會計利潤論文：所得稅法與會計利潤差別處理方法探究

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本文作者：何根泉 單位：石家莊良村熱電有限公司

在進(jìn)行納稅核算時，企業(yè)必須按照稅法規(guī)定對報表中的會計利潤進(jìn)行調(diào)整，以免企業(yè)少交稅而受到稅務(wù)部門的處罰。會計制度規(guī)定，固定資產(chǎn)經(jīng)過改擴建后，入賬價值變成，原固定資產(chǎn)的賬面價值（即原價減去累計折舊后的余額），加上改擴建凈支出（改擴建支出減去該過程中變價收入）。稅法則規(guī)定按固定資產(chǎn)賬面原價而不是賬面價值，加上改擴建凈支出作為入賬價值。這項不同的規(guī)定雖然按會計制度計算的折舊費與按稅法計算的折舊費是相等的，但會計制度的規(guī)定更為合理，更能提供真實有用的會計信息。

企業(yè)長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算時，對投資收益的確認(rèn)。會計制度按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則規(guī)定，被投資企業(yè)當(dāng)年實現(xiàn)的凈利潤而影響所有者權(quán)益變動的，投資企業(yè)應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。而稅法則規(guī)定，無論什么情況，確認(rèn)投資企業(yè)投資收益的時間應(yīng)是在次年而不是當(dāng)年。但投資過程中確認(rèn)費用卻遵循的是權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，所以，相應(yīng)地確認(rèn)收入也應(yīng)該遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。故而投資企業(yè)的收益的確認(rèn)時間應(yīng)該在被投資企業(yè)贏利的當(dāng)年而不是次年，這樣做，既符合會計核算的基本原則，有利于簡化會計核算的過程，又有利于確保稅收收入及時上繳，不會導(dǎo)致稅收的制度性延遲。

企業(yè)發(fā)生的稅法不允許列支的項目或超過稅法列支標(biāo)準(zhǔn)的支出。這里有兩種情況，第一是不允許列支的項目，只能在留存收益中列支，而不能在營業(yè)外支出中列支，如各種罰款和被沒收財物的損失、各項滯納金、非公益性質(zhì)的捐贈、贊助支出等都在此之列；第二是超過稅法列支標(biāo)準(zhǔn)的支出，在發(fā)生當(dāng)期會計核算時可以全額列支，但在年末計算納稅調(diào)整時，卻應(yīng)將超標(biāo)準(zhǔn)部分全部轉(zhuǎn)入留存收益中列支。如超比例的公益救濟(jì)性捐贈、超標(biāo)準(zhǔn)的業(yè)務(wù)招待費、超標(biāo)準(zhǔn)的利息支出等都在此之列。對于這兩類情況，企業(yè)在納稅時，應(yīng)該將原來按會計制度核算的會計利潤調(diào)整成按照稅法規(guī)定的應(yīng)稅利潤，以確保國家稅收不會出現(xiàn)流失。

永久性差異是指在某一會計期間，稅前會計利潤與納稅所得之間由于核算方式不同而形成的差異。這種差異產(chǎn)生以后，將永久存在，以后也不可能調(diào)整一致。形成永久性差異一般有以下兩種情況。

第一，按會計原則確認(rèn)的收入，稅法規(guī)定免稅而不計入應(yīng)稅所得的部分。具體包括：（1）國債利息收入。在會計核算中，企業(yè)購買的各種債券發(fā)行主體所發(fā)行的所有債券所產(chǎn)生的利息收入，均應(yīng)該計入當(dāng)期損益；但是稅法規(guī)定，企業(yè)購買財政部發(fā)行的國債利息收入例外，這種債券所產(chǎn)生的利息不計入納稅所得，不需要交納企業(yè)所得稅。（2）股利收入。投資企業(yè)從被投資企業(yè)分回股利，如果這部分的股利已繳納企業(yè)所得稅，投資企業(yè)只需要會計上作為收益處理，而稅法上考慮更加具體，其規(guī)定如果被投資企業(yè)適用的稅率等于或高于投資企業(yè)適用的稅率的時候，投資企業(yè)分回的股利不需要調(diào)整納稅所得，但是如果被投資企業(yè)適用的稅率低于投資企業(yè)適用的稅率的時候，投資企業(yè)分回的股利需要通過調(diào)整納稅繳納稅款的差額。

第二，會計上確認(rèn)為費用，但稅法規(guī)定不予扣減的部分。具體包括：（1）罰金支出。按照我國現(xiàn)行企業(yè)財務(wù)管理制度，各種罰款、違約金、滯納金等罰金支出全部計入企業(yè)營業(yè)外支出科目，在計算利潤時予以扣除；而稅法規(guī)定，因企業(yè)自身原因違反國家相關(guān)法律、法規(guī)而支付的各種罰款、罰金、滯納金等，在計算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時，不得扣除。（2）贊助費。按照我國現(xiàn)行企業(yè)財務(wù)管理制度，企業(yè)支付的贊助費是可以計入當(dāng)期費用支出，在計算利潤時予以扣除；而稅法規(guī)定，贊助費是企業(yè)非生產(chǎn)經(jīng)營過程中產(chǎn)生的，在計算應(yīng)納稅所得額時，不得扣除。（3）公益、救濟(jì)性捐贈支出。按照我國現(xiàn)行企業(yè)財務(wù)管理制度，企業(yè)通過境內(nèi)非營利組織進(jìn)行的公益、救濟(jì)性捐贈支出，在計算利潤時予以扣除；而稅法規(guī)定，企業(yè)用于公益、救濟(jì)性捐贈，在年度利潤總額12％以內(nèi)的部分，才準(zhǔn)予扣除，超過這個比例的部分，不得扣除。（4）廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費。會計制度對廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費未進(jìn)行嚴(yán)格區(qū)分，企業(yè)可以根據(jù)實際支出以廣告費計入當(dāng)期的銷售費用，在計算利潤時予以扣除；而按照稅法的規(guī)定，應(yīng)該嚴(yán)格區(qū)分廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費，并對二者給予明確的界定，不僅如此，在計算時對企業(yè)每一納稅年度發(fā)生的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出在銷售收入12％以內(nèi)的部分，可在計算利潤時予以扣除；而超過部分如果想抵扣稅收，必須無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)。（5）業(yè)務(wù)招待費。按照我國現(xiàn)行企業(yè)財務(wù)管理制度，企業(yè)實際發(fā)生數(shù)列入當(dāng)期管理費用，在計算利潤時予以扣除；而稅法規(guī)定，納稅人發(fā)生的與其經(jīng)營業(yè)務(wù)直接相關(guān)的業(yè)務(wù)招待費，按照發(fā)生額總量的的60％扣除，而且扣除數(shù)量還設(shè)置了上限，最高額度不得超過企業(yè)當(dāng)年銷售收入的5‰。（6）職工保障費用。按照我國現(xiàn)行企業(yè)財務(wù)管理制度，企業(yè)按照國家有關(guān)規(guī)定計提繳納的各類保險費、福利費用均應(yīng)該計入管理費用。而稅法規(guī)定，企業(yè)為個人向商業(yè)保險機構(gòu)投保部分和在基本保障以外補充保險部分，在計算應(yīng)納稅所得額的時候，不得扣除。

暫時性差異是指企業(yè)的各種資產(chǎn)或者負(fù)債的會計賬面價值與其按照稅法核算計稅基礎(chǔ)之間的差額。按照暫時性差異對未來期間應(yīng)稅金額的影響，又可以細(xì)分為應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。其具體情況有兩種：第一，應(yīng)納稅暫時性差異。第二，可抵扣暫時性差異。主要是指資產(chǎn)的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)或者負(fù)債的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)，也就是說在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異。