農(nóng)民合作社財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度論文

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一、農(nóng)民專業(yè)合作社財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度建設(shè)現(xiàn)狀

（一）會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)及財(cái)會(huì)人員

1．會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)要促進(jìn)合作社健康發(fā)展，因地制宜地制定規(guī)范的財(cái)務(wù)管理制度及部門是基礎(chǔ)?！敦?cái)會(huì)制度》規(guī)定，“合作社應(yīng)根據(jù)本制度規(guī)定和會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)需要，設(shè)置會(huì)計(jì)賬簿，配備必要的會(huì)計(jì)人員。不具備條件的，也可以本著民主、自愿的原則，委托農(nóng)村經(jīng)營管理機(jī)構(gòu)或記賬機(jī)構(gòu)記賬、核算。”在調(diào)查的25個(gè)合作社中，僅有2個(gè)合作社有獨(dú)立的會(huì)計(jì)核算部門，占總數(shù)的8％，這些合作社內(nèi)部財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度比較規(guī)范。剩余的23個(gè)合作社均沒有設(shè)置獨(dú)立的會(huì)計(jì)核算部門，其中委托記賬機(jī)構(gòu)或者農(nóng)村經(jīng)營管理機(jī)構(gòu)記賬的有17個(gè)合作社，占總數(shù)的68％，其余的6個(gè)既沒有單獨(dú)的會(huì)計(jì)核算部門，也沒有進(jìn)行委托記賬，占總數(shù)的24％。

2．會(huì)計(jì)人員財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度要求合作社要聘用具有綜合會(huì)計(jì)素養(yǎng)的財(cái)務(wù)人員，登記會(huì)計(jì)賬簿，保證日常的會(huì)計(jì)核算。按不相容崗位相分離的原則，合作社的會(huì)計(jì)和出納不能由同一人同時(shí)擔(dān)任，出納不能插手賬目工作，而合作社的會(huì)計(jì)不能經(jīng)手現(xiàn)金。

（1）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的設(shè)置。在被調(diào)查的25家農(nóng)民專業(yè)合作社中，有2個(gè)以下財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的合作社有15家，占總數(shù)的60％，有2－4個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的合作社只有9家，占總數(shù)的36％，有4－6個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的合作社只有1家，占總數(shù)的4％。大部分合作社只有一個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員，說明部分合作社會(huì)計(jì)和出納崗位都由一人擔(dān)任，違背了不相容崗位相分離的原則。

（2）財(cái)務(wù)人員的學(xué)歷狀況。在25家被調(diào)查合作社中，共有40名財(cái)務(wù)人員，其中大專及以上學(xué)歷的有24人，占總數(shù)的60％，中專學(xué)歷的有7人，占總數(shù)的17．5％，高中學(xué)歷的有8人，占總數(shù)的20％，小學(xué)學(xué)歷的有1人，占總數(shù)的2．5％。從調(diào)查中可以看出，大專及以下財(cái)務(wù)人員占到了40％，財(cái)務(wù)人員總體學(xué)歷不高。

（3）財(cái)務(wù)人員會(huì)計(jì)從業(yè)資格證書獲得情況。會(huì)計(jì)從業(yè)資格證書是財(cái)務(wù)人員從事財(cái)務(wù)工作必須具備的基本要求和前提條件，接受調(diào)查的40名財(cái)務(wù)人員中有12人都未取得會(huì)計(jì)從業(yè)資格證書。說明合作社對財(cái)務(wù)人員職業(yè)素養(yǎng)要求不嚴(yán)格，財(cái)務(wù)工作的規(guī)范性有待考量。

（4）財(cái)務(wù)人員參加培訓(xùn)情況。定期對財(cái)務(wù)人員進(jìn)行培訓(xùn)，有利于提高財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的市場競爭意識(shí)及文化水平，提高職業(yè)道德素質(zhì)，同時(shí)也有助于會(huì)計(jì)工作的規(guī)范化。在被調(diào)查的25個(gè)合作社中，有20個(gè)合作社的財(cái)會(huì)人員每年都參加了會(huì)計(jì)培訓(xùn)。

（二）會(huì)計(jì)賬簿設(shè)置

《財(cái)會(huì)制度》規(guī)定：“會(huì)計(jì)賬簿是記錄經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的簿籍，是編制會(huì)計(jì)報(bào)表的依據(jù)。合作社應(yīng)設(shè)置現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬、總分類賬和各種必要的明細(xì)分類賬”。調(diào)查發(fā)現(xiàn)，25家被調(diào)查合作社中有20家建立了現(xiàn)金日記賬，21家建立了銀行存款日記賬，有22家建立了總分類賬，有24家建立了明細(xì)分類賬，10家建立了備查賬?？梢姡鄶?shù)合作社建立了相關(guān)會(huì)計(jì)賬簿，但不夠齊全。

（三）財(cái)務(wù)公開情況

合作社社員對合作社進(jìn)行民主理財(cái)及監(jiān)督、政府進(jìn)行宏觀指導(dǎo)及監(jiān)督都需要了解合作社的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，因此《財(cái)會(huì)制度》規(guī)定：“合作社會(huì)計(jì)信息應(yīng)定期、及時(shí)向本合作社成員公開，接受成員的監(jiān)督?！闭{(diào)查顯示，在25家被調(diào)查合作社中，2012年財(cái)務(wù)公開一次的有6個(gè)，財(cái)務(wù)公開兩次的有9個(gè)，財(cái)務(wù)公開兩次以上的有2個(gè)，剩下的8個(gè)合作社財(cái)務(wù)都未進(jìn)行公開。

（四）內(nèi)部控制制度

內(nèi)部控制制度能有效保證農(nóng)民專業(yè)合作社資產(chǎn)安全完整，保障各成員利益?！敦?cái)會(huì)制度》對于合作社的內(nèi)部控制的要求主要包括：合作社借貸業(yè)務(wù)控制，合作社銷售業(yè)務(wù)控制，合作社采購業(yè)務(wù)控制，合作社貨幣資金控制及存貸業(yè)務(wù)控制。在25個(gè)被調(diào)查合作社中，內(nèi)部控制制度建較完善的僅有3家，比例為12％，剩余的22家在內(nèi)部控制上都存在一些問題，即88％的合作社在內(nèi)部控制上做的不合格，說明合作社負(fù)責(zé)人對于內(nèi)部控制仍重視不夠。

（五）盈余分配機(jī)制

合作社運(yùn)營的最主要目的是為了給社員提供服務(wù)，并通過實(shí)行盈余按交易量（額）返還的盈余分配機(jī)制使社員獲利最大化。因此，分配制度實(shí)質(zhì)是合作社的靈魂，它既是社員參與社內(nèi)交易的核心激勵(lì)手段，也是合作社吸引非社員加入的關(guān)鍵制度安排［2］。合作社要把當(dāng)年的盈余數(shù)額加上以前年度的未分配盈余按一定標(biāo)準(zhǔn)合理分配。主要分配順序如下：當(dāng)有可分配盈余時(shí)，首先彌補(bǔ)上年度虧損，然后是提取一定比例的盈余公積，其次是按規(guī)定計(jì)算應(yīng)付盈余返還，其比例應(yīng)該決定于社員和本社之間的交易額，而且返還比例不能低于60％。最后才能提取剩余的盈余返還，在扣除上述各項(xiàng)分配之后才是真正的盈余部分，按照計(jì)算出來的分配比，將每個(gè)社員應(yīng)得的金額分配到位。在25家被調(diào)查的合作社中，完全采用按股金分配的合作社有8家，占比32％，有13家合作社按交易量分配與“按股分配”相結(jié)合的方式分配，占到總數(shù)的一半以上，而以交易量作為分配標(biāo)準(zhǔn)的只有兩家合作社，只占到8％，有3家合作社的交易量（額）分配能高于60％，占總數(shù)的10％左右。其中按交易量額分配低于60％的合作社有10家左右，占總數(shù)的40％。

（六）會(huì)計(jì)檔案管理

會(huì)計(jì)檔案是合作社穩(wěn)定經(jīng)營和長遠(yuǎn)發(fā)展的數(shù)字依據(jù)，因此，會(huì)計(jì)檔案管理十分重要?！敦?cái)會(huì)制度》規(guī)定：“合作社要按照《會(huì)計(jì)檔案管理辦法》（財(cái)會(huì)字［1998］32號(hào)）的規(guī)定，加強(qiáng)對會(huì)計(jì)檔案的管理”，切實(shí)保障會(huì)計(jì)資料的安全與完整，為財(cái)務(wù)制度建設(shè)奠定基礎(chǔ)。在25家被調(diào)查的合作社中，只有7家合作社確立了相對完善的會(huì)計(jì)檔案管理制度，并有專人負(fù)責(zé)檔案的管理，僅占總數(shù)的28％。大多數(shù)合作社的會(huì)計(jì)檔案管理制度不完善，制度實(shí)施尚處在初級(jí)階段，有待進(jìn)一步的提高與改進(jìn)。

二、農(nóng)民專業(yè)合作社財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度建設(shè)中的問題

（一）內(nèi)部財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度弱化

《農(nóng)民專業(yè)合作社法》規(guī)定農(nóng)民專業(yè)合作社必須按照國家財(cái)政部門制定的財(cái)務(wù)制度進(jìn)行相關(guān)核算。然而，由于相關(guān)管理人員財(cái)經(jīng)法規(guī)意識(shí)淡薄，多數(shù)合作社規(guī)模較小，經(jīng)營范圍局限在熟人社會(huì)，視制度約束為多余，以及合作社資金有限，制度要求過高，操作難度大，執(zhí)行起來較為困難等原因，合作社在制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度及實(shí)際操作過程中存在不規(guī)范。據(jù)調(diào)查，很多合作社財(cái)務(wù)管理責(zé)任權(quán)限方面存在問題，領(lǐng)導(dǎo)財(cái)、物管理權(quán)一把抓，缺乏基本的監(jiān)督；部分合作社雖明文規(guī)定了授權(quán)審批制度，并確立了集體審批會(huì)簽制度的合法程序，但基本都沒有執(zhí)行到位；很多合作社對于那些比較隱性的財(cái)務(wù)活動(dòng)如資產(chǎn)收入、往來款項(xiàng)和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)等缺乏監(jiān)督。正是由于合作社在執(zhí)行內(nèi)部財(cái)務(wù)制度時(shí)，執(zhí)行不到位或執(zhí)行不徹底，致使許多內(nèi)部財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度弱化，變成一紙空文，而失去其應(yīng)有的作用。

（二）會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)不獨(dú)立，會(huì)計(jì)人員素質(zhì)不高

受人員素質(zhì)、辦公場所及經(jīng)費(fèi)限制，多數(shù)合作社沒有設(shè)立單獨(dú)的會(huì)計(jì)核算部門和配備專門的財(cái)務(wù)人員。部分合作社與農(nóng)村社區(qū)組織關(guān)系緊密或由后者領(lǐng)辦，因而常委托村會(huì)計(jì)進(jìn)行記賬。部分合作社為節(jié)省交易費(fèi)用，甚至連委托記賬都不愿進(jìn)行，且會(huì)計(jì)人員的選拔沒有進(jìn)行正規(guī)審核程序。很多合作社違背會(huì)計(jì)崗位原則，會(huì)計(jì)和出納工作由同一個(gè)人來處理，財(cái)務(wù)監(jiān)督完全形同虛設(shè)，會(huì)計(jì)管理工作較為混亂。另外，多數(shù)合作社財(cái)務(wù)人員身兼多職，出納在做本職工作的同時(shí)，還兼任收入成本賬目登記，或者還負(fù)責(zé)會(huì)計(jì)檔案的保管。

（三）會(huì)計(jì)賬簿設(shè)置不齊全

從調(diào)查和農(nóng)經(jīng)局統(tǒng)計(jì)資料中發(fā)現(xiàn)，有些合作社賬簿設(shè)置不齊全，基本的總賬沒有設(shè)置，明細(xì)賬沒有設(shè)置或者明細(xì)賬分類不盡合理，應(yīng)該設(shè)置的備查賬簿沒有設(shè)置或者項(xiàng)目設(shè)置不齊全等。如在會(huì)計(jì)人員有調(diào)動(dòng)時(shí)，沒有按照會(huì)計(jì)制度規(guī)定在賬簿中將交接和監(jiān)交人的姓名注明或者沒有章，相關(guān)責(zé)任沒明確等。

（四）財(cái)務(wù)公開不規(guī)范

調(diào)查發(fā)現(xiàn)，部分合作社在財(cái)務(wù)公開項(xiàng)目設(shè)置上不盡合理，公開內(nèi)容不全、不真實(shí)也不及時(shí)，沒有經(jīng)過民主監(jiān)督小組審核，甚至出現(xiàn)虛假公開現(xiàn)象，導(dǎo)致社員們無法對合作社財(cái)務(wù)進(jìn)行監(jiān)督。這樣主要是因?yàn)楹芏嗪献魃缲?fù)責(zé)人對《財(cái)會(huì)制度》了解不夠透徹，認(rèn)可程度不高，認(rèn)為沒必要也不愿將真實(shí)業(yè)務(wù)情況向外界進(jìn)行公開。而愿意公開的合作社也因財(cái)會(huì)人員專業(yè)素質(zhì)不高，導(dǎo)致公開不夠規(guī)范。

（五）內(nèi)部控制制度不健全

一是很多合作社在制作原始憑證時(shí)，存在違規(guī)現(xiàn)象，自制單據(jù)現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生，甚至開白條。二是審批原始憑證程序不規(guī)范，手續(xù)不完整，有時(shí)憑證的經(jīng)辦、審批就一個(gè)人，甚至沒有經(jīng)辦人簽字，也沒有憑證證明人。三是合作社財(cái)務(wù)人員填寫記賬憑證時(shí)，填寫過程不規(guī)范也不詳細(xì)。四是報(bào)銷費(fèi)用時(shí)收據(jù)較多，正式發(fā)票很少。五是合作社在收購社員產(chǎn)品時(shí)，沒有專門憑證，經(jīng)濟(jì)上的業(yè)務(wù)或農(nóng)產(chǎn)品交易等有時(shí)不入賬。六是合作社內(nèi)部資金使用不規(guī)范，財(cái)政補(bǔ)助資金和捐贈(zèng)資金的核算不規(guī)范，?？顚Ｓ靡庾R(shí)不強(qiáng)。另外，某些合作社會(huì)計(jì)資料殘缺，賬務(wù)處理過程也不規(guī)范，不能如實(shí)登記其資產(chǎn)價(jià)值、數(shù)量及變動(dòng)情況。有時(shí)盤盈和接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)都沒入賬，更有甚者被個(gè)別成員無償占用。賬目上只有收入與支出的內(nèi)部進(jìn)出，即所謂的“流水賬”，沒有完整而系統(tǒng)的會(huì)計(jì)資料。

（六）盈余分配不合理

調(diào)查發(fā)現(xiàn)，合作社按股分紅占有很大比例，這體現(xiàn)了農(nóng)戶已認(rèn)識(shí)到資金的稀缺性，懂得以股金分紅來調(diào)動(dòng)其積極性，對以“高投資回報(bào)”來吸引股份持認(rèn)同的態(tài)度。但這與國際上通用的合作社原則“讓每個(gè)成員平等的分享勞動(dòng)成果，體現(xiàn)個(gè)體間的橫向平等”是背離的。從法律上來說，前文所述的盈余分配，無論在程序上還是在操作上都不符合相關(guān)規(guī)定?！敦?cái)會(huì)制度》規(guī)定：“合作社盈余分配的方案必須通過合作社成員代表大會(huì)或者合作社成員大會(huì)進(jìn)行決策”。但絕大多數(shù)被調(diào)查合作社的分配方案由合作社領(lǐng)導(dǎo)直接決定，走的是合作社理事會(huì)章程，普通社員沒有參與甚至沒有被告知，基本權(quán)益遭到侵害。此外，合作社通常分配的盈余返還比例也不符合《財(cái)會(huì)制度》規(guī)定。所有合作社中，按合作社與社員交易額分配的合作社很少，而按交易額分配的同時(shí)其分配比例能超過60％的合作社更是少之又少。

（七）會(huì)計(jì)檔案管理不到位

主要表現(xiàn)在以下方面：一是很多會(huì)計(jì)檔案資料不齊全，大部分合作社保存的只有會(huì)計(jì)賬簿和會(huì)計(jì)憑證，很少有會(huì)計(jì)報(bào)表或者其他資料，某些合作社只存有會(huì)計(jì)憑證，而且很少有人整理和裝訂這些憑證。二是絕大多數(shù)合作社沒有配備專門的檔案管理柜，也沒有建立相應(yīng)的檔案保管室，更沒有專門人員進(jìn)行管理。三是檔案的保管期限既不統(tǒng)一也不符合相關(guān)規(guī)定。

三、加強(qiáng)農(nóng)民專業(yè)合作社財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度建設(shè)的對策

（一）加強(qiáng)《財(cái)會(huì)制度》的宣傳和培訓(xùn)

一是地方合作社管理部門要運(yùn)用專題講座、財(cái)務(wù)知識(shí)培訓(xùn)、財(cái)務(wù)知識(shí)有獎(jiǎng)競賽和利用網(wǎng)絡(luò)學(xué)習(xí)等方法，吸引財(cái)務(wù)人員積極參與培訓(xùn)。二是政府應(yīng)盡可能提供培訓(xùn)經(jīng)費(fèi)支持，積極對合作社財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行培訓(xùn)，尤其是對《財(cái)會(huì)制度》相關(guān)條例和從業(yè)資格的培訓(xùn)。三是利用各種途徑調(diào)動(dòng)參培人員的積極性。如將學(xué)員帶出課堂，進(jìn)行實(shí)踐操作培訓(xùn)等，也可引進(jìn)國外成功培訓(xùn)經(jīng)驗(yàn)，把“個(gè)性化培訓(xùn)”和“集中培訓(xùn)”相結(jié)合，有條件的情況下安排本社財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員到發(fā)展較好的合作社參觀學(xué)習(xí)。此外，還可將日常財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的工作中出現(xiàn)的問題總結(jié)出來進(jìn)行研討并妥善解決。

（二）加強(qiáng)對《財(cái)會(huì)制度》執(zhí)行的監(jiān)督

合作社應(yīng)依照《財(cái)會(huì)制度》的要求建立規(guī)范賬目，加強(qiáng)對合作社成員的收益分配、股份所有、民主理財(cái)和補(bǔ)助資金的使用等方面監(jiān)督，逐步實(shí)施“合作社定期向業(yè)務(wù)主管部門提交財(cái)務(wù)報(bào)表、財(cái)務(wù)公開和民主理財(cái)?shù)葓?zhí)行情況”的制度。對于發(fā)展前景大、帶動(dòng)性強(qiáng)、財(cái)務(wù)管理規(guī)范到位的合作社，進(jìn)行重點(diǎn)扶持，對于限期不能徹底整改的，其扶持項(xiàng)目暫停立項(xiàng)和申報(bào)，專項(xiàng)資金也不給予撥付。同時(shí)，合作社應(yīng)確保財(cái)務(wù)完全公開。合作社章程中應(yīng)規(guī)定具體的財(cái)務(wù)公開內(nèi)容及形式，使財(cái)務(wù)公開有章可循，方便上級(jí)部門和社會(huì)各界監(jiān)督，使社員能夠自主管理。也可參考國外先進(jìn)合作社的案例，每年委托審計(jì)部門進(jìn)行全面審計(jì)工作，審計(jì)部門給出的審計(jì)報(bào)告能夠幫助合作社財(cái)務(wù)規(guī)范化管理，提高合作社工作效率。

（三）完善內(nèi)部控制制度

合作社要根據(jù)自身情況靈活運(yùn)用內(nèi)部控制制度，降低組織成本，有效避免合作社日常經(jīng)營所帶來的風(fēng)險(xiǎn)，提高合作社財(cái)務(wù)管理效率。為此，合作社首先必須加強(qiáng)資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算，建立可追溯責(zé)任制，防止投機(jī)行為發(fā)生，避免合作社共有資產(chǎn)被私人侵占，確保資產(chǎn)安全與完整。其次，加強(qiáng)收支管理，實(shí)行統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)和集中管理。合作社全部收入必須由財(cái)務(wù)部門收取并統(tǒng)一核算。合作社應(yīng)該限定開支消耗定額，所有支出項(xiàng)目都必須要有支出人和理事長的簽字，遇到大額款項(xiàng)支出時(shí)，要經(jīng)過成員大會(huì)或者成員代表大會(huì)的民主投票后決定。強(qiáng)化專項(xiàng)資金支出制度，保證?？顚Ｓ?，合理編制項(xiàng)目支出預(yù)算，項(xiàng)目完成后必須出具使用決算書面報(bào)告，接受各社員監(jiān)督。最后，合作社必須設(shè)置單獨(dú)的會(huì)計(jì)和出納，將會(huì)計(jì)賬務(wù)和庫存現(xiàn)金分開管理，發(fā)生經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí)要及時(shí)記錄，不能設(shè)置賬外賬。

（四）完善合作社盈余分配制度

合作社要依據(jù)《財(cái)會(huì)制度》相關(guān)要求，結(jié)合自身實(shí)際情況，制定切實(shí)有效的盈余分配方案，其最重要的原則是兼顧各方利益、合理分配。一是合作社應(yīng)該為每個(gè)社員設(shè)立社員賬戶，賬戶中應(yīng)該包括成員入社時(shí)的出資額，各方的饋贈(zèng)資產(chǎn)及政府財(cái)政補(bǔ)助等。對于社員的公積金和交易額，必須量化到每個(gè)成員，確保數(shù)據(jù)清晰。二是為降低合作社經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，合作社可提取少部分公積金，留作風(fēng)險(xiǎn)基金，也是合作社發(fā)展擴(kuò)大的資本，一般保持在可分配盈余的30％左右。三是合作社可按股返利或按交易額返利，但要處理好兩者之間關(guān)系。首先應(yīng)按照成員與合作社交易額的比例返還，且其返還總額必須大于可分配盈余的60％。對于合作社中以技術(shù)和資金入股的成員，他們不會(huì)與合作社產(chǎn)生直接交易，應(yīng)該在前者分配之后，再按照出資額和成員公積金進(jìn)行比例分配。這樣可激勵(lì)社員以多種形式入股，如土地使用權(quán)、現(xiàn)金、生產(chǎn)資料等，增加合作社資金和資源，并且將成員與合作社利益連在一起，利益目標(biāo)達(dá)到一致。

作者：農(nóng)梅 陳巧 單位：石河子大學(xué)