全周期會(huì)計(jì)核算的PPP項(xiàng)目核算運(yùn)用

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摘要：PPP項(xiàng)目核算是PPP工程項(xiàng)目財(cái)務(wù)管理的主要內(nèi)容，本文針對(duì)全周期會(huì)計(jì)核算在ppp項(xiàng)目核算中的運(yùn)用，立足于全周期會(huì)計(jì)核算和PPP項(xiàng)目相關(guān)概述的基礎(chǔ)，深入分析了全周期會(huì)計(jì)核算在PPP項(xiàng)目核算中的運(yùn)用現(xiàn)狀，并提出相應(yīng)的優(yōu)化策略，希望對(duì)相關(guān)單位有一定幫助。

關(guān)鍵詞：全周期；會(huì)計(jì)核算；PPP項(xiàng)目核算；運(yùn)用

所謂PPP項(xiàng)目指的是政府和社會(huì)資本合作的項(xiàng)目，普遍具有工程量大、管理難度大特點(diǎn)，因此，對(duì)全周期會(huì)計(jì)核算的要求提出了更高的要求。但我國(guó)對(duì)此方面的研究還有待進(jìn)一步深入，在這樣的基礎(chǔ)上，開(kāi)展全周期會(huì)計(jì)核算在PPP項(xiàng)目核算中的運(yùn)用的研究和分析就顯得尤為重要。

一、全周期會(huì)計(jì)核算和PPP項(xiàng)目相關(guān)概述

(一)全周期會(huì)計(jì)核算

PPP項(xiàng)目普遍具體流動(dòng)性大的特點(diǎn)，在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，僅僅憑借普通的會(huì)計(jì)核算模式，很難滿(mǎn)足具體需求。全周期會(huì)計(jì)核算由三個(gè)方面共同組成，其一，分級(jí)核算。在PPP項(xiàng)目核算中采用分級(jí)核算的方式，可以把會(huì)計(jì)核算和施工生產(chǎn)緊密的結(jié)合到一起，從而直接反映PPP項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)效果，有效避免了集中核算造成會(huì)計(jì)核算與施工脫離的問(wèn)題；其二，單獨(dú)計(jì)算每項(xiàng)工程成本。PPP項(xiàng)目具有產(chǎn)品多樣化和施工生產(chǎn)單件性的特性，通過(guò)項(xiàng)目工程單獨(dú)核算的方式，可以將項(xiàng)目的實(shí)際成本和預(yù)算成本進(jìn)行對(duì)比，從而實(shí)現(xiàn)資金的合理運(yùn)用；其三，分階段成本核算。PPP項(xiàng)目施工周期比較長(zhǎng)，動(dòng)輒幾個(gè)月，幾年。要把以及完成的預(yù)算定額規(guī)定內(nèi)容當(dāng)時(shí)已經(jīng)完成的工程進(jìn)行計(jì)算，從而提高成本核算的效率和準(zhǔn)確性。

(二)2PPP項(xiàng)目

PPP項(xiàng)目指的是公私合伙制，是一種新型的基礎(chǔ)建設(shè)合作模式，在很多發(fā)達(dá)國(guó)家的應(yīng)用比較完善，但在我國(guó)還處于應(yīng)用的起步階段，政府部門(mén)和地方企業(yè)通過(guò)合作伙伴關(guān)系進(jìn)行施工的一種模式。但不同國(guó)家對(duì)PPP項(xiàng)目的理解各不相同，需要根據(jù)不同的項(xiàng)目實(shí)例來(lái)進(jìn)行確定。就聯(lián)合國(guó)組織而言，對(duì)PPP項(xiàng)目理解可分為廣義和狹義兩大大類(lèi)。其中廣義上PPP項(xiàng)目泛指國(guó)家公共部門(mén)和私人部門(mén)之間建立的合作關(guān)系；狹義上PPP項(xiàng)目泛指項(xiàng)目融資模式。但無(wú)論是廣義還是狹義，當(dāng)PPP項(xiàng)目建設(shè)完成以后，私人部門(mén)擁有項(xiàng)目的使用權(quán)，可以通過(guò)項(xiàng)目的運(yùn)營(yíng)來(lái)獲得一定的經(jīng)濟(jì)效益，但項(xiàng)目的建設(shè)以政府公共部門(mén)為主。

二、全周期會(huì)計(jì)核算在PPP項(xiàng)目核算中的運(yùn)用現(xiàn)狀

(一)缺乏準(zhǔn)確的范圍界定

近年來(lái)，我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，在一定程度上帶動(dòng)了PPP項(xiàng)目的發(fā)展。采用PPP模式建設(shè)設(shè)施越來(lái)越多。由于PPP項(xiàng)目需要政府和當(dāng)?shù)厮郊移髽I(yè)聯(lián)合建設(shè)，因此，有充分的資金和先進(jìn)技術(shù)經(jīng)驗(yàn)。使得PPP項(xiàng)目在我國(guó)基礎(chǔ)建設(shè)中占據(jù)非常大的比重，但是畢竟我國(guó)PPP項(xiàng)目發(fā)展的起步比較晚，在實(shí)際建設(shè)中仍然有一系列問(wèn)題亟待解決。其中在PPP項(xiàng)目核算中缺乏準(zhǔn)確的界定范圍，是導(dǎo)致全周期會(huì)計(jì)核算在PPP項(xiàng)目核算中一直難以取得重大突破的主要原因，例如：在2015年某城市開(kāi)始落實(shí)建設(shè)海綿城市，采用PPP模式進(jìn)行施工建設(shè)，總投資金額為12.5億元人民幣，其中投資10億元，占總投資的80%，當(dāng)?shù)毓就顿Y2.5億元，占總投資的20%，但是在具體施工中，由于缺乏明準(zhǔn)確的界定范圍，相關(guān)部門(mén)缺乏正確的認(rèn)識(shí)，導(dǎo)致很多PPP項(xiàng)目缺乏后期管理，執(zhí)行力度也不夠強(qiáng)，在一定程度上影響了我國(guó)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)和發(fā)展的速度[1]。

(二)政府主體的會(huì)計(jì)核算不夠合理就我國(guó)目前

PPP項(xiàng)目發(fā)展現(xiàn)狀而言，和發(fā)達(dá)國(guó)家諸如：美國(guó)、德國(guó)等相比，還存在較大差距。主要原因是我國(guó)缺乏專(zhuān)業(yè)的審核監(jiān)督評(píng)價(jià)機(jī)構(gòu)，導(dǎo)致PPP項(xiàng)目核算缺乏行之有效的指導(dǎo)和約束，只能靠和政府合作的施工單位來(lái)進(jìn)行施工成本核算，就會(huì)引發(fā)一系列問(wèn)題。而且PPP項(xiàng)目范圍非常大，導(dǎo)致很多分項(xiàng)目的施工沒(méi)有落實(shí)在政府賬單當(dāng)中，使得政府難以及時(shí)掌控PPP項(xiàng)目施工的實(shí)際情況。就會(huì)引發(fā)使用資產(chǎn)和收益分配不均的問(wèn)題，從而引發(fā)相關(guān)的矛盾和糾紛，不利于項(xiàng)目的按時(shí)完工。

(三)公司主體會(huì)計(jì)核算不夠科學(xué)

PPP項(xiàng)目在建設(shè)過(guò)程中，政府難免會(huì)發(fā)生資金不足的現(xiàn)象，由當(dāng)?shù)仄髽I(yè)投資建設(shè)，當(dāng)項(xiàng)目完工以后，參與建設(shè)的企業(yè)可以獲得一部分經(jīng)濟(jì)效益。隨著我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，PPP項(xiàng)目越來(lái)越多，涉及基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)、土體使用等，但在PPP項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)管理中，如果發(fā)生會(huì)計(jì)核算不科學(xué)的問(wèn)題，就會(huì)引發(fā)嚴(yán)重的后果，比如：在2016年度，經(jīng)上級(jí)政府部門(mén)同意，某合作社經(jīng)成員代表會(huì)議決議，以土地參股的形式，參與某公司為主導(dǎo)的PPP模式建設(shè)，建設(shè)高標(biāo)準(zhǔn)農(nóng)田500畝，每畝每年折價(jià)1000元，建設(shè)期2年。但是在具體建設(shè)過(guò)程中，很多企業(yè)礙于政府的權(quán)利，在會(huì)計(jì)核算中私自改變部分項(xiàng)目的施工成本，最終導(dǎo)致雙方共同利益受損。因此，國(guó)家部門(mén)和民營(yíng)企業(yè)要想實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益的最大化，就必須對(duì)整個(gè)項(xiàng)目的建設(shè)情況和運(yùn)營(yíng)情況進(jìn)行科學(xué)合理的掌握。

(四)投資和運(yùn)營(yíng)分離，提高運(yùn)營(yíng)成本

大量工程項(xiàng)目實(shí)例表明，PPP模式下項(xiàng)目建設(shè)運(yùn)營(yíng)過(guò)程中存在一定的挑戰(zhàn)，要想切實(shí)發(fā)揮PPP模式的價(jià)值和作用，其關(guān)鍵點(diǎn)在于投資和日常運(yùn)營(yíng)的成本，其中日常運(yùn)營(yíng)成本的管理更加重要，也是政府部門(mén)落實(shí)財(cái)政補(bǔ)貼的根本原因。而投資和運(yùn)營(yíng)的分離，勢(shì)必導(dǎo)致PPP項(xiàng)目后期的運(yùn)營(yíng)成本逐步提高。而且由于實(shí)際承擔(dān)項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)的地方政府把PPP模式運(yùn)營(yíng)的成本當(dāng)做投資成本進(jìn)行處理，導(dǎo)致其運(yùn)營(yíng)成本遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于PPP投資的回報(bào)，這也是出現(xiàn)各大投資商紛紛撤資的主要原因。

三、全周期會(huì)計(jì)核算在PPP項(xiàng)目核算中的運(yùn)用的具體措施

(一)重視財(cái)務(wù)預(yù)測(cè)，實(shí)現(xiàn)成本體系的規(guī)范化管理

由于PPP項(xiàng)目規(guī)模比較大、工期比較長(zhǎng)，在施工建設(shè)過(guò)程中會(huì)受到很多外部和內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)因素的影響，從而影響建設(shè)成本。因此，要格外重視財(cái)務(wù)預(yù)測(cè)的作用，以期提高PPP項(xiàng)目財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的管理水平，同時(shí)還要靈活應(yīng)對(duì)市場(chǎng)環(huán)境的動(dòng)態(tài)變化，以提高PPP項(xiàng)目資金使用的安全性。比如：采用ERP財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)，可以有效促進(jìn)標(biāo)準(zhǔn)成本體系的構(gòu)建，最大限度上實(shí)現(xiàn)PPP項(xiàng)目成本體系的規(guī)范化管理。

(二)完善范圍界定，提高PPP項(xiàng)目核算的準(zhǔn)確性

大量項(xiàng)目實(shí)例表明，PPP項(xiàng)目類(lèi)型在近年來(lái)呈現(xiàn)多樣化的發(fā)展趨勢(shì)，為提高會(huì)計(jì)核算的真實(shí)性，就需要對(duì)PPP項(xiàng)目的界定范圍明確規(guī)定，以選擇出正確的會(huì)計(jì)核算方法。在PPP項(xiàng)目立項(xiàng)建設(shè)前，政府部門(mén)要對(duì)項(xiàng)目建設(shè)的目的和要求做出詳細(xì)說(shuō)明，并對(duì)整個(gè)項(xiàng)目的價(jià)值進(jìn)行合理評(píng)估，以提高會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性和真實(shí)性[2]。同時(shí)在具體評(píng)估過(guò)程中，必須明確各方的權(quán)利和義務(wù)，才能發(fā)揮PPP項(xiàng)目最大的優(yōu)勢(shì)，比如：某地區(qū)為提高基礎(chǔ)設(shè)施建立效率和質(zhì)量，合資建立了C項(xiàng)目工程建設(shè)公司，其中社會(huì)資本方A公司，和國(guó)家資產(chǎn)管理公司B公司，共同融資建立了C項(xiàng)目公司，其中A公司投資12億元人民幣，占總投資的60%，B公司投資8億元人民幣，占總投資的40%，A公司和B公司擬定合作15年，其中A公司負(fù)責(zé)項(xiàng)目的主體施工建設(shè)，可運(yùn)營(yíng)期為10年，C公司負(fù)責(zé)項(xiàng)目的日常維護(hù)。然后才能開(kāi)始著手建設(shè)，在具體執(zhí)行過(guò)程中，當(dāng)?shù)仄髽I(yè)也要根據(jù)相關(guān)規(guī)定和標(biāo)準(zhǔn)使用設(shè)施，當(dāng)政府和公司的協(xié)議完成以后，公司必須要向政府部門(mén)轉(zhuǎn)移相應(yīng)的使用權(quán)和收益權(quán)。

(三)3PPP項(xiàng)目成立階段，全周期會(huì)計(jì)核算的運(yùn)用

PPP項(xiàng)目產(chǎn)權(quán)的主體直接決定了該項(xiàng)目后期能否正常運(yùn)行，所以，在PPP項(xiàng)目立項(xiàng)前就需要對(duì)產(chǎn)權(quán)主體進(jìn)行明確限定。根據(jù)國(guó)家制定的相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)范，對(duì)產(chǎn)權(quán)主體進(jìn)行科學(xué)合理的劃分，在劃分過(guò)程要遵循公私分明的原則，以保證企業(yè)和公司的利益的公平，滿(mǎn)足雙方的共同需求。然后，根據(jù)劃分的結(jié)果，對(duì)分配項(xiàng)目資產(chǎn)負(fù)債以及后期收入進(jìn)行科學(xué)合理的核算，確保雙方利益不受損害。

(四)4PPP項(xiàng)目建設(shè)階段，全壽命會(huì)計(jì)核算的運(yùn)用

在PPP項(xiàng)目建設(shè)階段，全壽命會(huì)計(jì)核算的主要作用是對(duì)項(xiàng)目建設(shè)的整體資產(chǎn)進(jìn)行劃分核算，通常情況下，PPP項(xiàng)目的資產(chǎn)可以分為兩大類(lèi)，一類(lèi)是固定資產(chǎn)，另一類(lèi)是無(wú)形資產(chǎn)。無(wú)論哪一類(lèi)資產(chǎn)都要按照產(chǎn)權(quán)劃分的具體情況進(jìn)行科學(xué)合理的核算和劃分，并以相關(guān)的規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)依據(jù)，真實(shí)準(zhǔn)確的核算出相應(yīng)的資產(chǎn)。在這些資產(chǎn)中，某些特許經(jīng)營(yíng)部分，不能算作因?yàn)樵诰唧w核算過(guò)程中，存在借款人員資本化的問(wèn)題。

(五)5PPP項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)階段，全周期會(huì)計(jì)核算的運(yùn)用

PPP項(xiàng)目在運(yùn)營(yíng)階段，是衡量PPP項(xiàng)目建設(shè)是否達(dá)到預(yù)期規(guī)劃要求的主要標(biāo)準(zhǔn)，同時(shí)也是社會(huì)資本企業(yè)投資資金回籠的主要階段，因此，必須切實(shí)做好會(huì)計(jì)核算工作，此階段會(huì)計(jì)核算的主要工作內(nèi)容是把部分的收益當(dāng)做在企業(yè)經(jīng)營(yíng)收入的主要組成部分。同時(shí)在劃分投資收益過(guò)程中，會(huì)對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)收益造成嚴(yán)重影響，從而影響企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的能力。而在其他項(xiàng)目的經(jīng)營(yíng)處理中，要根據(jù)使用到達(dá)規(guī)定期限以后，才能進(jìn)行攤銷(xiāo)核算處理，而此公司在PPP項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)過(guò)程所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)損失，并不需要公司負(fù)責(zé)。而PPP項(xiàng)目在經(jīng)營(yíng)的前期需要對(duì)相應(yīng)的設(shè)備設(shè)施進(jìn)行科學(xué)合理的維護(hù)，此類(lèi)維護(hù)資金則要?dú)w于公司負(fù)債當(dāng)中，待PPP項(xiàng)目穩(wěn)步運(yùn)行并產(chǎn)生一定的盈利能力以后，再通過(guò)全周期會(huì)計(jì)核算方法進(jìn)行處理[3]。

(六)建立科學(xué)合理的項(xiàng)目示范機(jī)制，包括財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的質(zhì)量

在全周期會(huì)計(jì)核算中，為確保相關(guān)制度和工作能順利開(kāi)展，財(cái)務(wù)核算管理部門(mén)必須及時(shí)轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)財(cái)務(wù)核算的思想，積極學(xué)習(xí)PPP模式背景下財(cái)務(wù)核算的新知識(shí)和新理論，才能最大限度上保證PPP項(xiàng)目核算的準(zhǔn)確性。具體而言，在PPP項(xiàng)目管理中，政府無(wú)疑是最高級(jí)別的管理人員，同時(shí)也PPP建設(shè)全過(guò)程的參與人員以及合作人員。當(dāng)?shù)卣块T(mén)要和社會(huì)資本企業(yè)共同承擔(dān)，PPP項(xiàng)目施工的質(zhì)量以及在建設(shè)中可能遇到的各種風(fēng)險(xiǎn)。大量PPP項(xiàng)目實(shí)例表明，在具體建設(shè)中，政府和承建企業(yè)之間的關(guān)系為合作關(guān)系，可以有效緩解二者之間沖突和矛盾，因此，必須建立科學(xué)合理的項(xiàng)目示范機(jī)制，才能確保財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算能順利開(kāi)展，從而保證核算質(zhì)量。

四、結(jié)束語(yǔ)

綜上所述，本文結(jié)合理論實(shí)踐，深入分析了全周期會(huì)計(jì)核算在PPP項(xiàng)目核算中的具體應(yīng)用，得出以下幾點(diǎn)結(jié)論：

(一)PPP項(xiàng)目屬于一種新型的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)模式，因此

在具體核算過(guò)程中，并沒(méi)有相關(guān)的經(jīng)驗(yàn)和啟示可以借鑒，只能結(jié)合項(xiàng)目的實(shí)際建設(shè)狀況，并運(yùn)用全周期會(huì)計(jì)核算，才能存在根本上保證項(xiàng)目核算的準(zhǔn)確性。

(二)在PPP項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中

必須完善范圍界定，并重視財(cái)務(wù)預(yù)測(cè)才能為全周期會(huì)計(jì)核算的運(yùn)用營(yíng)造良好的環(huán)境。

(三)全周期會(huì)計(jì)核算

在PPP項(xiàng)目核算中運(yùn)用時(shí)，要確保其在PPP項(xiàng)目不同的階段都能正確、合理的應(yīng)用，才能逐步解決目前我國(guó)PPP項(xiàng)目核算過(guò)程中存在的問(wèn)題，保證企業(yè)和政府的經(jīng)濟(jì)利益都不會(huì)產(chǎn)生影響。

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[1]張文斌.全周期會(huì)計(jì)核算在PPP項(xiàng)目核算中的運(yùn)用[J].財(cái)經(jīng)界，2017(15).

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[3]胡素義.會(huì)計(jì)核算在PPP項(xiàng)目中的運(yùn)用思考[J].商情，2016(44).

作者:侯春芳 單位:中交第三公路工程局有限公司