工程項目建設(shè)全程審計研究
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［提要］本文結(jié)合筆者多年實際全程工程跟蹤審計經(jīng)驗，對目前階段性的、事后的項目建設(shè)傳統(tǒng)審計模式下主要參與單位現(xiàn)狀及存在的問題進行分析；在此基礎(chǔ)上，針對項目建設(shè)全程審計過程中存在的問題，提出對策建議，以便為提高項目建設(shè)管理水平提供借鑒與參考。
關(guān)鍵詞：工程項目建設(shè)；全程審計分析與探討
一、項目建設(shè)過程中六大主要參與單位有關(guān)情況及存在的問題
一個建設(shè)項目一般需要建設(shè)單位、招標單位、承包單位、跟蹤審計單位、監(jiān)理單位、設(shè)計單位等六家主要單位協(xié)調(diào)配合、共同參與完成。因各單位工作性質(zhì)、工作內(nèi)容不同，在項目建設(shè)的不同階段起著不同的作用，也存在著不同的問題。
（一）建設(shè)單位、招標單位存在的主要問題。建設(shè)單位、招標單位在招標過程中可能會存在“設(shè)局、演戲”、內(nèi)定中標單位，使招標流入形式等舞弊問題。具體表現(xiàn)為將依據(jù)有關(guān)規(guī)定應進行招標的工程建設(shè)項目，通過分段招標或肢解后分項、分部實施，使之低于規(guī)定的招標工程規(guī)模標準，違規(guī)變成邀請招標或競爭性談判模式；有的建設(shè)單位采取只對工程主體結(jié)構(gòu)進行招標，而與之配套的裝飾裝修工程、環(huán)境工程、室外工程等則直接進行發(fā)包；有的建設(shè)單位則有意設(shè)置較為苛刻的投標條件限制部分潛在投標人，使之達不到投標資格。合同簽訂過程中，建設(shè)單位和施工單位串通一氣，簽訂陰陽合同，合同的具體協(xié)議條款完全背離原招標文件以及投標文件實質(zhì)性內(nèi)容。項目建設(shè)具體實施階段，因為建設(shè)周期較長，工程項目管理和項目結(jié)算工作可能由不同的部門管理，工程項目具體實施過程中的問題得不到及時解決，積累到工程結(jié)算階段，風險后移，可能造成工程全程審計工作量加大，也增加了全程審計工作的風險。招標機構(gòu)缺乏應有的獨立性。招標機構(gòu)對招標文件、清單、招標控制價編制等事項目前基本實行外包政策，招標過程成為走程序過程，招標機構(gòu)成為替建設(shè)單位跑手續(xù)的部門，使招投標工作實質(zhì)性流于形式。
（二）承包單位存在的問題。承包單位為搶占市場，可能存在先以低價中標，而在項目建設(shè)過程中再以各種理由向建設(shè)方提出索賠的問題；承包單位具體工程結(jié)算編制人員對現(xiàn)場不熟悉，草率編制結(jié)算書，高估冒算，從而增大全程審計工作難度和潛在風險。
（三）全程審計單位存在的問題。首先，工程全程審計市場競爭激烈，審計單位無序競爭、從業(yè)人員素質(zhì)差異大、以審計建設(shè)項目的數(shù)量多少及審減率等指標衡量工作業(yè)績，以審減額論英雄，造成了“放水養(yǎng)魚”等問題；其次，駐場審計人員長期現(xiàn)場辦公，警惕性、自律性降低，容易出現(xiàn)舞弊問題；再次，審計單位跟蹤審計人員變換頻繁，工作得不到很好的銜接。全程審計工作介入時間點滯后，對項目建設(shè)信息了解不全，對項目前期決策立項階段、設(shè)計階段、招投標階段及施工階段的實際情況，不能全面、持續(xù)了解，造成跟蹤審計人員很難對整個建設(shè)項目作出有效監(jiān)控和適時合理的評價；最后，缺乏適當?shù)氖虑邦A防和事后控制，不能實時發(fā)現(xiàn)問題，及時進行糾偏，造成沒法挽回的、不必要的損失浪費等問題。
（四）監(jiān)理單位存在的問題。建設(shè)項目參建各方對監(jiān)理地位缺乏正確的認識，對監(jiān)理單位職責不能科學定位，無法真正體現(xiàn)“責、權(quán)、利”相對應的問題；監(jiān)理單位存在重點關(guān)注項目建設(shè)質(zhì)量、安全，輕視項目建設(shè)工期，造價；監(jiān)理行業(yè)競爭激烈，收費較低、項目多，相關(guān)專業(yè)人員力量薄弱，特別是工程造價人員配備到位率低等問題。
（五）設(shè)計單位存在的問題。設(shè)計人員缺乏必要的經(jīng)濟意識、環(huán)保意識淡薄；限額設(shè)計、優(yōu)化設(shè)計相關(guān)措施在設(shè)計中難以得到嚴格貫徹執(zhí)行。設(shè)計單位成本優(yōu)化動力不足，設(shè)計成果質(zhì)量及不同專業(yè)間配合較差，在建設(shè)項目具體實施過程設(shè)計變更較多，合同條款中設(shè)計違約處罰約定不明確或合同中有明確條款，但具體工作中很難執(zhí)行到位。
二、項目建設(shè)全程實時跟蹤審計的實質(zhì)及其發(fā)展的必然性
項目建設(shè)過程的全程審計是一種適時控制審計，是對項目建設(shè)全程的經(jīng)濟管理活動實時監(jiān)控、動態(tài)管理；是對建設(shè)項目的適當性、有效性進行動態(tài)的評價、糾偏和控制；是審計單位按照一系列的審計標準、規(guī)則，通過一定的技術(shù)、經(jīng)濟手段對項目建設(shè)具體實施管理活動的監(jiān)控和評價，從而合理的控制項目各分部、分項成本、提高項目建設(shè)管理效益?，F(xiàn)實工作中，建設(shè)項目大多存在前期論證不足、規(guī)章制度執(zhí)行不力、設(shè)計變更多等情況，特別是一邊論證、一邊設(shè)計、一邊施工的“三同時”工程，單純的事后結(jié)算審計僅能有限度地控制分部、分項工程造價，無法對建設(shè)項目的整體效能提供有效的保證，因此，必須逐步改變以事后審計為主的傳統(tǒng)審計方式，推行從源頭立項決策階段到終結(jié)投產(chǎn)使用階段的各個控制點，由靜態(tài)到動態(tài)進行“全過程、全方位、立體的”全程審計，才能及時發(fā)現(xiàn)問題，有效控制項目建設(shè)管理活動，確保項目建設(shè)目標的實現(xiàn)，提高項目建設(shè)過程中人、財、物等各種資源的充分合理利用；才能充分發(fā)揮全程審計的“預警作用”，及時發(fā)現(xiàn)項目建設(shè)中的各種違法、違規(guī)行為，實時糾偏，真正規(guī)范項目建設(shè)過程中的各項管理活動，保障項目建設(shè)活動的高效、合理、健康地進行，從而提高項目投資效益。與傳統(tǒng)工程審計方式相比，項目建設(shè)全程審計方式最大的特點是重點加強了對項目建設(shè)的事前、事中的預控措施，改變了事后監(jiān)控的局限性，避免造成無法挽回的、不必要的損失浪費情況，提高了建設(shè)項目的投資效果；全程審計從項目立項、決策到驗收交付使用各環(huán)節(jié)，跟蹤審計人員都參與其中，前移監(jiān)控關(guān)口，注重從源頭上及時發(fā)現(xiàn)問題，彌補了傳統(tǒng)審計方式的固有缺陷，使項目建設(shè)前期、中期和后期審計全程有機結(jié)合起來，對工程各個環(huán)節(jié)、各個階段進行全面、系統(tǒng)的動態(tài)管理和控制。因此，項目建設(shè)全程審計是一種“系統(tǒng)、適時、立體”的審計方式，可以充分發(fā)揮審計的預防作用，有助于審計“免疫功能”的實現(xiàn)，這種變事后為事前，變被動為主動的全程審計是項目建設(shè)管理實踐發(fā)展的必然選擇。
三、項目建設(shè)全程審計的深入研究及解決措施
從前述分析可以看出，項目建設(shè)全程審計在項目建設(shè)過程中各個主要環(huán)節(jié)、主要階段都有著密切的相關(guān)性、延續(xù)性等因果關(guān)系，全程審計管理工作是項目建設(shè)順利推進的有效保障，是項目建設(shè)進行科學管理、有效監(jiān)控、及時糾偏的重要經(jīng)濟、技術(shù)手段，因此，在項目建設(shè)過程中必須采取有效的措施大力推行全程審計工作。
（一）對項目建設(shè)全程審計工作應加大重視力度?？茖W、全面定位全程審計的職能，提高對全程審計工作重要性的認識；不斷創(chuàng)造新的審計方法，由事前審計轉(zhuǎn)變?yōu)槭潞髮徲?，?guī)避事后被動審計存在的“發(fā)現(xiàn)問題無法糾正、資金損失無法挽回”的問題，整體提升全程審計的質(zhì)量和水平；充分整合、合理利用可支配的審計資源，編制具體可行的全程審計實施方案，對建設(shè)項目實施全程進行全面分析，既要抓住項目建設(shè)過程中需重點審計的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，又要確保全程審計工作目標的有效實現(xiàn)。
（二）全程審計工作既要有總體目標，又要有各階段的重點目標。項目建設(shè)全程審計方案既要有明確的審計總體目標，又要對各審計階段設(shè)定相對獨立的重點目標。保證建設(shè)項目各個階段的人、財、物能充分合理利用，達到預期目標，從而為項目建設(shè)實施過程中各項管理活動的真實性、合規(guī)性、效益性提供強有力的保證。
（三）選取項目建設(shè)全程審計最佳介入時間點。充分認識事前預防控制的重要性，把審計工作從事后被動審計向事前、事中主動審計轉(zhuǎn)變，審計人員應準確把握審計介入的時間點，提前介入，及時發(fā)現(xiàn)問題，并做出正確判斷。大型建設(shè)工程項目通常在施工準備前期，總承包單位招標完成前審計人員介入工作，這在實際操作中是較為可行的方案，也是比較適合外部咨詢審計單位介入全程審計的時間點；中型建設(shè)項目多在招標工作完成，項目建設(shè)具體實施后審計人員介入工作，其跟蹤審計工作的寬度受到一定局限性；項目建設(shè)立項、環(huán)評、可行性研究、設(shè)計等前期準備階段時間點介入，適合于建設(shè)單位內(nèi)部審計職能部門，目前外部跟蹤審計單位對此前期準備階段工作只進行事后的程序復核驗證。
（四）根據(jù)具體建設(shè)項目，選擇合適的全程審計組織實施方式。選擇適合的全程審計組織實施方式應綜合考慮建設(shè)項目類型、所在領(lǐng)域、建設(shè)方式、總投資和建設(shè)周期、政府和社會公眾關(guān)注程度、全程審計單位具體可支配的審計資源等因素。具體主要有以下三種方式：一是采取分階段實施方式，對項目建設(shè)按重點事項或關(guān)鍵環(huán)節(jié)合理劃分階段，在項目建設(shè)周期內(nèi)分階段實施跟蹤審計；二是定期實施方式，以月份、季度、半年、一年為周期實施全程審計；三是審計單位派出項目組到建設(shè)項目現(xiàn)場常駐，對項目建設(shè)實施過程全面的審計，參與工程建設(shè)全過程，對有關(guān)的招投標文件、合同簽訂、預算、材料認價、結(jié)算、驗收和財務收支等情況進行全面的、系統(tǒng)的審計。
（五）確定項目建設(shè)全程審計的重點。全程審計應“因時而異、重點突出”，按建設(shè)項目建設(shè)特點、管理模式、跟蹤審計目標，結(jié)合審計組織實施方式、工程建設(shè)進展情況等確定全程審計工作重點。項目決策階段重點是對項目可行性研究報告、概（預）算書進行全面審計；設(shè)計階段是對采取的限額設(shè)計、優(yōu)化設(shè)計措施的貫徹執(zhí)行情況進行重點審計；招投標階段重點是對招標方式的選擇、招標文件的編制、合同簽訂內(nèi)容等情況審計；建設(shè)項目實施階段重點是及時發(fā)現(xiàn)存在的問題，為項目建設(shè)實現(xiàn)投資總體目標提供有效保障。全程審計在實際工作中要“踏雪留痕”，不應“船過無跡”。在項目建設(shè)全程審計過程中，現(xiàn)場審計人員要對重要事項的變更原因、結(jié)果以及審計人員從審計角度做出的相關(guān)判斷等記錄在工作日志中，以備查詢；對送審的相關(guān)文件、資料及具體審計的事項，整理完整的審計工作底稿存檔；對項目建設(shè)過程中發(fā)現(xiàn)的問題要形成書面資料及時與建設(shè)方溝通、落實、記錄存檔。目前，全程跟蹤審計工作很多還只停留在項目建設(shè)審計的局部，存在很大的局限性，而對其局限性又沒有統(tǒng)一的認識和明確的對策，因此全程審計在建設(shè)項目具體實踐中開展還存在較大的困難和不確定性，但隨著新時代各項改革的不斷推進，經(jīng)濟建設(shè)的全面發(fā)展，全過程、全方位、立體動態(tài)的全程跟蹤審計理念和方法必將有更大的發(fā)展空間。
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作者：王希忠 單位：濰坊醫(yī)學院