建筑企業(yè)預繳稅款業(yè)務涉稅風險管理
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企業(yè)的涉稅風險主要是指企業(yè)發(fā)生、處理的涉稅行為、涉稅業(yè)務沒有按照國家稅法規(guī)定處理，導致企業(yè)經(jīng)濟利益可能受到的損失，具體表現(xiàn)為企業(yè)多繳了稅或少繳了稅。對建筑企業(yè)來說，預繳稅款業(yè)務涉稅風險管理，就是要控制預繳稅款業(yè)務各環(huán)節(jié)的涉稅風險，減少納稅當期多預繳或少預繳的可能性，進一步降低企業(yè)整體的涉稅風險。
一、預繳稅款業(yè)務涉稅風險管理的必要性
根據(jù)稅法規(guī)定，建筑企業(yè)跨地級行政區(qū)提供建筑服務，或以預收款的方式提供建筑服務，均需按照規(guī)定預繳稅款。建筑企業(yè)承接工程項目后通常采用“公司總部+施工項目部”的分級管理模式，在工程所在地設立項目部負責工程項目的施工生產(chǎn)。所以，建筑企業(yè)預繳稅款的業(yè)務大多由遍布在全國各地的項目部負責，具有時間和空間上的分散性，各項目部相關涉稅環(huán)節(jié)的總體管理和控制難度大，涉稅風險較高，主要表現(xiàn)在：1.建筑企業(yè)特別是直接負責施工生產(chǎn)的項目部，因管理人員相對緊缺或人員變動頻繁，部分業(yè)務人員專業(yè)知識儲備不足，對預繳稅款等稅收政策不熟悉甚至曲解了相關政策或使用不到位，造成企業(yè)當期提前多預繳稅款的情況。尤其是在建筑企業(yè)普遍存在進項稅留抵的情況下，提前預繳稅款加重了畸高的未抵減預繳稅款余額，占用了大量項目部的自由資金，給部分建筑企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營帶來了較大壓力。2.項目部業(yè)務人員涉稅風險意識淡薄，相關涉稅業(yè)務處理不規(guī)范，業(yè)務隨便做、合同隨便簽，經(jīng)常圍繞著稅法“打擦邊球”，過分壓低預繳稅金，涉稅風險極高。根據(jù)稅法規(guī)定，建筑企業(yè)提供建筑服務按規(guī)定應預繳稅款，但自應預繳之月起超過一定期限沒有預繳的，除責令限期繳納外，還將加收滯納金和罰款；若被稅務機關定義為“偷稅”，且數(shù)量超過一定量的，可能還會降低其納稅信用等級，嚴重影響企業(yè)形象。預繳稅款業(yè)務涉稅風險處理不當，不僅增加了稅收成本、占用了企業(yè)寶貴的現(xiàn)金流量，而且很可能導致稅務處罰，甚至影響企業(yè)經(jīng)營投標工作，造成承攬任務下滑，后果及其嚴重。所以，加強對預繳稅款業(yè)務的涉稅風險管理，對部分涉稅管理薄弱的建筑企業(yè)來說，刻不容緩。
二、預繳稅款業(yè)務的政策解讀
解讀預繳稅款政策內涵是規(guī)避風險的前提條件，只有認真研究、吃透政策精神，才能在依法納稅同時，盡可能地減少多預繳或少預繳、提前預繳的可能性，降低企業(yè)的涉稅風險。1.預繳稅款的適用情形：（1）建筑企業(yè)跨地級行政區(qū)提供建筑服務的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額，按照規(guī)定的預征率在建筑服務發(fā)生地預繳稅款。（2）建筑企業(yè)提供建筑服務取得預收款的，以取得的預收款扣除支付的分包款后的余額，按照規(guī)定的預征率在建筑服務發(fā)生地或機構所在地預繳稅款。2.預繳的稅種：建筑企業(yè)提供建筑服務按照規(guī)定預繳稅款時，除了需要預繳增值稅，還需按照規(guī)定繳納附加稅。3.分包及分包款的含義：根據(jù)建筑行業(yè)的相關規(guī)定，工程分包可分為勞務分包和專業(yè)分包。建筑企業(yè)提供建筑服務，按照規(guī)定允許扣除的分包款，包括支付給分包方的全部價款和價外費用。其中，勞務分包款主要由勞務工人的人工費構成，而專業(yè)分包還包括專業(yè)分包方銷售的自產(chǎn)材料和設備款項。4.預繳的時間：跨地級行政區(qū)提供建筑服務的預繳，以建筑服務納稅義務發(fā)生時間為預繳時間；預收款的預繳，以實際收到預收款的時間為預繳時間。
三、預繳稅款業(yè)務的涉稅風險識別及管控要點分析
通過對政策的解讀，可以歸納出預繳稅款業(yè)務涉稅風險主要集中在工程分包、預繳時間選擇這兩個關鍵環(huán)節(jié)，通過對這兩個環(huán)節(jié)的涉稅風險進行識別和管控，可以有效防范當期多預繳或少預繳稅款。
（一）工程分包的涉稅風險管理1.工程分包的涉稅風險識別：（1）簽訂分包合同時，未嚴格審查分包方納稅人身份、資質等級、信用等信息，不能取得或按時取得合法有效的分包發(fā)票，影響分包款的扣除，造成企業(yè)提前多預繳了稅款。（2）分包合同不符合相關法律規(guī)定或不規(guī)范，造成合同難以履行或取得的發(fā)票與合同約定不一致，造成分包款不能扣除或違法扣除。（3）對相關分包界定不準確，造成應納入而未納入分包管理或應簽而未簽分包合同，造成企業(yè)取得較少的分包款，提前多預繳了稅款。（4）為追求稅收利益，人為擴大分包范圍，造成分包合同不符合法律規(guī)定，帶來行業(yè)監(jiān)管風險和稅務風險。2.分包合同管理的涉稅風險管控要點。建筑企業(yè)要加強分包管理，重點抓好分包商及分包模式選擇、合同簽訂、分包內容等管控，實現(xiàn)分包合同文本規(guī)范化、合同簽訂流程化、合同管理精細化。（1）分包商選擇。建筑企業(yè)要建立分包商準入機制，優(yōu)先選用納入合格名錄內“有資質、有信譽、有技術”的分包商。選擇分包商時，除了要了解對方經(jīng)營范圍、資質等情況，還要重點了解對方的納稅信用情況。（2）分包模式選擇。根據(jù)建筑行業(yè)相關法規(guī)，結合實際情況進行綜合比較權衡，合理選擇工程分包模式、專業(yè)類型、隊伍數(shù)量、組織管理方式，在政策允許的范圍內，除了傳統(tǒng)的勞務分包、專業(yè)分包模式，還可以采取“自產(chǎn)貨物+安裝服務”、“機械設備+操作人員”等方式，簽訂工程施工合同，納入分包管理。同時，要嚴防工程項目提點大包、違法分包風險。（3）合同簽訂。完善合同簽訂工作機制，執(zhí)行并規(guī)范分包合同簽訂、評審和報批制度，增加稅務審核流程。所有納入分包管理的業(yè)務均應簽訂合法有效的書面合同，合同文本應分類具體描述合同標的，明晰合同價款，約定發(fā)票的類型、稅率、提供時間和違約責任等涉稅關鍵性條款。（4）嚴格把控分包合同的內容，確保分包業(yè)務符合稅法規(guī)定。勞務分包采用綜合單價的，不得以原材料沖抵應付賬款；專業(yè)分包合同的承包范圍既要包括相應的材料設備，也要包括對應的建筑安裝服務，如銷售方銷售鋼結構件（鋼結構料倉、車間、加工棚等）、活動板房（含裝配式板房）、機電設備（電梯、空調、機電設備等）等自產(chǎn)貨物的同時提供安裝服務。（5）嚴格控制擴大分包規(guī)模的風險。企業(yè)相關籌劃應以稅收政策和實際業(yè)務為依據(jù)，不得把單純的材料設備采購、機械租賃、勞務派遣等業(yè)務納入分包合同管理。如，出租方出租挖掘機、裝載機等建筑施工機械，但不配備機械作業(yè)人員的服務屬于“有形動產(chǎn)經(jīng)營租賃服務”，不得納入分包管理；出租建筑施工機械的同時配備機械作業(yè)人員的服務，屬于“建筑服務”，可以在權衡設備購買與租賃使用的經(jīng)濟合理性基礎上，采用“機械設備+操作人員”的租賃方式，簽訂工程施工合同，納入分包管理。3.分包發(fā)票的涉稅風險管控要點。根據(jù)稅法規(guī)定，支付的分包款只有取得合法有效的分包發(fā)票，才能允許扣除。因此，建筑企業(yè)應高度重視分包發(fā)票的管理。（1）分包方提供的發(fā)票稅目、稅率應符合要求。勞務分包方和專業(yè)分包方為建安企業(yè)且工程所需材料（不含機器設備）為外購的，開具的發(fā)票稅目均為“建筑服務”；專業(yè)分包方為工商企業(yè)且工程所需材料（不含機器設備）為外購的，開具的發(fā)票稅目為銷售貨物的發(fā)票。銷售自產(chǎn)貨物（含機電設備）并提供建安服務的專業(yè)分包方，應分別核算貨物和建安服務的銷售額，分別開具相應稅目和稅率的發(fā)票；銷售外購機器設備并提供安裝服務的專業(yè)分包方，如果已經(jīng)按兼營的規(guī)定分別核算機器設備和安裝服務，可以分別開具相應稅目和稅率的發(fā)票。（2）分包方提供的分包發(fā)票備注信息應符合稅法要求。分包方提供的“建筑服務”發(fā)票，需備注工程項目名稱和項目地址（具體到縣、市、區(qū)）。同理，為了使發(fā)票與分包合同相對應，降低涉稅風險，專業(yè)分包提供的銷售自產(chǎn)貨物的發(fā)票，也應備注項目地址和項目名稱。（3）預繳稅款前，建筑企業(yè)應通過合理籌劃，及時取得合規(guī)的分包發(fā)票以扣減當期預繳計稅基數(shù)，避免因取得分包發(fā)票不及時，導致提前多繳稅款的情況，以保證當期預繳稅款現(xiàn)金流出最小化。（4）部分地區(qū)稅務機關除了要求提供分包發(fā)票外，還要求提供分包方已在當?shù)仡A繳稅款的完稅憑證。所以，建筑企業(yè)應根據(jù)當?shù)囟悇諜C關要求，督促分包方在提供發(fā)票的同時也在當?shù)仡A繳稅款。
（二）預繳稅款時間的風險管理1.預繳稅款時間的納稅風險識別：（1）建筑企業(yè)提供建筑服務，在收到預收款時未在規(guī)定時間內預繳稅款，面臨稅務處罰風險。（2）建筑企業(yè)跨地級行政區(qū)提供建筑服務，發(fā)生納稅義務時未在規(guī)定時間內預繳稅款，或因人為失誤，提前預繳了稅款。（3）企業(yè)因提前開具發(fā)票觸發(fā)納稅義務，導致預繳稅款時間提前，犧牲了資金的時間價值，占用了企業(yè)流動資金。2.預繳稅款時間的涉稅風險管控要點：（1）提供建筑服務取得預收款的預繳時間，以實際收到預收款的時間為預繳時間。也就是說，建筑企業(yè)以預收款的方式提供建筑服務的，收到預收款的當天雖然不需要開具發(fā)票產(chǎn)生納稅義務，但是需要按照規(guī)定預繳稅款。（2）建筑企業(yè)跨地級行政區(qū)提供建筑服務的預繳稅款時間，以建筑服務納稅義務發(fā)生時間為依據(jù)。建筑服務的納稅義務發(fā)生時間，一般按“發(fā)票開具—收工程款—書面合同約定—工程竣工”孰早來確認。其中，收工程款、工程竣工的時間都比較明確，按時間點預繳稅金即可，不存在提前預繳的風險。應重點對發(fā)票開具時間和書面合同約定的付款日期這兩個時間進行涉稅風險管理，以避免提前預繳、占用資金的風險。3.開具發(fā)票時間的涉稅風險管控要點：（1）發(fā)生經(jīng)營業(yè)務是發(fā)票開具的前提，不存在真實業(yè)務對外開具發(fā)票屬于虛開行為，風險極大。建筑企業(yè)應在增值稅納稅義務發(fā)生時且業(yè)務真實合法的情況下，按照規(guī)定開具發(fā)票。（2）正確處理預繳稅款時間和發(fā)票開具時間的關系。已發(fā)生納稅義務且業(yè)主要求開票的，建筑企業(yè)應當向業(yè)主開具發(fā)票，并按規(guī)定預繳稅款；已發(fā)生納稅義務但因業(yè)主未要求開票而未開具發(fā)票的，建筑企業(yè)仍在當期發(fā)生納稅義務，需按規(guī)定預繳稅款。（3）建筑企業(yè)應盡可能避免提前開票，以防過早預繳稅款，占用企業(yè)資金。未發(fā)生納稅義務，僅憑業(yè)主要求就提前開票的，直接觸發(fā)增值稅納稅義務，導致預繳稅款時間提前。實務中，建筑企業(yè)一般根據(jù)業(yè)主計價金額或實際撥款金額開具發(fā)票，且實際撥款數(shù)往往小于計價數(shù)。所以，應加強與業(yè)主溝通，盡可能按照實際收款開具發(fā)票，未收款的計價部分或質保金不開票。4.合同約定付款日期的涉稅風險管控要點。施工總承包合同約定的付款日期既包括確定的日期，也包括可以根據(jù)書面文書推斷的日期，如每期工程計價后7日內付款、某項分部工程完成之后付款90%等。在書面合同明確約定付款日期的情形下，即便業(yè)主在約定的付款日期未支付工程款，建筑企業(yè)仍然在合同約定的付款日期產(chǎn)生納稅義務。因此，為了規(guī)避風險，對于信用良好但付款較慢的業(yè)主，可以同其簽訂補充協(xié)議，將合同約定的付款日期適當延后。綜上所述，不同于一般工業(yè)企業(yè)，建筑企業(yè)采用的管理模式及生產(chǎn)經(jīng)營特點，決定了其在預繳稅款涉稅風險管理上具有自身的特殊性。目前，我國稅收政策正處于不斷變化之中，建筑企業(yè)要及時注意政策的變化，加強對稅收法規(guī)政策的學習，充分熟悉、理解政策，在處理預繳稅款業(yè)務時，做到有依有據(jù)，科學合理地履行納稅義務，進一步降低涉稅風險，確保企業(yè)持續(xù)向好發(fā)展。
作者：林林 單位：中鐵十四局集團第五工程有限公司
