環(huán)境資源會計體系構建研究

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摘 要：十三五以來，我國大力施行低碳經濟的運行模式，意圖使生態(tài)環(huán)境的總體質量得到改善。要發(fā)展綠色低碳經濟，首先需要環(huán)境會計來估量特定主體的活動對環(huán)境的影響，但當前形勢下我國還沒有建立起合理的環(huán)境會計體系。本文從分析環(huán)境會計的現(xiàn)狀及問題入手，結合其他國家的先進經驗，對環(huán)境資源會計體系的建立進行了戰(zhàn)略研究，以期能夠推動環(huán)境資源會計的發(fā)展，促進低碳經濟的騰飛。

關鍵詞：環(huán)境會計；低碳經濟；社會責任

1 引言

1.1 我國環(huán)境會計體系建立的背景

隨著社會經濟的發(fā)展，一個將環(huán)境資源納入計量范圍的會計體系正越來越受到國際組織的青睞。據(jù)《現(xiàn)代會計百科辭典》所收錄的詞條，環(huán)境會計是指“從社會利益角度計量和報道企業(yè)、事業(yè)機關等單位的社會活動對環(huán)境的影響及管理情況的一項管理活動。它旨在指導經濟資源作最有效運用及最佳調配，以提高社會整體效益”。由此可見，環(huán)境會計始于環(huán)境資源惡化和傳統(tǒng)會計轉型，并嘗試將企業(yè)耗費的自然資源賦予價值，綜合反映企業(yè)資源消耗和效益，最終目的在于改善生態(tài)環(huán)境的總體質量，實現(xiàn)綠色低碳經濟。在大部分的歐洲國家和地區(qū)，由于資源和地域的限制，對解決環(huán)境污染問題一直保持著高度重視，再加之其會計體系的成熟化，因而已經能夠系統(tǒng)地利用環(huán)境會計來使用與保護有限的自然資源。對于亞洲地區(qū)而言，日本的環(huán)境會計盡管起步于二十一世紀初，但政府的大力支持和各企業(yè)部門的配合使其發(fā)展很快且已取得較好的效果，是值得效仿和趕超的對象。在我國，自 1992 年葛家澍先生提出“綠色會計理論”開始，學術界就逐漸有了關于環(huán)境會計的理論研究出現(xiàn)，但直至目前，僅有不足百分之二十的理論研究能夠被用于實踐

1.2 我國環(huán)境會計體系建立的必要性

（1）發(fā)展綠色低碳經濟理念的要求。

低碳經濟”一詞源于英國能源白皮書，后經美國《低碳經濟》法案和日本提出“福田藍圖”構想之后形成正式的政策框架，旨在倡導清潔能源的使用，提高能源的使用效率，從而保護生態(tài)，實現(xiàn)經濟與環(huán)境的協(xié)調發(fā)展。自 2009 年哥本哈根將低碳經濟作為重要議題之后，它便作為一種新的經濟發(fā)展模式迅速受到世界各國的認可和追捧。對于我國來說，發(fā)展低碳經濟，不僅是一種治理，更是一種機遇。而環(huán)境會計的優(yōu)勢在于充分強調了環(huán)境資源的稀缺性，并賦以其價值和價格，迫使企業(yè)和部門不單單考慮經濟利益，還能將社會責任和生態(tài)效益綜合考慮，這與低碳經濟的理念不謀而合。

（2）適應經濟全球化的要求。

首先，隨著經濟全球化的迅猛發(fā)展，一個國家要想獲得經濟進步，就必須要投身到世界貿易市場和資本市場中去。而作為通用的商業(yè)語言，會計政策的進步性決定了某些交易的參與度和受認可度。同時，一個能合理應用環(huán)境會計的企業(yè)能借此顯示自身的國際化，進而更好地同外企開展多方位的合作。其次，經濟的發(fā)展在一定程度上推進了會計體系的形成與完善，而完善的會計體制又能反過來促進經濟的進步。對比發(fā)達國家和發(fā)展中國家在會計準則上的差距, 我們就能深刻感受到二者之間的緊密聯(lián)系。當今世界，如果說經濟全球化是必然的趨勢，那么會計語言之間的相互融合就是必然的結果。中國的本土化會計體系要想在這種大融合之下保持自己的特色，就必然需要更加完善，更加符合經濟發(fā)展的要求，從而建立能彌補傳統(tǒng)會計弊端的環(huán)境會計體系就迫在眉睫。

2 我國環(huán)境資源會計體系的現(xiàn)狀及問題概述

2.1 環(huán)境資源會計起步較晚且發(fā)展滯后

首先，會計環(huán)境是能影響會計體系變化的決定性因素，它包括了經濟體制環(huán)境，政治法律環(huán)境，自然文化環(huán)境等等。我國地域遼闊，資源產出較豐富，人與自然的沖突在早期并不明顯，因而環(huán)境會計的價值在主觀上一直受到忽視。直至20世紀80年代，有限的自然資源與人們不斷增長的需求不對稱的弊端開始顯露，自然環(huán)境才被意識到其本身即是一種具有價值的資源，在進行交易的同時，為了創(chuàng)造財富以及保護資源，資源所有者有必要核算、計量這些資源的耗費情況，繼而政府和企業(yè)才開始推廣環(huán)境會計的應用。其次，環(huán)境會計的核算要求能夠對自然資源的價值及耗費、改善資源環(huán)境所帶來的收益及支出等進行確認和計量，這必然需要建立在完善的會計制度的基礎上。但在計劃經濟時期，整個經濟體制的基本制度尚在艱難完善之中，客觀來講環(huán)境資源會計并沒有能夠被提上日程的機會。同時，在沒有完整核算制度做支撐的情況下，企業(yè)缺乏關于對環(huán)境會計的了解并無法對其進行深入的研究。

2.2 環(huán)境資源會計披露和監(jiān)管制度的缺失

（1）未建立系統(tǒng)的環(huán)境資源會計法規(guī)體系。

系統(tǒng)而嚴謹?shù)沫h(huán)境會計法規(guī)對企業(yè)的信息披露有著關鍵的規(guī)范與指導作用，就現(xiàn)有的《企業(yè)會計準則》而言，仍未建立與環(huán)境會計配套的核算體系，僅僅是提到了一些有關環(huán)境保護方面的支出，比如在“管理費用”會計科目中設“排污費”和“綠化費”項目。而《新環(huán)保法》雖然加大了對破壞環(huán)境的一系列企業(yè)行為的懲罰力度，但并沒有對除重污染企業(yè)以外的其他企業(yè)是否應該披露以及披露哪些方面的環(huán)境會計信息做強制性的要求，這就意味著環(huán)保部門能夠獲得的信息與應該做出的懲罰手段在某些時候并不能相互匹配。以上兩者的交叉點在于，在會計準則中沒有進行規(guī)范限定的環(huán)境會計要素，在環(huán)境保護法中又只是零星地分散在個別條款中，這就造成了現(xiàn)有的環(huán)境資源會計法規(guī)體系既不具備權威性也不具備強制性的現(xiàn)象。

（2）對環(huán)境會計披露的監(jiān)管制度要求不夠。

在有關法律法規(guī)不完善，審計部門無法完成審計的情況下，要想達到發(fā)展低碳經濟的目標，首先要依靠政府部門的監(jiān)管。而盡管新環(huán)保法有十分嚴厲的懲罰制度，政府各部門之間卻不能劃分清楚各自的職責，致使企業(yè)渾水摸魚，逃避責任。其次，企業(yè)的主動披露與公眾監(jiān)察也是一種重要的手段，比如在日本特別鼓勵企業(yè)自愿披露信息，并把這一項是否得獎作為評審年度報告的重要依據(jù)。與此同時，政府還愿意讓公眾站在監(jiān)管者的角度對企業(yè)環(huán)境信息進行監(jiān)督，以此提高整個社會層次對環(huán)保的認知，以實現(xiàn)經濟的低碳發(fā)展。但現(xiàn)階段，我國并未明確提出這種要求，使得對環(huán)境會計披露和監(jiān)管制度的推行困難重重。

2.3 企業(yè)未給予足夠的重視且缺乏正確的應用方法

（1）企業(yè)缺乏主動應用環(huán)境會計的意識。

對于企業(yè)來說，追尋經濟利益最大化是其基本的目標，而在企業(yè)中大范圍地應用環(huán)境會計，首先會增加企業(yè)的管理成本，其次環(huán)境會計所披露出來的信息可能會使企業(yè)受到不同程度的掣肘，這就很容易導致部分企業(yè)為了維護當前的利益不受損失而主動忽略普及低碳經濟下環(huán)境會計的必要性和長遠性。

（2）企業(yè)缺乏正確的應用方法。

由于環(huán)境資源會計在我國還沒有完整的系統(tǒng)，企業(yè)無法根據(jù)應用指南規(guī)劃在自己的行為。通過內容分析法對在上?；蛏钲谧C券交易所上市的重污染企業(yè)的2016年相關年報及報告進行數(shù)據(jù)分析，發(fā)現(xiàn)規(guī)模越大的企業(yè)其環(huán)境會計體系越完整，對信息的披露程度也越高，而規(guī)模較小的企業(yè)披露環(huán)境相對較差，有的甚至沒有披露。但無論是大企業(yè)還是小企業(yè)，在“環(huán)保投資和研發(fā)投入”這一項中的支出都很低，說明現(xiàn)階段企業(yè)的對環(huán)境會計的應用仍然停留在被動的狀態(tài)，而非主動尋求如何利用環(huán)境會計來適應低碳經濟模式下長遠發(fā)展的要求。  

 3 環(huán)境資源會計體系的構建及應用方法研究  

 3.1 從三個層面考慮環(huán)境會計體系的構建及推進

首先，雖然我國現(xiàn)在主要實行的是市場經濟，但按照我國私有制和公有制相結合的特有國情，國家層面除盡快建立起專門的環(huán)境會計法律法規(guī)和指導意見之外，還應該對自然資源加強調控，即設立宏觀的環(huán)境會計或者自然資源會計，著重于國民經濟中與自然資源和環(huán)境有關的內容，對整個國家資源的存量、消耗、再生情況進行宏觀的監(jiān)測和管理。在核算體系上，可以借鑒美國的方法，將國有資源分成可再生資源和不可再生資源，再分別設存量、消耗量、投入、效益等科目并在傳統(tǒng)的經濟賬戶中進行核算。在披露要求上，對內強調資源儲存及耗費量、有關環(huán)保的投入及產出等，對外強調應運用物理和貨幣單位對國家單位的資源互換進行衡量，以求達成信息對等的交易。

其次，省市政府應當承擔起建立國家和企業(yè)之間關聯(lián)的職責，即既向國家層面反映省市內部的資源管理情況，又向企業(yè)傳達國家政策的要求并起到監(jiān)督作用。因此，在核算體系和披露要求上，省市政府與國家層面一脈相承，可以用類似的方法反映所轄境內的資源的存耗量、投入及效益等情況，同時還應當在國家政策的基礎上規(guī)定自然資源的定價范圍，并制定相應的產業(yè)決策，起到規(guī)范示范作用。

最后，針對企業(yè)而言，提高其應用環(huán)境會計的積極性和規(guī)范性是當前建立環(huán)境會計體系應當考慮的重點。我們可以借鑒日本的做法，以部分企業(yè)尤其是部分上市企業(yè)作為試點，推廣 MFCA（物質流成本會計），以此減小企業(yè)實施環(huán)境會計的難度，使企業(yè)在真正實現(xiàn)環(huán)境會計之后深刻感受到其能夠節(jié)約資源，提高生產效率的優(yōu)勢所在，從而影響和帶動其他企業(yè)基于擴大自身利益的角度主動接受和應用環(huán)境會計。同時，在信息披露方面，企業(yè)不僅應當提供國家、政府所需要的宏觀環(huán)境會計數(shù)據(jù)，還應當向內部反映環(huán)境問題對組織財務業(yè)績的影響以及組織活動所造成的環(huán)境影響。

3.2 充分利用“大數(shù)據(jù)”優(yōu)勢，推動情景分析法的應用

大數(shù)據(jù)時代是互聯(lián)網和信息行業(yè)交叉的產物, 能夠為企業(yè)的管理提供許多便捷。應用大數(shù)據(jù)方法可以提高數(shù)據(jù)規(guī)劃的時效性, 降低企業(yè)的運營成本, 進而從經濟的角度為環(huán)境會計的實施提供了基礎。在企業(yè)的環(huán)境會計模塊中引入大數(shù)據(jù)思想，有利于企業(yè)快速獲取內外部有關環(huán)境資源的信息，在核算體系上做到與國際接軌，從而以全局和整體的角度制定環(huán)境會計的工作計劃，較準確地對環(huán)境資源進行計量和確認；還有利于對企業(yè)內部環(huán)境會計的規(guī)劃控制進行強化，促進所披露信息的及時性和真實性。情景分析法是近來被提倡用于管理會計的一種應用方法，指的是在對企業(yè)經營管理中未來可能出現(xiàn)的相關事件情景進行假設的基礎上，結合企業(yè)管理要求，通過模擬分析相關方案發(fā)生的可能性及相應后果，以做出最佳決策的方法。而環(huán)境會計需要估量經濟主體的活動對環(huán)境的影響，因此我們可以考慮在環(huán)境會計體系中應用情景分析法，即首先建立合理的假設基礎，確認決策的事項，再設定具有測試意義的情景，考慮各情景下企業(yè)的決策會對環(huán)境產生何種影響，并將其資源的損耗與產出量化之后進行比較，從而選擇最符合低碳經濟模式的一種方案，減少資源浪費，實現(xiàn)綠色發(fā)展。

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作者：劉蕾   單位：西南科技大學經濟管理學院