán)境成本核算水平。
（四）建立獨立的環(huán)境成本賬戶進行環(huán)境成本核算
現(xiàn)行的企業(yè)成本核算體系已相當完善，但并沒有設(shè)立獨立的環(huán)境成本賬戶對環(huán)境成本進行核算，這樣既導致企業(yè)對于環(huán)境成本核算工作的忽視，同時也極大地影響了企業(yè)總成本核算的準確性。［5］企業(yè)應(yīng)針對不同目的的環(huán)境成本支出，為其設(shè)置相應(yīng)的明細科目，方便確認和計量，比如在“環(huán)境成本—費用化支出”下設(shè)置“差旅費”“員工工資”和“辦公費”等三級科目，用于處理不同的環(huán)境成本、環(huán)境資產(chǎn)以及環(huán)境負債。同時，企業(yè)應(yīng)注重提高會計人員專業(yè)水平，培養(yǎng)專業(yè)的環(huán)境會計，提升本企業(yè)的環(huán)境核算水平。
（五）加強環(huán)境成本在財務(wù)報告中的信息披露
煤炭企業(yè)現(xiàn)行財務(wù)報告主要提供的是生產(chǎn)經(jīng)營的相關(guān)成本內(nèi)容，而沒有對相關(guān)環(huán)境成本核算信息進行披露。通過很多跨國公司的實踐證明，在財務(wù)報告中對環(huán)境成本核算信息進行披露和說明或在專門的環(huán)境報告中進行闡明，反映了企業(yè)在承擔環(huán)境責任方面作出的努力，有助于企業(yè)形象的提升。企業(yè)可以選擇在編制年報時在其中添入環(huán)境成本核算內(nèi)容，作為年報的一部分進行公布；也可以提供單獨的環(huán)境成本報表，跟年報一起公示。環(huán)境成本報表應(yīng)根據(jù)企業(yè)發(fā)生的具體環(huán)境業(yè)務(wù)編寫，反映企業(yè)環(huán)境成本核算的實際情況以及出現(xiàn)的問題和解決措施。加強環(huán)境成本核算，樹立企業(yè)形象，還有利于促進企業(yè)經(jīng)濟效益和環(huán)境效益的共同發(fā)展。綜上所述，煤炭企業(yè)在環(huán)境成本的正確核算與控制及加強完善環(huán)境成本理論，對于實現(xiàn)促進國民經(jīng)濟發(fā)展及企業(yè)長遠發(fā)展，實現(xiàn)企業(yè)效益與社會效益雙贏十分重要。
參考文獻：
［1］雷海英．煤炭企業(yè)環(huán)境成本核算問題淺析［J］．企業(yè)導報，2014（1）：62－63．
［2］邢薇．淺析煤炭企業(yè)環(huán)境成本會計及核算［J］．中國外資，2011（21）：71－73．
［3］胡翠華．環(huán)境成本在煤炭企業(yè)中的應(yīng)用研究［J］．綿陽師范學院學報，2011（5）：14－17．
［4］張曉會．芻議煤炭企業(yè)環(huán)境成本控制［J］．中國新技術(shù)新產(chǎn)品，2010（2）：32－36．
［5］朱永強．煤炭企業(yè)環(huán)境成本核算問題探討［J］．煤炭經(jīng)濟研究，2008（10）：75－78．
作者：楊愛榮 單位：江蘇長江地質(zhì)勘查院財務(wù)科