中國管理會計應(yīng)用

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一、管理會計在我國的現(xiàn)狀

管理會計理論自從廿世紀(jì)七十年代起引進(jìn)我國以來已有三十多年的歷史，但遺憾的是，所有這些方法和零散的理論認(rèn)識一直處于感性認(rèn)識階段，未能進(jìn)人更高層次的抽象概括，也未能建立完整的理論體系，這導(dǎo)致管理會計在我國一直沒有得到廣泛的推廣應(yīng)用，在一定程度上阻礙了企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的提高。建國以來，我國的管理會計大致經(jīng)歷了以下兩個發(fā)展階段:第一個階段是從新中國的建立至1978年我國的經(jīng)濟(jì)體制改革以前，這一階段是屬于執(zhí)行型管理階段。這期間既有管理會計理論，也有管理會計實踐，而更多的是屬于后者。管理會計在我國企業(yè)中的應(yīng)用是在上世紀(jì)70年代末，這是我國的管理會計經(jīng)歷的第二個階段，是隨著經(jīng)濟(jì)體制改革從研究會計理論開始的，此后我國企業(yè)中有較高素質(zhì)的領(lǐng)導(dǎo)開始有意的選擇管理會計，但應(yīng)用的幅度較小，層次較低，水平不高，許多企業(yè)中的應(yīng)用只能算做初級階段或者起步階段，有好多企業(yè)甚至沒有應(yīng)用管理會計。但是，應(yīng)該看到，最近二三十年來，由于高新技術(shù)的迅猛發(fā)展和經(jīng)濟(jì)全球化步伐的日益加快，管理會計作用的對象及其外部環(huán)境都已經(jīng)發(fā)生了巨大的變化，而與此同時，管理會計的基本內(nèi)容和主要技術(shù)方祛卻幾乎一仍其舊，沒有突破性的進(jìn)展和顯著的創(chuàng)新。實踐表明，建立在傳統(tǒng)技術(shù)基礎(chǔ)上的現(xiàn)行管理會計的一些觀念、理論和方法，由于未能與電腦一體的彈性制造系統(tǒng)、全面質(zhì)量管理、及時適量生產(chǎn)等同步發(fā)展，已經(jīng)顯得不那么適應(yīng)企業(yè)內(nèi)部管理的需要了，正如世界著名管理學(xué)家哈佛大學(xué)的卡普蘭教授和大平派路德大學(xué)的托馬斯•約翰遜教授所指出的那樣:當(dāng)今企業(yè)財務(wù)報告系統(tǒng)的程序和期間所產(chǎn)生的管理會計信息，對于經(jīng)理人員的計劃和控制來說，不僅為時過晚，而且過分籠統(tǒng)，嚴(yán)重的還歪曲事實。所以說，無論從理論角度，還是從實踐上來看，開拓、研究并發(fā)展管理會計理論體系都具有重大意義。

二、我國應(yīng)用管理會計時所存在的問題

(一)管理會計理論體系不健全

管理會計向來缺乏堅實的理論基礎(chǔ)，無論是中國還是西方，管理會計研究素來都是偏重于方法研究，而不重視理論結(jié)構(gòu)的研究。例如，對管理會計目標(biāo)、假設(shè)、原則、方法等基本范疇及其內(nèi)在聯(lián)系，迄今少有深人細(xì)致的系統(tǒng)研究，使得管理會計至今仍未形成一個嚴(yán)密的理論體系。理論的貧乏，導(dǎo)致管理會計實務(wù)長期缺乏理論指導(dǎo)，從而嚴(yán)重制約著管理會計作用的發(fā)揮。

(二)管理會計理論和實際的脫節(jié)

管理會計的理論是建立在確定經(jīng)濟(jì)環(huán)境基礎(chǔ)上的，它所確定的定量模型和假設(shè)在現(xiàn)實經(jīng)濟(jì)生活中有許多并不成立，在實踐中幾乎沒有可能運用這些理論和模型。此外，管理會計的各種技術(shù)和方法，有的屬于純理論的探討，缺乏實際的運用價值。例如使用簡單回歸方法分離間接費用中的固定成本和變動成本時，要求企業(yè)產(chǎn)品的品種要保持ro年、20年甚至更長時間內(nèi)不變。然而，這種符合統(tǒng)計學(xué)標(biāo)準(zhǔn)的要求在企業(yè)經(jīng)營中是不可能實現(xiàn)的。由于傳統(tǒng)管理會計的理論是依據(jù)特定的經(jīng)濟(jì)環(huán)境而建立起來的，它所確定的定量模型和假設(shè)在變化著的現(xiàn)實經(jīng)濟(jì)生活中有許多并不能成立，人們很難運用這些理論和模型來解決實際問題。例如，本量利分析、保本分析等所建立和使用的模型就受到諸多條件的限制，在一定業(yè)務(wù)量范圍內(nèi)，固定成本和單位變動成本保持不變，銷售量和單價成線性相關(guān)等等。然而，在日益加劇的市場競爭環(huán)境中，不確定因素很大，現(xiàn)實經(jīng)濟(jì)活動往往是復(fù)雜而多變的，傳統(tǒng)的管理會計方法顯得越來越滯后，從而難于在企業(yè)管理活動中進(jìn)行實施和推廣。

(三)管理會計缺乏相應(yīng)會計準(zhǔn)則作為指導(dǎo)

管理會計沒有財務(wù)會計那樣有一套前后一貫的比較成熟的基本理論體系和方法體系，仍停留在簡單方法的介紹方面，忽視理論系統(tǒng)研究，缺乏對實用性、功能性和可操作性的追求。管理會計不具有強制性，其應(yīng)用與否以及應(yīng)用程度如何完全取決于各個企業(yè)的內(nèi)在意愿和要求，這就使管理會計理論的研究與實踐運用在我國形成了先天不足。研究者大都把注意力集中在財務(wù)會計領(lǐng)域，如對環(huán)境會計、人力資源會計等會計新領(lǐng)域的研究，極少從管理會計學(xué)科來拓展新會計領(lǐng)域的應(yīng)用，這無疑在很大程度上降低了管理會計在實務(wù)中的應(yīng)用效果。

(四)企業(yè)管理者缺乏強烈的管理意識，管理者和會計人員的素質(zhì)與管理會計要求還有一定差距

管理會計行為是對企業(yè)的管理行為，而不是對企業(yè)的核算行為，既是對管理者價值觀的一種挑戰(zhàn)，也是對管理者管理意識的檢測。目前由于受傳統(tǒng)做法和習(xí)慣勢力的影響，我國企業(yè)決策者及會計人員管理意識普遍較為薄弱。

1.企業(yè)經(jīng)營管理者管理意識不強。一些會計人員和經(jīng)營決策者認(rèn)為，會計就是算賬、報賬，至于管理、經(jīng)營決策是企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的事情，管理會計屬于副業(yè)，有精力和條件的零星分散的搞一些，否則干脆棄置不管。

2.企業(yè)經(jīng)營管理者管理水平不高?，F(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)要求企業(yè)決策者不僅要懂經(jīng)營，更要懂管理，其中包括會計和財務(wù)管理，而目前多數(shù)企業(yè)經(jīng)營決策者離這一要求還有一定距離。我們的管理者在制訂經(jīng)營目標(biāo)、進(jìn)行決策分析或成本控制時目光短淺，往往只關(guān)注企業(yè)內(nèi)部環(huán)境及現(xiàn)有產(chǎn)品的降本節(jié)流等問題，其所關(guān)心的是眼前利益，追求的是短期利潤最大化，而忽視對新產(chǎn)品設(shè)計和開發(fā)，忽視外部環(huán)境變化對企業(yè)內(nèi)部環(huán)境的影響以及非貨幣計量因素的影響，忽視追求長期的綜合程度更高的股東價值最大化?！?]使得管理會計提供的方案、資料無法發(fā)揮實際效力，從而影響了管理會計在企業(yè)中的深層次應(yīng)用。

3.會計人員總體素質(zhì)較低。管理會計的運用最終要通過會計人員加以實施，具體運用到企業(yè)的日常經(jīng)營中去，因此會計人員的綜合素質(zhì)，包括知識層次、知識結(jié)構(gòu)、會計價值觀及其職業(yè)水準(zhǔn)等對于管理會計的實際應(yīng)用起著極為重要的作用。而現(xiàn)階段實際情況是，我國會計人員的總體素質(zhì)還比較低，突出表現(xiàn)為會計人員知識層次低，結(jié)構(gòu)不合理，特別是在接受專業(yè)教育方面層次低。由于會計人員素質(zhì)跟不上，就使他們沒有精力去實踐管理會計。

三、推動我國管理會計發(fā)展的對策

(一)積極構(gòu)建適合中國國情的市場經(jīng)濟(jì)下的現(xiàn)代管理會計理論體系

目前，我國管理會計的研究大部分還集中在介紹和引進(jìn)國外的研究成果上，主要圍繞本量利分析、預(yù)測、決策、預(yù)算、標(biāo)準(zhǔn)成本控制、責(zé)任會計等展開，這種脫離實務(wù)的研究是很難有生命力的。我國應(yīng)構(gòu)建符合中國國情的管理會計體系。建立適合中國國情的管理會計體系，具體應(yīng)解決以下幾個方面的問題:

1.中國管理會計的定位問題。西方國家管理會計已發(fā)展到一個較高水平，這與其經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、企業(yè)管理水平是相一致的。我國的管理會計應(yīng)定位在建立社會主義市場經(jīng)濟(jì)，促進(jìn)現(xiàn)代企業(yè)制度的發(fā)展，密切結(jié)合中國企業(yè)實際情況，便于廣大會計人員、管理人員操作運用這一水平上，不追求高深莫測的理論與數(shù)學(xué)模型，不生搬硬套那些眾多的無法操作的方法。

2.中國管理會計應(yīng)特別強調(diào)行為科學(xué)的研究與應(yīng)用，這樣才能符合我國的管理邏輯，符合我們的社會行為和社會心理:也只有這樣，才能產(chǎn)生較好的社會效果，建立有中國特色的管理會計。

3.認(rèn)識中國管理會計發(fā)展的規(guī)律性。中國式管理會計體系應(yīng)將管理會計在實踐中應(yīng)用的成功經(jīng)驗加以科學(xué)化，系統(tǒng)地加以歸納和總結(jié)，特別要加強典型案例研究，使我國管理會計研究走理論與實踐相結(jié)合之路，并從中找出管理會計發(fā)展的客觀規(guī)律，以便于管理會計的進(jìn)一步發(fā)展。

(二)開展全國管理會計學(xué)術(shù)理論研究工作，加強管理會計理論建設(shè)美國于1972年成立了獨立的管理會計協(xié)會，不久英國也成立了類似的協(xié)會并創(chuàng)辦了管理會計刊物，推動了管理會計理論研究工作進(jìn)行。我國也應(yīng)該盡快成立全國管理會計協(xié)會，負(fù)責(zé)組織開展全國管理會計工作及管理會計理論研究與學(xué)識交流工作。這樣必將對我國管理會計工作與學(xué)術(shù)研究的開展以及對企業(yè)管理水平的提高起到重要的作用。

(三)健全會計法律規(guī)范，制定管理會計準(zhǔn)則為了將管理會計應(yīng)遵循的原則、觀念與實際應(yīng)用的方法融為一體，形成真正意義上的管理會計體系，還需要盡快建立適合中國國情的《管理會計基本準(zhǔn)則》。管理會計之所以在我國企業(yè)界得不到廣泛而有效的應(yīng)用其中原因之一，就是管理會計沒有形成一個規(guī)范核算的公認(rèn)規(guī)則。管理會計準(zhǔn)則是管理會計實踐依據(jù)的法則和標(biāo)準(zhǔn)。準(zhǔn)則的制定，可以設(shè)立全國性的民間協(xié)會組織來完成。

(四)加強對企業(yè)管理層及會計人員的培訓(xùn)，提高管理者和會計人員素質(zhì)

1.提高管理者管理會計的應(yīng)用水平，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)是關(guān)鍵的因素。如果他們沒有一定的管理會計知識，將不會考慮會計在預(yù)測、決策、規(guī)劃、控制中的作用。即便會計人員水平再高，也難以發(fā)揮作用。因此，培養(yǎng)企業(yè)主要領(lǐng)導(dǎo)人的管理會計知識己經(jīng)成為提高管理會計應(yīng)用水平的當(dāng)務(wù)之急。各級政府及有關(guān)部門在組織領(lǐng)導(dǎo)人員培訓(xùn)時，應(yīng)適當(dāng)增加管理會計的內(nèi)容，經(jīng)濟(jì)師系列的職稱考試中也應(yīng)當(dāng)適當(dāng)增加管理會計方面的內(nèi)容，作為企業(yè)的會計人員也應(yīng)適時向企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)宣傳管理會計方面的知識，領(lǐng)導(dǎo)人本身也應(yīng)該不斷完善自己對會計工作的認(rèn)識，樹立一定的管理會計意識。

2.提高會計人員的綜合素質(zhì)。目前，我國會計人員素質(zhì)不高.現(xiàn)有會計人員中非會計專業(yè)轉(zhuǎn)行的、以及沒有經(jīng)過正規(guī)學(xué)校教育的人員仍相當(dāng)多。只有建立一支素質(zhì)高、數(shù)量多的管理會計人員隊伍，才能架起管理會計從理論到實踐的橋梁，才能促進(jìn)管理會計的運用。

(1)由政府組織一系列的培訓(xùn)活動，使會計人員每年有充足的時間和精力來學(xué)習(xí)，提高他們的基本道德素質(zhì)和業(yè)務(wù)水平。因為以后企業(yè)對會計人員的要求將會提高，不僅要求會計人員懂得現(xiàn)代管理科學(xué)、數(shù)學(xué)、統(tǒng)籌學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)方面的知識，還應(yīng)當(dāng)了解心理學(xué)、行為學(xué)等這些社會科學(xué)方面的知識。

(2)改革現(xiàn)階段大、中專院校管理會計教育模式。在財經(jīng)類院校設(shè)置管理會計專業(yè)，改變只在會計專業(yè)開設(shè)管理會計課程的做法，在管理學(xué)科及經(jīng)濟(jì)類專業(yè)均應(yīng)開設(shè)此門課程，改革教材內(nèi)容，為不斷改進(jìn)管理會計技術(shù)，使其更具有可操作性，增加管理會計模擬實習(xí)課等等。隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展、管理科學(xué)水平的逐漸提高、科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步，企業(yè)必將擁有更大的經(jīng)營自主權(quán)，作為以現(xiàn)代管理科學(xué)為基礎(chǔ)、以提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益為目的、會計與經(jīng)營管理有機(jī)結(jié)合的一門新興的綜合性的邊緣科學(xué)—管理會計，在企業(yè)經(jīng)營管理中的地位將越來越重要。它必然隨著現(xiàn)代管理科學(xué)發(fā)展而發(fā)展，并將在深化改革中日趨完善。在總結(jié)我國實踐的基礎(chǔ)上，借鑒外國的經(jīng)驗。建立一套具有中國特色的管理會計的理論和方法將是未來管理會計發(fā)展的大趨勢。