PPP項目稅務風險淺析
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摘要：在我國經(jīng)濟發(fā)展進入到新常態(tài)時期，ppp作為一種新的項目開展模式，從國家層面到地方政府均在著力主推。本文首先對PPP項目在不同實施階段涉及的稅種進行了簡單概述；其次在此基礎上，進一步分析目前PPP項目在實施過程中存在的主要稅務風險；最后重點探究了針對PPP項目稅務風險的管理策略，旨在為關注這一領域的人士，提供一些可行性較高的參考意見。
關鍵詞：PPP項目稅務風險稅務籌劃
1PPP的概念與基本形式
PPP是Public-PrivatePartnership的英文首字母縮寫，即通過公私合營或政府與私人資本(社會資本)合作的形式提供公共產(chǎn)品或服務。PPP項目的參與方通常為政府、社會資本方、融資方、承包商、分包商與項目運營管理方等機構(gòu)。根據(jù)發(fā)改委《關于開展政府和社會資本合作的指導意見》，我國PPP項目可分為經(jīng)營性項目、非經(jīng)營性項目和準經(jīng)營型項目三類。
2PPP項目主要涉及的稅種
PPP項目行業(yè)主要是公共產(chǎn)品與服務領域，如能源、交通運輸、水利建設、生態(tài)建設和環(huán)境保護、文化體育、旅游等城市基礎設施及公共服務領域。在PPP項目建設與運營階段，涉及多個不同稅種。其中，在項目前期籌備、融資階段，主要涉及的稅種為印花稅、增值稅和企業(yè)所得稅。在項目建設階段，還可能因項目建設占用農(nóng)耕地而涉及耕地占用稅；在項目運營階段，PPP項目公司還會涉及到房產(chǎn)稅、契稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車輛購置稅等；在項目移交階段，主要涉及的則是增值稅和企業(yè)所得稅。在增值稅稅率上，根據(jù)PPP項目涉及領域和提供的產(chǎn)品服務不同，可能涉及多個不同稅率，如提供應稅勞務和貨物的稅率為17%、建筑與交通運輸服務為11%、商務輔助服務為6%。
3PPP項目主要稅務風險
3.1PPP項目稅收政策體系不完善
PPP項目具有項目周期時間長、政府與社會資本合作程度高、業(yè)務領域相對廣泛、項目建設運營形式多樣等特點。但目前，我國尚未建立統(tǒng)一、規(guī)范的PPP稅收政策體系，導致在實施PPP項目過程中，存在如享受稅收優(yōu)惠政策不均衡、多重征稅、納稅標準不明確等問題。同時，在目前從事國家重點扶持項目的公共基礎設施建設等活動中的增值稅和所得稅優(yōu)惠政策，并不能為企業(yè)實施PPP項目提供實質(zhì)性的優(yōu)惠。而PPP項目稅收體系不完善，是導致此類問題產(chǎn)生的最主要的原因[1]。
3.2企業(yè)稅務籌劃不到位
一些企業(yè)在PPP項目實施前的稅務籌劃做的不夠到位，也導致在PPP項目實施過程中，容易出現(xiàn)比較大的稅務風險，導致社會資本方或項目公司形成較高的稅負，一定程度上降低了項目收益。如在PPP項目實施過程中，集團公司內(nèi)部各級層層分包項目建設施工，導致印花稅多道重復征收，或在拆遷等工作中未能取得政府相關文件批復，造成相關費用不能認定為行政事業(yè)性收費進行相應抵扣，形成了不必要的損失。再如在開展項目前期工作過程中，存在“三流不一致”的問題，造成公司存在較高稅務風險。
3.3PPP項目中其他特殊稅務風險
與傳統(tǒng)建設模式相比，PPP項目所涉及到的稅收種類和內(nèi)容更加復雜。比如，政府和社會資本在進行股權(quán)轉(zhuǎn)讓、運營和移交過程中，可能會對存量資產(chǎn)進行重復征稅。從成立、到期移交等多個不同的環(huán)節(jié)中，相關資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移和移交活動，均會涉及到PPP項目的所得稅問題。針對這些問題，若企業(yè)不能采取積極有效的措施加以解決，會導致社會資本方超出原計劃的投資額度，無法達到原有的投資收益率。
4合理規(guī)避PPP項目稅務風險的意義
4.1強化企業(yè)納稅意識、增強企業(yè)稅務籌劃能力
對于現(xiàn)代企業(yè)來說，合理規(guī)避PPP項目稅務風險，可以在很大程度上幫助企業(yè)強化稅務籌劃能力及納稅意識。企業(yè)在參與市場經(jīng)濟各項經(jīng)營活動時，需要充分掌握國家頒布和實施的各項稅收政策與管理規(guī)定，了解如何采用科學的方式與合理的手段保障自身合法權(quán)益。與此同時，企業(yè)了解各項稅收制度的具體操作模式，同樣可以幫助自身實現(xiàn)合理稅收籌劃的目標，從根本上提高納稅者對國家現(xiàn)行稅收法律和法規(guī)的理解和執(zhí)行能力[2]。
4.2提升企業(yè)經(jīng)濟效益合理規(guī)避
PPP項目稅務風險還能幫助企業(yè)有效降低稅負，對企業(yè)成本控制起到了良好作用，進而提高企業(yè)經(jīng)濟效益，擴大企業(yè)市場競爭力。通常情況下，企業(yè)PPP項目稅務風險管控工作，主要是將企業(yè)的稅收資金作為運行和管理的基礎。該項活動在實際的組織和管理工作中，涵蓋了企業(yè)內(nèi)部財務部門的各項組織和管理活動。管理層在參與重大事件的決策工作時，若能以詳盡的稅收籌劃作為依據(jù)，便可以提高決策的科學性，推動企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的有效運轉(zhuǎn)，提高經(jīng)濟實力。
5PPP項目稅務風險的防范措施
根據(jù)本文的分析和論述可以看出，PPP項目稅務風險會對企業(yè)經(jīng)營管理活動產(chǎn)生重要影響，因此需要采取有效的措施對其進行管控，提高企業(yè)的風險防范能力。以下從不同風險管理策略出發(fā)，對防范PPP項目稅務風險提出了相關具體措施。
5.1風險規(guī)避
稅務風險的規(guī)避主要是指為了避免風險的發(fā)生，而選擇拒絕某些行為的策略。PPP項目稅務風險的規(guī)避，可以幫助企業(yè)提高風險防范能力。對于企業(yè)來說，規(guī)避PPP項目中的稅務風險，主要可以通過放棄或者停止與風險有關的業(yè)務活動實現(xiàn)。通過此種方式，可以充分降低稅務風險對企業(yè)造成的損失。比如在參與PPP項目股權(quán)收購活動中，若股權(quán)的實際價值低于實際收購價格，會導致企業(yè)在接盤之后出現(xiàn)嚴重的溢價多重征稅問題。因此，在這一過程中，企業(yè)可以采取放棄收購的方式規(guī)避PPP項目的稅務風險。PPP項目稅務風險規(guī)避策略，可以在投入成本超過業(yè)務收益過高時選擇使用。若PPP項目的稅務風險不能避免，那么采取此種策略便無法達到預期的效果，比如，在稅收政策變動或者稅收執(zhí)法環(huán)境出現(xiàn)風險等情況，PPP項目的稅務風險不能被有效規(guī)避[3]。
5.2風險承受
PPP項目稅務風險管理策略中的風險承受，是指在市場經(jīng)濟環(huán)境當中，參與經(jīng)濟活動的經(jīng)濟主體選擇自主承擔的方式進行風險處理。PPP項目的稅務風險承受策略是企業(yè)在權(quán)衡成本效益和經(jīng)濟效益之后，不準備采取風險控制措施，對稅務風險進行處理的一項策略。PPP項目稅務風險承受措施，應符合成本效益原則。比如實務中的假發(fā)票問題。由于對假發(fā)票的鑒別工作管理成本較高，若企業(yè)耗費大量的人力、物力和財力用于鑒定發(fā)票，不僅會產(chǎn)生資源的浪費，而且不利于企業(yè)總體經(jīng)濟效益的提升。對此，國內(nèi)企業(yè)基本上都應用了風險保留措施，將效益的損失控制到最低[4]。再如在PPP項目前期工作中，存在一些無法取得全額抵扣發(fā)票的費用，企業(yè)在權(quán)衡利弊后，從項目整體運作出發(fā)，選擇承受相應的稅負成本，也是一種合理的風險管理策略。
5.3風險轉(zhuǎn)移
稅務風險的轉(zhuǎn)移主要是企業(yè)通過尋求風險分擔主體，將企業(yè)可能存在的潛在稅務風險轉(zhuǎn)移到其他主體。在實際應用環(huán)節(jié)中，主要可以從以下兩個方面著手：第一，采取購買工程保險的方式，通過花費較少的成本費用合理規(guī)避PPP項目在建設運營過程中可能遇到的風險損失；第二，采取業(yè)務外包方式將將相關稅務風險轉(zhuǎn)移到第三方主體。如在PPP項目運營階段，對項目公司運營管理工作采取外包方式聘用符合資質(zhì)的第三方運營單位進行管理。但是需要注意的是，在應用此種方法實現(xiàn)風險轉(zhuǎn)移的過程中，需要對分包方進行有效的管理，避免因為分包方的不當操作產(chǎn)生除稅務風險以外的其他風險。
5.4風險降低
風險降低是PPP項目稅務風險管理策略中一項十分重要的管理策略，從對我國市場經(jīng)濟發(fā)展情況進行分析可以看出，企業(yè)在防范和處理PPP項目稅務風險中，降低涉稅風險是一項十分常見的方法和策略。該項策略在實際的應用環(huán)節(jié)中，主要是通過降低風險發(fā)生的概率、降低風險產(chǎn)生之后對企業(yè)造成的經(jīng)濟損失等手段，達到有效降低風險的效果。在實際操作環(huán)節(jié)中，企業(yè)可以通過以下三種途徑實現(xiàn)稅務風險的控制與降低。首先，開展充分有效的稅務籌劃工作，通過有效識別PPP項目全過程的稅務風險，制訂有效的風險應對措施來降低風險發(fā)生的可能性及發(fā)生的危害程度。如在項目前期就應根據(jù)項目業(yè)務合同關系，做好建設、運營、退出階段的稅務方案，保證在PPP項目這個復雜項目合同關系體系中，實現(xiàn)各項業(yè)務的合同流、資金流、發(fā)票流一致，同時實現(xiàn)稅負最低，股東投資收益最大的目標；其次，對企業(yè)內(nèi)部各項經(jīng)營管理活動實現(xiàn)全過程監(jiān)管，通過規(guī)范企業(yè)內(nèi)部各個環(huán)節(jié)的運作，完善內(nèi)部控制體系，降低稅務風險發(fā)生的可能；最后，通過制定風險發(fā)生后的應急處理機制，有效降低風險發(fā)生后對企業(yè)造成的損失。對于無法避免的PPP項目稅務風險，企業(yè)要制訂好風險應急措施，在問題發(fā)生之后給予及時糾正，積極與稅務部門進行溝通協(xié)調(diào)，或聯(lián)系相關中介機構(gòu)尋求對策。
5.5風險利用
除上述幾種策略之外，企業(yè)在策劃PPP項目時，還可以通過風險利用策略，借此提高企業(yè)整體稅務風險防范能力，使企業(yè)在項目管理、生產(chǎn)組織等多個環(huán)節(jié)實現(xiàn)提質(zhì)增效。比如，為解決PPP項目的稅務風險問題，可對企業(yè)內(nèi)部組織架構(gòu)進行調(diào)整重組，組建以項目為核心的矩陣式管理架構(gòu)，通過多專業(yè)策劃、協(xié)調(diào)，指導PPP項目團隊開展有效的稅務籌劃。如企業(yè)法務、財務等部門在項目前期經(jīng)營階段應充分介入，從而從前期即對PPP項目實施過程中可能發(fā)生的稅務風險在合同談判、會計核算上予以關注并采取相應的應對措施。作為一種積極主動的管理模式，風險利用策略在實際的操作環(huán)節(jié)中，可以幫助企業(yè)實現(xiàn)科學的籌劃和管理，提升自身的風險防范和控制能力，為后期各項經(jīng)營和管理活動開展提供穩(wěn)定的支持。
6結(jié)語
在建設領域PPP項目日益涌現(xiàn)的市場背景下，由于政策體系不完善及企業(yè)自身籌劃等形成的PPP項目稅務風險已經(jīng)成為不可回避的問題，若不能對PPP項目稅務風險進行有效處置，將不利于PPP市場的進一步發(fā)展，項目收益也難獲有效保障。對此，PPP項目各相關方人員都要深入系統(tǒng)地分析稅務風險要素，采取規(guī)避、承受、轉(zhuǎn)移、降低和利用等多種不同的風險管理策略，加強對PPP項目稅務風險的管控能力，有效提升PPP項目運營管理水平。
參考文獻
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[4]夏蕓蕓.后BEPS時代對外承包工程項目稅務風險管理及應對策略[J].財會學習,2016(24).
作者：李祎 單位：中國電力建設集團華東勘測設計研究院有限公司