實施企業(yè)集團(tuán)合并納稅制度的探討
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【摘要】當(dāng)前我國執(zhí)行以公司法人為納稅主體的企業(yè)所得稅制度，未實施企業(yè)集團(tuán)合并納稅政策，使我國的企業(yè)集團(tuán)承擔(dān)了較高企業(yè)所得稅稅負(fù)，影響了企業(yè)集團(tuán)競爭優(yōu)勢的有效發(fā)揮。文章介紹了合并納稅制度的概念、性質(zhì)，闡明合并納稅是一項稅收制度而不是稅收優(yōu)惠，它能夠降低企業(yè)集團(tuán)整體稅負(fù)，并提高企業(yè)市場競爭力。通過對美國合并納稅制度中選擇權(quán)及納稅條件、義務(wù)的分析，提出了我國應(yīng)將合并納稅審批制改為備案制，實施范圍應(yīng)先全資后控股并逐步擴(kuò)展到全部企業(yè)集團(tuán)的進(jìn)程。同時結(jié)合實例驗證了子公司盈虧抵銷和股權(quán)變化等對企業(yè)集團(tuán)整體稅負(fù)降低的作用，指出我國實施企業(yè)集團(tuán)合并納稅是符合當(dāng)前企業(yè)發(fā)展和政策導(dǎo)向的。
【關(guān)鍵詞】企業(yè)集團(tuán)；企業(yè)所得稅；稅收制度；稅收負(fù)擔(dān)；合并納稅
一、背景
2016年8月國務(wù)院的《降低實體經(jīng)濟(jì)企業(yè)成本工作方案》（簡稱《方案》）明確提出按照“五位一體”總體布置和“四個全面”戰(zhàn)略布局，推進(jìn)供給側(cè)改革，通過采取針對性、系統(tǒng)性的措施有效降低實體經(jīng)濟(jì)成本，助力企業(yè)轉(zhuǎn)型升級，提升產(chǎn)業(yè)競爭力，為經(jīng)濟(jì)長期穩(wěn)定發(fā)展添加動力?！斗桨浮逢P(guān)于降成本的內(nèi)容清晰，目標(biāo)指向明確，即主要從稅負(fù)負(fù)擔(dān)、融資成本、制度性交易成本、人工成本、能源成本和物流成本六方面入手，旨在經(jīng)過一到兩年時間的努力，使實體經(jīng)濟(jì)企業(yè)降成本初見成效，用三年左右時間使實體經(jīng)濟(jì)企業(yè)綜合成本合理下降，盈利能力較為明顯增強(qiáng)。從國家統(tǒng)計局2016年的分析可以看出，我國國內(nèi)企業(yè)稅負(fù)一直較重，規(guī)模以上工業(yè)企業(yè)的主營業(yè)務(wù)稅金及附加呈明顯上升趨勢，十年間漲幅高達(dá)5.66倍。其中，2015年規(guī)模以上工業(yè)企業(yè)主營業(yè)務(wù)收入為110.33萬億人民幣，實現(xiàn)利潤總額6.36萬億人民幣，同比下降2.3%，主營業(yè)務(wù)稅金及附加占比約1.6%，稅收收入中企業(yè)所得稅占比超過20%。同時，企業(yè)還承擔(dān)著大量的行為稅、財產(chǎn)稅和資源稅等，過重的稅收負(fù)擔(dān)制約了實體企業(yè)的發(fā)展。企業(yè)集團(tuán)承擔(dān)的各種稅負(fù)中，企業(yè)所得稅占有較大比重，合并納稅制度就是為了解決同一集團(tuán)內(nèi)部虧損與盈利企業(yè)之間應(yīng)納稅所得額能夠相互抵扣的問題。企業(yè)集團(tuán)實施多項投資是從其總體發(fā)展角度依托現(xiàn)代企業(yè)制度來實現(xiàn)的。由于我國并未實施國際上通行的合并納稅制度，隨著國際競爭的加劇和企業(yè)集團(tuán)的跨區(qū)域、跨產(chǎn)業(yè)、全球化發(fā)展，企業(yè)集團(tuán)總體所得稅負(fù)擔(dān)較重。稅負(fù)過重可能會影響企業(yè)集團(tuán)投資的積極性，降低多元投資的靈活性。為了有效降低企業(yè)集團(tuán)的稅收負(fù)擔(dān)，增強(qiáng)企業(yè)的競爭能力，實行企業(yè)集團(tuán)合并納稅制度已經(jīng)成為一種趨勢。
二、合并納稅制度簡介
（一）合并納稅制度的概念
我國現(xiàn)行企業(yè)所得稅法以具有法人資格的企業(yè)作為納稅義務(wù)人，企業(yè)集團(tuán)中的母公司和各子公司獨立承擔(dān)納稅義務(wù)，分別進(jìn)行稅款繳納。而合并納稅制度則將企業(yè)集團(tuán)視為一個納稅主體，從企業(yè)集團(tuán)整體考慮母公司與各子公司的盈虧對集團(tuán)所得稅的影響，由企業(yè)集團(tuán)母公司按照一定的方法統(tǒng)一進(jìn)行企業(yè)所得稅的繳納。合并納稅制度突破了現(xiàn)代企業(yè)法人這一納稅義務(wù)人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，將各種股權(quán)聯(lián)系為紐帶連接起來的企業(yè)集團(tuán)作為納稅主體，綜合反映企業(yè)集團(tuán)的稅收負(fù)擔(dān)。
（二）合并納稅制度的性質(zhì)
1.合并納稅是一項稅收制度
企業(yè)為了滿足發(fā)展戰(zhàn)略和生產(chǎn)經(jīng)營管理的需要，增強(qiáng)抵御風(fēng)險的能力，采取企業(yè)集團(tuán)的組織架構(gòu)，實現(xiàn)統(tǒng)一組織、有序發(fā)展、協(xié)同推動的效果。在企業(yè)集團(tuán)中，各母子公司在資金籌集、人事管理及物資調(diào)配等方面存在緊密的聯(lián)系，構(gòu)成由資金流、物流和信息流等紐帶聯(lián)接在一起的有機(jī)整體。以法人實體作為納稅主體，盡管從法律形式上是明確的，卻沒有考慮到企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)。各子公司是企業(yè)集團(tuán)不可分割的組成部分，只有以企業(yè)集團(tuán)整體作為納稅義務(wù)人，才能公允衡量企業(yè)集團(tuán)的稅負(fù)。合并納稅制度是企業(yè)集團(tuán)組織結(jié)構(gòu)發(fā)展的必然要求，也是一項基本的稅收制度.
2.合并納稅不是稅收優(yōu)惠
合并納稅制度是基于企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)聯(lián)系建立的稅收制度，目的是為了合理衡量企業(yè)集團(tuán)的稅收負(fù)擔(dān)，其政策結(jié)果應(yīng)該是中性的，不涉及國家稅收利益的讓渡。而稅收優(yōu)惠是為了實現(xiàn)某些特定的政治和經(jīng)濟(jì)目標(biāo)，對某些納稅人給予鼓勵和照顧的一種特殊規(guī)定，該規(guī)定將某些稅收利益讓渡給特定的企業(yè)，對該企業(yè)給予稅收政策的傾斜。因此，合并納稅制度并非稅收優(yōu)惠。
（三）合并納稅制度的作用
1.降低企業(yè)集團(tuán)的總體稅負(fù)
合并納稅是企業(yè)集團(tuán)內(nèi)不同公司盈利和虧損相互抵銷后繳納稅款，相比按公司法人單獨納稅，可以有效降低企業(yè)集團(tuán)的稅收負(fù)擔(dān)。在按法人獨立納稅時，公司的虧損如果超過了稅法規(guī)定的虧損彌補(bǔ)年限，則無法在稅前彌補(bǔ)。即使公司的虧損能夠在法定年限內(nèi)彌補(bǔ)，也只有在后續(xù)年度才能享受這部分稅收利益。而集團(tuán)合并納稅制度使公司間的盈虧在虧損發(fā)生當(dāng)期就能互相抵銷，相當(dāng)于企業(yè)集團(tuán)可以取得這部分虧損金額的時間價值。
2.擴(kuò)大企業(yè)集團(tuán)組織架構(gòu)選擇的空間
依據(jù)公司法設(shè)立的子公司與分公司同為企業(yè)集團(tuán)開展經(jīng)營業(yè)務(wù)的主體，在經(jīng)濟(jì)實質(zhì)上并沒有什么不同。但是現(xiàn)行所得稅法基于子公司與分公司法人地位的不同而給予其與母公司合并（匯總）繳納企業(yè)所得稅的不同待遇，與稅收公平原則不相一致。這一規(guī)定還可能會增加稅收制度對經(jīng)濟(jì)活動的干預(yù)，影響稅收制度對經(jīng)濟(jì)的調(diào)節(jié)作用。合并納稅制度給予子公司和分公司同等的合并（匯總）納稅權(quán)利，企業(yè)集團(tuán)在設(shè)定組織結(jié)構(gòu)時擁有更大的選擇空間。
3.提高企業(yè)集團(tuán)的國際競爭力
企業(yè)集團(tuán)承受著經(jīng)濟(jì)低速發(fā)展和國際競爭加劇的雙重壓力，現(xiàn)價段更需要政策環(huán)境的改善和財稅政策的支持。合并納稅制度在主要西方發(fā)達(dá)國家已經(jīng)建立起來，隨著“一帶一路”國家戰(zhàn)略的深入實施，國內(nèi)越來越多的企業(yè)集團(tuán)實施“走出去”戰(zhàn)略尋找機(jī)遇，拓寬發(fā)展空間。未來我國企業(yè)集團(tuán)對外投資規(guī)模將會持續(xù)增加，影響范圍會不斷擴(kuò)大。然而現(xiàn)行的所得稅法在支持企業(yè)集團(tuán)“走出去”方面還有一定限制，甚至由于稅負(fù)不均衡情況影響企業(yè)集團(tuán)在國際市場上的競爭力。因此，實施國際上通行的合并納稅制度，在很大程度上會提升我國企業(yè)集團(tuán)的國際競爭力。
三、我國合并納稅制度回顧
1994年國家稅務(wù)總局了《國家稅務(wù)總局關(guān)于大型企業(yè)集團(tuán)征收所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔1994〕27號），規(guī)定：“經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)成立的企業(yè)集團(tuán)（第一批試點企業(yè)集團(tuán)55家），其核心企業(yè)對緊密層企業(yè)資產(chǎn)控股為100%的，可由控股成員企業(yè)選擇由核心企業(yè)統(tǒng)一合并納稅，并報國家稅務(wù)總局批準(zhǔn)?！边@標(biāo)志著我國正式開始實施合并納稅制度，但實施范圍僅限于國務(wù)院批準(zhǔn)成立的企業(yè)集團(tuán)，且需報國家稅務(wù)總局批準(zhǔn)。根據(jù)1994年執(zhí)行的《企業(yè)所得稅暫行條例》，納稅義務(wù)人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)為獨立核算，獨立核算的分公司與子公司一樣需要單獨繳納企業(yè)所得稅。因此，當(dāng)時的合并納稅制度既包括企業(yè)集團(tuán)的合并納稅，也包括總分機(jī)構(gòu)的匯總納稅，并未對合并納稅與匯總納稅進(jìn)行區(qū)分。隨著2008年《企業(yè)所得稅法》的實施，法人這一納稅義務(wù)人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)得以確立，以前合并繳納企業(yè)所得稅的企業(yè)集團(tuán)停止執(zhí)行合并納稅政策，企業(yè)集團(tuán)所屬子公司無論控股比例多少都要獨立納稅。不具有法人資格的分公司只能與母公司匯總納稅，喪失獨立納稅資格。對于先前實行合并納稅的企業(yè)集團(tuán)，財政部、國家稅務(wù)總局制定了相應(yīng)的過渡措施，2009年后，我國不再允許企業(yè)集團(tuán)合并納稅。目前全國僅有改制后的中國鐵路總公司實施匯總納稅政策。
四、合并納稅制度的國際比較
在美國、德國、澳大利亞等發(fā)達(dá)國家，合并納稅制度已發(fā)展成較為完善的稅收制度體系。特別是在合并納稅制度的發(fā)源地美國，合并納稅制度歷經(jīng)多次修改，在稅收理論和實踐上已較為成熟。雖然很多發(fā)達(dá)國家實施合并納稅，但是各國合并納稅制度不盡相同。
（一）合并納稅選擇權(quán)
美國給予企業(yè)集團(tuán)合并納稅選擇權(quán)，企業(yè)集團(tuán)可以選擇以整體合并納稅，也可以各公司為單位獨立納稅。企業(yè)集團(tuán)一旦選擇合并納稅，應(yīng)當(dāng)一直采用合并納稅的方式繳納稅款，除非有合理的理由證明放棄合并納稅的正當(dāng)性。
（二）合并納稅的條件
美國合并納稅制度適用于符合條件的關(guān)聯(lián)公司集團(tuán)：母公司對子公司的持股比例達(dá)到有表決權(quán)股份及股權(quán)價值的80%以上；除母公司以外，其他公司有表決權(quán)股份及股權(quán)價值的80%以上由企業(yè)集團(tuán)的其他子公司持有。美國對于納入合并納稅范圍的子公司設(shè)定80%的門檻，且采取表決權(quán)股份與股權(quán)價值的雙重標(biāo)準(zhǔn)，使企業(yè)集團(tuán)能夠?qū)碛兄匾刂茩?quán)的子公司納入合并納稅范圍。（三）合并納稅的納稅義務(wù)在美國采用合并納稅的企業(yè)集團(tuán)，母公司作為企業(yè)集團(tuán)的人代為繳納稅款，各子公司是企業(yè)集團(tuán)的最終納稅義務(wù)人，對企業(yè)集團(tuán)的納稅義務(wù)承擔(dān)連帶責(zé)任。雖然稅款由母公司繳納，但各子公司仍是法律上的納稅義務(wù)人。
五、我國實施合并納稅制度的必要性和可行性
（一）實施合并納稅制度的必要性
企業(yè)集團(tuán)是經(jīng)濟(jì)活動的主要參與者，是國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的中堅力量，對經(jīng)濟(jì)發(fā)展起著重要的推動作用。企業(yè)集團(tuán)的突出特點是存在大量以股權(quán)為紐帶的利益共享、風(fēng)險共擔(dān)的法人公司，這些公司在法律上具備獨立的法人資格，實際中通常服從于企業(yè)集團(tuán)的統(tǒng)一安排，具體落實企業(yè)集團(tuán)發(fā)展戰(zhàn)略，各項經(jīng)濟(jì)決策通常與集團(tuán)總體要求相吻合。法人企業(yè)獨立納稅的稅收政策雖然簡單明了，易于操作，但制約了企業(yè)集團(tuán)整體的發(fā)展。西方發(fā)達(dá)國家的實踐表明，合并納稅制度是社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段的必然產(chǎn)物，我國企業(yè)集團(tuán)在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中占有重要比重，相當(dāng)多的經(jīng)濟(jì)活動以集團(tuán)化形式運作，我國具備實施合并納稅制度的社會經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。
（二）實施合并納稅制度的可行性
2008年實施的《企業(yè)所得稅法》在第七章征收管理中規(guī)定：“除國務(wù)院另有規(guī)定外，企業(yè)之間不得合并繳納企業(yè)所得稅?！倍惙ú⑽赐耆购喜⒓{稅，國務(wù)院可根據(jù)形勢另行規(guī)定合并納稅的實施辦法，這說明當(dāng)時經(jīng)濟(jì)環(huán)境下認(rèn)為實行合并納稅制度還不成熟。近年來隨著我國社會經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展、國家經(jīng)濟(jì)實力不斷增強(qiáng)，實施合并納稅制度已經(jīng)是大勢所趨。20世紀(jì)90年代我國合并納稅制度的相關(guān)規(guī)定是通過國家稅務(wù)總局文件形式確立的。1994年執(zhí)行的《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定：“以獨立經(jīng)濟(jì)核算的企業(yè)或者組織，為企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)人。除國家另有規(guī)定外，企業(yè)所得稅由納稅人向其所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納?！睍盒袟l例并未支持合并納稅，而且合并納稅與暫行規(guī)定中的納稅方式存在沖突。隨后，國家稅務(wù)總局下發(fā)了一系列文件，規(guī)定合并納稅的實施范圍、實施方法及征收管理等，確立了我國的合并納稅制度。
（三）實施合并納稅制度的建議
1.合并納稅制度的法律程序
在我國，企業(yè)集團(tuán)實行合并納稅需經(jīng)國家稅務(wù)總局批準(zhǔn)。隨著近年來政府一直在推行簡政放權(quán)、減少行政審批制度改革，需要審批的事項大幅減少。合并納稅制度是企業(yè)集團(tuán)應(yīng)當(dāng)享有的稅收權(quán)利，采取審批制管理顯得不合情理。從國際來看，合并納稅制度的通行做法是由企業(yè)集團(tuán)自主決定是否采取合并納稅政策，監(jiān)管部門只對企業(yè)集團(tuán)進(jìn)行備案登記。因此，合并納稅的審批制可改為備案制，以順應(yīng)國內(nèi)行政審批制度改革的趨勢，并使合并納稅制度與國際接軌。
2.合并納稅的實施范圍
我國原實行合并納稅制度主要是為了扶持部分國有企業(yè)集團(tuán)的發(fā)展，僅適用于部分國有企業(yè)集團(tuán)。而其他國有企業(yè)集團(tuán)及民營、股份制企業(yè)集團(tuán)在經(jīng)濟(jì)活動中占有重要地位，對經(jīng)濟(jì)發(fā)展起到了重要的推動作用，卻沒有獲得合并納稅的資格。按照稅收公平原則，合并納稅制度不應(yīng)為部分國有企業(yè)集團(tuán)獨享，而對其他企業(yè)集團(tuán)采取區(qū)別性對待。應(yīng)將合并納稅制度擴(kuò)展至所有企業(yè)集團(tuán)，使所有企業(yè)集團(tuán)都能享受合并納稅的利益，為企業(yè)集團(tuán)的健康發(fā)展提供稅收制度保障。
3.合并納稅的條件
我國合并納稅制度規(guī)定母公司持有子公司的全部股份，子公司才能與母公司合并納稅。這一規(guī)定在合并納稅制度推出時降低了合并納稅的復(fù)雜性，減輕了稅收征管的難度，推動了合并納稅在企業(yè)集團(tuán)的執(zhí)行。然而近年來合資經(jīng)營已成為企業(yè)運營的主要形式，如果繼續(xù)堅持合并納稅全額持股的規(guī)定，會有大量的合資公司不能享受與母公司合并納稅的權(quán)利，違背了合并納稅制度設(shè)計的初衷。因此，建議先期可以在100%全資子公司實行合并納稅，后期逐步降低合并納稅對子公司持股比例的要求，使企業(yè)集團(tuán)能夠充分享受合并納稅的利益。
4.合并納稅的計算方式
企業(yè)集團(tuán)在計算應(yīng)納稅所得額時，應(yīng)以母公司作為合并納稅義務(wù)人，各子公司對其承擔(dān)的納稅份額負(fù)有連帶責(zé)任。會計期末，不以合并報表為計算和調(diào)整的基礎(chǔ)，而以母公司和子公司個別會計報表為基礎(chǔ)，將所有子公司的損益結(jié)轉(zhuǎn)到母公司，母公司負(fù)責(zé)彌補(bǔ)子公司的虧損，同時企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)和存貨等內(nèi)部交易可以遞延處理，計算出合并應(yīng)納稅所得額納稅。
5.納稅地點
當(dāng)前我國企業(yè)所得稅實行中央與地方共享的分稅制制度，企業(yè)集團(tuán)合并納稅后，將由企業(yè)集團(tuán)在其納稅地繳納所得稅。企業(yè)集團(tuán)內(nèi)各子公司或許分屬不同區(qū)域的納稅地，可能產(chǎn)生稅源轉(zhuǎn)移的問題。實施企業(yè)集團(tuán)合并納稅時，各子公司需要對其承擔(dān)的納稅份額負(fù)有連帶責(zé)任，同時稅務(wù)機(jī)關(guān)也應(yīng)做好各子公司匯總納稅后原納稅地所得稅的分配。
六、合并納稅在X集團(tuán)的應(yīng)用舉例
X集團(tuán)作為大型上市公司，控股A公司、B公司及C公司，持有A公司、B公司及C公司的股權(quán)比例分別為100%、80%及70%，企業(yè)所得稅稅率25%。
（一）現(xiàn)行所得稅制度和合并納稅制度納稅情況
2012年至2014年X集團(tuán)各子公司的利潤總額見表1。在現(xiàn)行所得稅制下，各子公司各年度的企業(yè)所得稅見表2。X集團(tuán)公司作為母公司，承擔(dān)了大量的集團(tuán)管理職能，未產(chǎn)生足夠的收入，2012年至2014年累計虧損20000萬元，不需要繳納企業(yè)所得稅。A公司除2013年虧損外，2012年及2014年均盈利，2014年的盈利彌補(bǔ)了2013年產(chǎn)生的虧損，3年繳納企業(yè)所得稅合計1500萬元。B公司2012年至2014年均盈利，每年都需要繳納企業(yè)所得稅，3年繳納企業(yè)所得稅合計3500萬元。C公司除2013年盈利外，2012年及2014年均虧損，2013年的盈利彌補(bǔ)了2012年的虧損，2014年的虧損尚未彌補(bǔ)，3年繳納企業(yè)所得稅合計500萬元。各公司3年繳納企業(yè)所得稅總計5500萬元。如果X集團(tuán)執(zhí)行合并納稅制度，且將X集團(tuán)、A公司、B公司及C公司納入合并納稅范圍，X集團(tuán)各年度合并企業(yè)所得稅見表3。2012年，X集團(tuán)合計虧損1000萬元，不需要繳納企業(yè)所得稅。2013年X集團(tuán)實現(xiàn)利潤總額2000萬元，在彌補(bǔ)2012年虧損的基礎(chǔ)上，繳納企業(yè)所得稅250萬元。2014年，X集團(tuán)合計虧損2000萬元，且尚未彌補(bǔ)。在合并納稅制度下，X集團(tuán)3年繳納企業(yè)所得稅合計250萬元。合并納稅制度以各公司盈虧相抵后的利潤總額作為X集團(tuán)計算應(yīng)納稅所得額的基礎(chǔ)，X集團(tuán)實際負(fù)擔(dān)的企業(yè)所得稅低于現(xiàn)行所得稅制下需繳納的所得稅，降低了X集團(tuán)的納稅負(fù)擔(dān)。
（二）合并納稅情況下減少合并納稅范圍
2015年1月1日，X集團(tuán)出于戰(zhàn)略轉(zhuǎn)型的需要，對外出售C公司，不再將C公司納入合并納稅的范圍，2015年各公司實現(xiàn)的利潤總額及在現(xiàn)行所得稅制度下繳納的所得稅見表4。在合并納稅制度下，X集團(tuán)將C公司對外出售，C公司不再納入X集團(tuán)的合并納稅范圍（不考慮轉(zhuǎn)讓所得額對所得稅的影響）。2015年X集團(tuán)實現(xiàn)利潤總額2000萬元，恰好能彌補(bǔ)2014年X集團(tuán)產(chǎn)生的虧損，不需要繳納企業(yè)所得稅。C公司脫離X集團(tuán)合并納稅范圍后，2015年實現(xiàn)利潤總額5000萬元，由于上年產(chǎn)生的彌補(bǔ)虧損的權(quán)利留在X集團(tuán)，C公司計算2015年企業(yè)所得稅時不能扣除2014年的虧損。
（三）合并納稅情況下增加合并納稅范圍
2016年1月1日，X集團(tuán)從外部購入D公司75%的股權(quán)，成為D公司的控股公司。2016年X集團(tuán)實現(xiàn)的利其中，D公司2015年虧損4000萬元，2016年實現(xiàn)的利潤全部用于彌補(bǔ)2014年的虧損，不需繳納企業(yè)所得稅。在合并納稅制度下，X集團(tuán)公司控股D公司，并將D公司納入合并納稅的范圍。2016年X集團(tuán)實現(xiàn)利潤總額4000萬元，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅1000萬元。因D公司2014年度的虧損產(chǎn)生于其納入X集團(tuán)合并納稅范圍之前，該部分虧損不能用于與X集團(tuán)合并利潤相抵計算企業(yè)所得稅。本文對企業(yè)集團(tuán)合并納稅的本質(zhì)、必要性及可行性等進(jìn)行闡述，并舉例說明了合并納稅能夠?qū)崿F(xiàn)企業(yè)集團(tuán)整體稅負(fù)的降低。但同時，實施企業(yè)集團(tuán)合并納稅又是一項相對較為復(fù)雜的系統(tǒng)工程，還需要逐一解決諸如納稅主體、合并范圍、納稅時間、納稅地點、稅源歸屬和稅率差異等多項具體問題。不過總體上來講，我國實施企業(yè)集團(tuán)合并納稅是符合當(dāng)前企業(yè)發(fā)展和政策導(dǎo)向的。
作者:張鳳路 單位:天津港（集團(tuán)）有限公司