新舊財政總預(yù)算會計制度比較

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摘要：為了能夠全面反映出政府財政的預(yù)算收支執(zhí)行情況和財務(wù)狀況，與行政事業(yè)會計改革一致，以全面實行預(yù)算管理改革，財政部于2015年10月了新的《財政總預(yù)算會計制度》，并于2016年1月1日起實施。本文通過對新舊財政總預(yù)算會計制度的分析，對改革前后會計核算目標、會計信息質(zhì)量要求、會計核算方法、會計科目設(shè)置和會計報表幾方面的內(nèi)容進行了比較總結(jié)。

關(guān)鍵詞：會計核算目標；會計核算方法；會計科目設(shè)置；會計報表

引言

隨著行政事業(yè)單位會計制度的改革，越來越體現(xiàn)出財務(wù)管理與預(yù)算管理兼顧的重要性，既要反映預(yù)算收支執(zhí)行情況，也要反映出資產(chǎn)負債狀況。為了全面實施預(yù)算管理改革，財政部于2015年10月了新的《財政總預(yù)算會計制度》，并于2016年1月1日起實施。新的財政總預(yù)算會計制度在會計核算目標、會計信息質(zhì)量要求、會計核算方法、會計科目設(shè)置和會計報表方面都作了改革，對于政府財政全面實行預(yù)算管理改革具有重要影響意義。

一、會計核算目標比較

舊財政總預(yù)算會計制度的會計核算目標側(cè)重于反映財政預(yù)算收入與財政預(yù)算支出情況，進而反映執(zhí)行情況，但是財政的資產(chǎn)和負債狀況的信息卻沒有反映，導(dǎo)致股權(quán)投資等資產(chǎn)和負債沒有反映在會計報表中，最終提供不真實的財務(wù)信息。隨著事業(yè)單位和行政單位的改革，財政總預(yù)算會計改革之后的會計核算目標更完整，更符合財務(wù)管理和預(yù)算管理的雙重要求。新財政總預(yù)算會計制度明確規(guī)定政府財政的收入支出和財務(wù)狀況信息需要同時反映出來。這樣既能反映出政府財政受托責(zé)任履行情況，也能反映出其真實的資產(chǎn)負債狀況信息，為會計信息使用者提供完整準確的信息。

二、會計信息質(zhì)量要求比較

舊財政總預(yù)算會計制度并沒有對會計信息質(zhì)量要求作出明確的規(guī)定，但是新制度下對會計信息質(zhì)量要求作出了明確的規(guī)定，具體如下：其一，可靠性。財政部門應(yīng)當以審核無誤的原始憑證為依據(jù)，填制和審核記賬憑證，并進行審核。其二，相關(guān)性。財政部門反映的會計信息與會計信息使用者的需要相關(guān)，對其做出的決策有重大影響。其三，及時性。財政部門應(yīng)當根據(jù)實際發(fā)生的事項，特別是對于新增加的股權(quán)投資和債務(wù)的核算管理，及時進行會計核算分類，最終提供決策有用信息。其四，可比性。財政部門提供的信息要求具有可比性，包括縱向可比和橫向可比。其五，可理解性。新制度要求財政部門提供的會計信息清晰明了，便于信息使用者理解和使用。新財政總預(yù)算會計制度中規(guī)定的會計信息質(zhì)量要求和行政事業(yè)單位類似，體現(xiàn)了我國預(yù)算組成體系的統(tǒng)一性和完整性。

三、會計核算方法的比較

行政事業(yè)單位會計制度改革之后，進行核算時既要反映預(yù)算收支執(zhí)行情況，也核算與之密切聯(lián)系的資產(chǎn)負債狀況。參照行政事業(yè)單位的做法，改革之后的財政總預(yù)算會計制度核算財政收入和支出時，也核算資產(chǎn)、負債和凈資產(chǎn)的狀況，即采用“雙分錄”的會計核算方法，與會計核算基礎(chǔ)對應(yīng)。

四、會計科目設(shè)置的比較

1.資產(chǎn)類會計科目

隨著經(jīng)濟的不斷發(fā)展，政府財政涉及的經(jīng)濟活動也多種多樣。為了降低國庫現(xiàn)金余額，提高國庫資金的使用效益，財政部門選擇將國庫資金存放在商業(yè)銀行。因而，新制度中增加了“國庫現(xiàn)金管理存款”科目，主要反映政府存放在商業(yè)銀行的國庫資金。之前舊制度下，沒有將政府財政所涉及的股權(quán)投資反映出來，改革之后，增加了政府股權(quán)投資業(yè)務(wù)會計核算內(nèi)容。新制度中增設(shè)了“股權(quán)投資”科目，主要反映政府單位在體系外享有的各類股權(quán)投資，如政府持有的企業(yè)股權(quán)投資、國際金融投資等，此科目后可設(shè)置與企業(yè)長期股權(quán)投資類似的明細科目，如“投資成本”、“其他權(quán)益變動”等明細科目。股權(quán)投資一般采用權(quán)益法核算，因此又設(shè)置了“應(yīng)收股利”科目，與企業(yè)類似，主要反映投資按期應(yīng)該收取的利潤或股利，具體核算包括被投資主體宣告發(fā)放和實際收到股利兩部分內(nèi)容。將原來記入“暫付款”科目內(nèi)容按照性質(zhì)不同，分為“借出款項”和“其他應(yīng)收款”兩類。借出款項主要反映行政事業(yè)單位因臨時急需向政府借入的款項，其他應(yīng)收款指除了臨時急需借款外暫時墊付的款項。同時，原來計入“借出外債”科目核算內(nèi)容重新劃分為“應(yīng)收主權(quán)外債轉(zhuǎn)貸款”和“其他應(yīng)付款”兩類。應(yīng)收主權(quán)外債轉(zhuǎn)貸款指的是下級政府貸給國外或國際金融組織的貸款，但是需要本級政府支持的款項，即轉(zhuǎn)貸給下級政府的款項，按期應(yīng)收回。同時也增設(shè)了“應(yīng)收地方政府債券轉(zhuǎn)貸款”科目，主要核算購買下級政府債券時，按期應(yīng)收取的本金和利息，其后可以根據(jù)債券用途不同，分為一般債券和專項債券。其下還可設(shè)“應(yīng)收本金”和“應(yīng)收利息”兩個明細科目。同時，取消了“基建撥款”、“財政周轉(zhuǎn)金放款”、“借出財政周轉(zhuǎn)金”、“待處理財政周轉(zhuǎn)金”、“借出外債”、“應(yīng)收外債利息”等科目。

2.負債類會計科目

為了能夠準確反映出政府財政不同類型的債務(wù)，財政總預(yù)算會計新制度中增加了“應(yīng)付短期政府債券”、“應(yīng)付長期政府債券”、“應(yīng)付地方政府債券轉(zhuǎn)貸款”、“應(yīng)付主權(quán)外債轉(zhuǎn)貸款”等會計科目。“應(yīng)付短期政府債券”科目主要核算政府財政以政府的名義發(fā)行的期限不超過1年的國債和地方政府債券的本金和利息，“應(yīng)付長期政府債券”科目主要核算政府財政以政府的名義發(fā)行的期限超過1年的國債和地方政府債券的本金和利息，兩者區(qū)別就在于債券發(fā)行時間的長短?！皯?yīng)付主權(quán)外債轉(zhuǎn)貸款”科目主要反映上級財政借給本級財政的主權(quán)外債轉(zhuǎn)貸款的本金和利息，而“應(yīng)付地方政府債券轉(zhuǎn)貸款”科目核算本級政府財政從上級政府財政借入的地方政府債券轉(zhuǎn)貸款的本金和利息，兩者區(qū)別在于向上級政府借入資金的來源不同。將原記入“暫存款”科目核算內(nèi)容重新分類為“應(yīng)付國庫集中支付結(jié)余”、“其他應(yīng)付款”和“應(yīng)付代管資金”三類。應(yīng)付國庫集中支付結(jié)余主要反映政府財政按照權(quán)責(zé)發(fā)生制這種會計核算基礎(chǔ)確認應(yīng)支付給相關(guān)預(yù)算單位的款項，但是實際并沒有使用的結(jié)余款項。其他應(yīng)付款主要反映暫時收取的來源不明的款項，而應(yīng)付代管資金則主要反映暫時存放在政府財政，由政府財政代管的資金，而這部分資金最終歸被代管單位所擁有。將原記入“借入外債”科目核算內(nèi)容重新分類為“借入款項”、“應(yīng)付主權(quán)外債轉(zhuǎn)貸款”和“其他應(yīng)付款”三類，其中借入款項指的是向國外或國際借入的款項。原記入“應(yīng)付外債利息”和“應(yīng)付外債費用”科目的內(nèi)容重新分類為“借入款項”和“應(yīng)付主權(quán)外債轉(zhuǎn)貸款”。另外，也增設(shè)了“其他負債”科目，主要反映除了上述負債之外，仍由政府承擔(dān)付款責(zé)任的債務(wù)。同時，取消了“借入款”、“借入財政周轉(zhuǎn)金”、“暫存款”、“借入外債”等科目。

3.凈資產(chǎn)類會計科目

凈資產(chǎn)類會計科目中變化比較大的就是將原記入“凈資產(chǎn)調(diào)整”科目內(nèi)容重新調(diào)整分類，與行政單位類似，分為“資產(chǎn)基金”和“待償債凈資產(chǎn)”兩類。在財政總預(yù)算會計新制度中，資產(chǎn)基金核算政府財政持有的應(yīng)收地方政府債券轉(zhuǎn)貸款、應(yīng)收主權(quán)外債轉(zhuǎn)貸款等資產(chǎn)在凈資產(chǎn)中占用的金額，其隨著這些資產(chǎn)的增加而增加，減少而減少。待償債凈資產(chǎn)則主要反映因發(fā)生應(yīng)付政府債券、借入款項等負債時需要在凈資產(chǎn)中沖減的金額。同時，重新修改了一些會計科目名稱，如將原來舊制度中“預(yù)算結(jié)余”科目、“基金預(yù)算結(jié)余”科目以及“國有資本經(jīng)營預(yù)算結(jié)余”科目分別修改為“一般公共預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余”科目、“政府性基金預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余”科目以及“國有資本經(jīng)營預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余”科目。

4.收入類會計科目

新財政總預(yù)算會計制度中收入類會計科目變化不大，主要是修改了一部分會計科目名稱，如將原來“一般預(yù)算收入”科目修改為“一般公共預(yù)算本級收入”科目；將原來“基金預(yù)算收入”科目修改為“政府性基金預(yù)算本級收入”；將原來“國有資本經(jīng)營預(yù)算收入”科目修改為“國有資本經(jīng)營預(yù)算本級收入”科目；將原來“調(diào)入預(yù)算穩(wěn)定調(diào)節(jié)基金”科目修改為“動用預(yù)算穩(wěn)定調(diào)節(jié)基金”科目。除此之外，取消了原制度中的“財政周轉(zhuǎn)金收入”會計科目。

5.支出類會計科目

同收入類會計科目類似，新財政總預(yù)算會計制度中支出類會計科目變化也不大，主要是修改了一部分會計科目名稱，如將原來“一般預(yù)算支出”科目修改為“一般公共預(yù)算本級支出”科目；將原來“基金預(yù)算支出”科目修改為“政府性基金預(yù)算本級支出”；將原來“國有資本經(jīng)營預(yù)算支出”科目修改為“國有資本經(jīng)營預(yù)算本級支出”科目。除此之外，取消了原制度中的“財政周轉(zhuǎn)金支出”會計科目。

五、會計報表比較

舊財政總預(yù)算會計制度提供的會計信息不全面，因而編制會計報表時也比較簡單，主要只需編制資產(chǎn)負債表和預(yù)算執(zhí)行情況表這兩張表。預(yù)算執(zhí)行情況表又分為一般預(yù)算收支表、基金預(yù)算收支表和國有資本經(jīng)營預(yù)算收支表。改革之后，財政總預(yù)算會計為了能夠反映出更全面更詳細的會計信息，提供了不同種類的報表。除了之前的資產(chǎn)負債表外，又增加了收入支出表，把一般預(yù)算收支表、基金預(yù)算收支表和國有資本經(jīng)營預(yù)算收支表改為一般公共預(yù)算執(zhí)行情況表、政府性基金預(yù)算執(zhí)行情況表、國有資本經(jīng)營預(yù)算執(zhí)行情況表，同時又增加了反映財政專戶資金增減情況的財政專戶管理資金收支情況表以及反映專用基金增減情況的專用基金收支情況表等會計報表和附注。其中資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)負債列示方式與行政事業(yè)單位一致，分別按照流動性大小以及償還期限的長短列示；新制度中收入支出表的格式發(fā)生了變化，列示的內(nèi)容更全面，反映出政府財政在某一會計期間各類財政收支結(jié)余情況。相比舊制度而言，增加了財政專戶管理資金收支情況表和專用基金收支情況表，提供了更豐富全面的信息。新財政總預(yù)算會計制度下會計報表的改革使會計報表內(nèi)容更豐富，體系更完整，為會計報表使用者提供更準確詳盡的信息。

參考文獻:

[1]財政部.《財政總預(yù)算會計制度》（財庫［2015］192號）.

[2]蘇永玲.淺析新《財政總預(yù)算會計制度》的主要變化及思考.中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計，2016(01).

[3]楊海蓉.論新《財政總預(yù)算會計制度》對會計信息質(zhì)量的要求.會計研究,2016(12).

作者：楊佳麗 單位：鄭州大學(xué)西亞斯國際學(xué)院商學(xué)院