短期資產(chǎn)計(jì)提減值對(duì)公司盈余管理影響

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在上市公司盈余管理的操縱方式中，對(duì)短期資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)提減值準(zhǔn)備成為一種常見的手段?，F(xiàn)實(shí)工作中，上市公司利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的漏洞頻繁對(duì)短期資產(chǎn)進(jìn)行減值并轉(zhuǎn)回，以期滿足某種特殊的需求。而這種操作，必然會(huì)降低會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性，影響投資者做出正確的經(jīng)濟(jì)決策，阻礙企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，擾亂資本市場(chǎng)的秩序。文章基于此種現(xiàn)象，分析了短期資產(chǎn)計(jì)提減值對(duì)上市公司盈余管理的影響，找出問題所在并提出了相關(guān)建議以供改善該種現(xiàn)象。證券法明文規(guī)定上市公司有信息披露的義務(wù)，足以見得財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性在報(bào)表使用者作出正確的經(jīng)濟(jì)決策中扮演著關(guān)鍵的角色。而在實(shí)際工作中，上市公司卻通過計(jì)提減值操縱盈余的方式來粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，這一做法嚴(yán)重?fù)p害了投資者、債權(quán)人的利益。近年來我國(guó)資本市場(chǎng)不斷發(fā)展與健全，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的需要也在逐漸完善。8號(hào)準(zhǔn)則明確指出長(zhǎng)期資產(chǎn)一旦計(jì)提減值準(zhǔn)備，后期不得進(jìn)行轉(zhuǎn)回。于是，不少上市公司避開長(zhǎng)期資產(chǎn)，選擇對(duì)短期資產(chǎn)在某一時(shí)間段內(nèi)計(jì)提減值，在未來的另一時(shí)間段內(nèi)轉(zhuǎn)回，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的目標(biāo)，最典型的例子就是獐子島的扇貝事件，上市公司利用存貨計(jì)提減值轉(zhuǎn)回操縱盈余，向外界傳達(dá)虛假的會(huì)計(jì)信息，給資本市場(chǎng)帶來了不好的影響。

1短期資產(chǎn)計(jì)提減值對(duì)上市公司盈余管理的影響

1.1減值準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定

短期資產(chǎn)減值主要指的是企業(yè)內(nèi)部的資產(chǎn)當(dāng)中，可回收的金額明顯低于資產(chǎn)賬面總值。出現(xiàn)此種情況的主要原因是市場(chǎng)環(huán)境采用了價(jià)值計(jì)量，代替了原本的成本計(jì)量模式，并且將賬面金額當(dāng)中大于實(shí)際價(jià)值的部分，直接劃分到短期資產(chǎn)減值的費(fèi)用或者損失，確保資產(chǎn)計(jì)量更加接近于真實(shí)價(jià)值。此種短期資產(chǎn)減值管理模式，可以幫助企業(yè)更好地進(jìn)行決策，同時(shí)也有利于企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理的真實(shí)性和有效性[1]。例如：在資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)要對(duì)存貨的成本和可變現(xiàn)凈值進(jìn)行比較。如果成本小于可變現(xiàn)凈值，按成本計(jì)量；如果成本大于可變現(xiàn)凈值，按可變現(xiàn)凈值計(jì)量，差額計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)入當(dāng)期損益。存貨出現(xiàn)減值的原因有很多：存貨的市場(chǎng)價(jià)格持續(xù)下跌，且在未來沒有回升的希望；產(chǎn)成品的價(jià)格遠(yuǎn)高于銷售價(jià)格；產(chǎn)品更新?lián)Q代過程中原來采購(gòu)的原材料的市場(chǎng)價(jià)格低于賬面價(jià)值；企業(yè)提供的產(chǎn)品無法滿足消費(fèi)者的喜好變化導(dǎo)致市場(chǎng)價(jià)格下跌等等。總而言之，是存貨期末的市場(chǎng)價(jià)格低于賬面價(jià)值，企業(yè)才會(huì)對(duì)存貨的賬面價(jià)值計(jì)提減值，滿足謹(jǐn)慎性的要求，不得高估資產(chǎn)。準(zhǔn)則的這一要求有利于管理層更了解存貨的實(shí)際情況，進(jìn)而對(duì)存貨進(jìn)行有效的管理，做出正確的管理決策來提升企業(yè)價(jià)值。

1.2盈余管理對(duì)上市公司的意義

企業(yè)在不斷發(fā)展壯大的過程中，控制權(quán)和管理權(quán)漸漸分離，就會(huì)產(chǎn)生信息不對(duì)稱的問題，股東作為實(shí)際出資人可能無法像管理層那樣了解自己的公司，管理層出于某些原因，比如：業(yè)績(jī)壓力、想更多的享受在職消費(fèi)等動(dòng)機(jī)做出粉飾盈余的行為來滿足自己的一己私利；當(dāng)股東從債權(quán)人那里籌來資金，股東愿意冒很高的風(fēng)險(xiǎn)來獲取更多的財(cái)富，而債權(quán)人擔(dān)心自己的利益受到損失，希望股東投資于風(fēng)險(xiǎn)較小的項(xiàng)目，以便到期還本還息，但資金的掌握權(quán)留存在股東手中，股東有可能為了滿足自己的需求而操縱盈余欺騙債權(quán)人；當(dāng)企業(yè)在發(fā)展的過程中需要更多的資金來擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)規(guī)模時(shí)，這時(shí)企業(yè)要在資本市場(chǎng)上進(jìn)行融資，外部投資者了解一家上市公司經(jīng)營(yíng)地好壞時(shí)主要通過財(cái)務(wù)報(bào)表，因此，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行盈余管理有利于企業(yè)在資本市場(chǎng)上順利融資。所謂的盈余管理是在遵循準(zhǔn)則的前提條件下，在基本的盈余狀況下對(duì)盈余進(jìn)行有利于企業(yè)發(fā)展的方向進(jìn)行的管理。

1.3短期資產(chǎn)減值對(duì)盈余管理的影響

在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的過程中，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也在不斷完善，逐漸向國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則靠近，但仍存在一些不足之處。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求中有一條是謹(jǐn)慎性，要求企業(yè)對(duì)交易或者事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負(fù)債或者費(fèi)用。對(duì)資產(chǎn)計(jì)提準(zhǔn)備，存貨期末按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量即是為了滿足該條要求。減值存在的意義就是為了提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，使其更加真實(shí)可靠，但是卻被一些企業(yè)利用減值與轉(zhuǎn)回，進(jìn)行盈余管理，粉飾報(bào)表。8號(hào)準(zhǔn)則對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資、投資性房地產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、商譽(yù)等明確規(guī)定，一經(jīng)計(jì)提不得轉(zhuǎn)回。上市公司故此利用存貨等流動(dòng)資產(chǎn)的減值，在原計(jì)提范圍內(nèi)允許轉(zhuǎn)回的規(guī)定，經(jīng)營(yíng)較好的年份大量計(jì)提減值，經(jīng)營(yíng)不好的年份做反分錄轉(zhuǎn)回，會(huì)計(jì)分錄如下：借：資產(chǎn)減值損失/信用減值損失，貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備/壞賬準(zhǔn)備

2關(guān)于上市公司利用減值進(jìn)行盈余管理的對(duì)策

2.1改進(jìn)退市相關(guān)制度

在現(xiàn)行的證券法下，一家上市公司要想在資本市場(chǎng)中長(zhǎng)期保留穩(wěn)固的地位，關(guān)鍵在于利潤(rùn)指標(biāo)能否持續(xù)達(dá)標(biāo)。在這種背景下，上市公司將利潤(rùn)最大化作為自己的終極目標(biāo)，為了在資本市場(chǎng)中利用利潤(rùn)指標(biāo)展現(xiàn)自己的經(jīng)濟(jì)實(shí)力，吸引更多的投資者投資，從而擴(kuò)大企業(yè)的生產(chǎn)規(guī)模，使得股東財(cái)富增加值最大化，企業(yè)會(huì)想盡辦法對(duì)利潤(rùn)進(jìn)行粉飾；一旦發(fā)現(xiàn)企業(yè)運(yùn)行無法滿足持續(xù)盈利時(shí)，管理層便會(huì)采取多種有效措施來拯救公司現(xiàn)狀，獐子島的扇貝事件便是基于此種目的而發(fā)生的，這足以體現(xiàn)出現(xiàn)階段我國(guó)資本市場(chǎng)退市制度存在些許問題。相關(guān)政府部門應(yīng)當(dāng)針對(duì)這一現(xiàn)象及時(shí)展開調(diào)查并進(jìn)行研討，改善原有制度中不合理的部分，引導(dǎo)企業(yè)將重心轉(zhuǎn)移到公司穩(wěn)定發(fā)展的方向，促進(jìn)企業(yè)健康有序的發(fā)展。當(dāng)企業(yè)逐漸改變自己的經(jīng)營(yíng)理念時(shí)，維護(hù)企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，成為百年老店的管理模式滲透在管理層的思想中，就會(huì)使得減值準(zhǔn)備不再因盈余管理而時(shí)常發(fā)生，更多的是在報(bào)表中真正展現(xiàn)出真實(shí)的業(yè)績(jī)水平，有利于針對(duì)性的管理。

2.2完善減值準(zhǔn)備準(zhǔn)則

在原有會(huì)計(jì)制度的基礎(chǔ)上進(jìn)行了相應(yīng)的改進(jìn)與修正，有效縮減了上市公司盈余管理的范圍。然而減值準(zhǔn)備禁止轉(zhuǎn)回僅僅切斷了其中一個(gè)口子，其仍然可以借助存貨跌價(jià)準(zhǔn)備以及壞賬準(zhǔn)備的方式實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)回，意味著雖然企業(yè)仍然使用現(xiàn)行規(guī)則之后依然可以借助減值準(zhǔn)備來達(dá)到控制利潤(rùn)的目的.[2]在實(shí)際工作中，減值準(zhǔn)備的計(jì)提依賴于會(huì)計(jì)人員的主觀判斷，給會(huì)計(jì)人員留下了大量的操作空間?，F(xiàn)有準(zhǔn)則對(duì)于長(zhǎng)期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不允許轉(zhuǎn)回的要求在一定程度上壓縮了這一空間，導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員要想利用減值進(jìn)行盈余管理，轉(zhuǎn)而向存貨等短期資產(chǎn)計(jì)提減值并轉(zhuǎn)回，準(zhǔn)則有必要對(duì)會(huì)計(jì)人員的這一做法提出更加細(xì)化的要求，對(duì)特定行業(yè)的減值空間做出具體規(guī)范，降低會(huì)計(jì)人員的選擇空間，給出硬性規(guī)定，這樣更利于增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。

2.3提高信息披露透明度

兩權(quán)分離的結(jié)果必然會(huì)帶來信息不對(duì)稱的問題，股東和經(jīng)營(yíng)者之間，股東和債權(quán)人之間就會(huì)產(chǎn)生利益沖突，經(jīng)營(yíng)者的自利行為，股東的自利行為，必然會(huì)損害到利益相關(guān)者的權(quán)益。除經(jīng)營(yíng)者以外的人員要想了解企業(yè)情況的主要通道就是財(cái)務(wù)報(bào)表，而報(bào)表本身會(huì)存在一些固有的局限性，不可能是真實(shí)情況的全面反映，這就要求企業(yè)所披露的財(cái)務(wù)信息應(yīng)當(dāng)更加真實(shí)、準(zhǔn)確、完整，來適當(dāng)彌補(bǔ)報(bào)表的固有缺陷，以便外部使用者了解公司的真實(shí)情況。信息披露的過程中，不能僅滿足充分性的要求，更需要關(guān)注到信息之間的關(guān)聯(lián)度，信息的透明度，將信息不對(duì)稱降到最低。會(huì)計(jì)信息的披露價(jià)值在于其是否能夠做到充分、全面、高透明。

2.4提升會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷

財(cái)務(wù)部門是一家企業(yè)的核心部門之一，會(huì)計(jì)人員在提供高質(zhì)量信息的過程中充當(dāng)著舉足輕重的角色。在實(shí)際工作中，僅僅依靠會(huì)計(jì)人員專業(yè)的眼光是不夠的，還需要外部為其提供良好的環(huán)境。當(dāng)然，會(huì)計(jì)人員自身也需要不斷地增強(qiáng)理論知識(shí)，在實(shí)際工作中運(yùn)用理論，累積工作中遇到的各類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理經(jīng)驗(yàn)，逐漸形成專業(yè)的職業(yè)判斷，在處理減值工作時(shí)，憑借自身專業(yè)知識(shí)將不確定因素降至最低，從而提升精確性，影響到資產(chǎn)負(fù)債表日資產(chǎn)減值跡象的分析與評(píng)估，存貨減值的計(jì)提和轉(zhuǎn)回中時(shí)間和金額的把握。當(dāng)市場(chǎng)價(jià)格低于賬面價(jià)值時(shí)，會(huì)計(jì)要及時(shí)計(jì)提減值；當(dāng)減值因素消失時(shí)，會(huì)計(jì)需要及時(shí)做轉(zhuǎn)回的會(huì)計(jì)處理，而在這個(gè)過程中，會(huì)計(jì)人員對(duì)市場(chǎng)價(jià)格變化的判斷或許存在滯后的時(shí)間差。凡此種種都給會(huì)計(jì)人員提出了很高的要求，因此，會(huì)計(jì)人員必須要對(duì)準(zhǔn)則做到熟能生巧，對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)精通于心，將準(zhǔn)則與業(yè)務(wù)有機(jī)結(jié)合，在工作中不斷培養(yǎng)較高的職業(yè)道德素養(yǎng)和專業(yè)判斷能力，時(shí)刻保持實(shí)事求是的工作態(tài)度，才能更好的運(yùn)用準(zhǔn)則，從而提供高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息。

2.5優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部控制制度

由于上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)普遍不完善的現(xiàn)象，加之存在信息不對(duì)稱的問題，在這樣的情形下，有效的內(nèi)部控制就顯得尤為必要。設(shè)計(jì)出良好的內(nèi)部控制，在日常工作中更要對(duì)此不斷進(jìn)行優(yōu)化，例如：會(huì)計(jì)崗位上的不相容職務(wù)相分離，建立健全的激勵(lì)機(jī)制，對(duì)經(jīng)營(yíng)者采取“胡蘿卜+大棒”的相關(guān)措施，給經(jīng)營(yíng)者一定的股票期權(quán)，同時(shí)聘請(qǐng)外部審計(jì)師對(duì)經(jīng)營(yíng)者的工作進(jìn)行監(jiān)督，必要時(shí)解聘經(jīng)營(yíng)者。此外，針對(duì)存貨等流動(dòng)資產(chǎn)減值的計(jì)提與轉(zhuǎn)回并對(duì)盈余造成影響，企業(yè)內(nèi)部要制定嚴(yán)格的操作程度，確保企業(yè)內(nèi)各項(xiàng)工作都要由具體實(shí)施者和管理層共同負(fù)責(zé)，共擔(dān)責(zé)任，相互監(jiān)督，設(shè)立知情人士對(duì)內(nèi)部人士不當(dāng)行為的舉報(bào)制度，在一定程度上能夠有效遏制企業(yè)內(nèi)部隨意對(duì)短期資產(chǎn)計(jì)提減值并轉(zhuǎn)回的行為。企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)運(yùn)轉(zhuǎn)的大環(huán)境，好的內(nèi)控環(huán)境影響企業(yè)內(nèi)部的每一位職員的工作態(tài)度，向外界傳遞良好的企業(yè)文化，在好的內(nèi)控環(huán)境下，財(cái)務(wù)人員更加謹(jǐn)慎，認(rèn)真遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，降低盈余的操縱空間，在這樣的氛圍下，會(huì)計(jì)人員提供的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的可信度更高，財(cái)務(wù)信息質(zhì)量更好，綜上，上市公司公布報(bào)表的真實(shí)完整可靠更有保證。

2.6加強(qiáng)外部審計(jì)監(jiān)督管理

存貨對(duì)一家企業(yè)而言，意味著是造血的工具之一，從購(gòu)買原材料到生產(chǎn)出產(chǎn)成品到形成應(yīng)收賬款最后收回資金，完成一次資金的循環(huán)，可見存貨在企業(yè)中的重要性。上市公司在對(duì)存貨計(jì)提減值的過程中，存在較大的利潤(rùn)操縱空間。加強(qiáng)外部審計(jì)使得上市公司即使有操縱的心思也會(huì)有所收斂，一定程度上可以提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量?？紤]當(dāng)下現(xiàn)狀，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性有待提高，政府應(yīng)對(duì)審計(jì)準(zhǔn)則做出進(jìn)一步的規(guī)范，明確審計(jì)師的權(quán)利與義務(wù)，充分發(fā)揮審計(jì)師作為外部獨(dú)立第三方的監(jiān)督職能；證監(jiān)會(huì)要時(shí)常關(guān)注到事務(wù)所的動(dòng)態(tài)，一旦發(fā)現(xiàn)任何不和諧的因素必將嚴(yán)查，一旦出現(xiàn)事務(wù)所喪失獨(dú)立性，與上市公司勾結(jié)在一起的行為必將嚴(yán)懲。證監(jiān)會(huì)有義務(wù)做好事前引導(dǎo)，事中監(jiān)控，事后加重處罰的角色，有利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)整體保持客觀獨(dú)立。

3結(jié)語

綜上所述，高層管理者需要在日常工作中深刻認(rèn)識(shí)到短期資產(chǎn)計(jì)提減值與轉(zhuǎn)回對(duì)盈余管理的影響，建立健全內(nèi)控制度，培養(yǎng)會(huì)計(jì)人員良好的職業(yè)素養(yǎng)，會(huì)計(jì)自身要掌握過硬的專業(yè)技能和精通的業(yè)務(wù)知識(shí)，外部審計(jì)也要做好自己的本職工作，政府要對(duì)行業(yè)整體提出要求，更加精細(xì)化地管理，在各方共同努力地作用下，降低對(duì)短期資產(chǎn)計(jì)提減值和盈余管理對(duì)上市公司的不利影響。

注釋：

[1]馬春麗.短期資產(chǎn)減值與盈余管理對(duì)企業(yè)發(fā)展的影響探討[J].中國(guó)管理信息化,2017,20(10):40.

[2]申燁.淺談基于資產(chǎn)減值政策的盈余管理[J].財(cái)經(jīng)界(學(xué)術(shù)版),2017(14):62

作者:馬琴 單位:新疆財(cái)經(jīng)大學(xué)