關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

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摘要：關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)是一把雙刃劍，符合市場(chǎng)公允性且利用得當(dāng)能有效增加公司的利潤(rùn)，協(xié)助其實(shí)現(xiàn)既定目標(biāo)。而不合理的轉(zhuǎn)移定價(jià)策略則會(huì)引起稅務(wù)機(jī)關(guān)的關(guān)注或調(diào)查，造成經(jīng)濟(jì)損失的同時(shí)影響公司聲譽(yù)及形象，給公司帶來(lái)巨大的稅務(wù)及經(jīng)濟(jì)方面的風(fēng)險(xiǎn)。鑒于此，文章在梳理關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)方法的基礎(chǔ)上，對(duì)案例企業(yè)關(guān)聯(lián)交易情況及關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)展開(kāi)了具體分析，并將案例公司與可比企業(yè)的利潤(rùn)水平展開(kāi)對(duì)比。最后提出防范關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的措施。

關(guān)鍵詞：稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；轉(zhuǎn)移定價(jià)；關(guān)聯(lián)交易

一、引言

隨著全球一體化進(jìn)程的加快，大量跨國(guó)企業(yè)進(jìn)駐我國(guó)市場(chǎng)，為我國(guó)經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展注入新的力量，并逐步成為推進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)向前發(fā)展必不可少的一部分。在該背景下關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)作為一種十分重要的交易行為在公司發(fā)展過(guò)程中應(yīng)運(yùn)而生，合理的轉(zhuǎn)移定價(jià)對(duì)完善公司內(nèi)部市場(chǎng)激勵(lì)機(jī)制、優(yōu)化資源配置、實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益最大化具有重要助推作用；不具有公允性的轉(zhuǎn)移定價(jià)則會(huì)增加公司不必要的成本費(fèi)用，影響資金流的正常運(yùn)轉(zhuǎn)，并進(jìn)一步增大公司被稅務(wù)部門(mén)調(diào)查的風(fēng)險(xiǎn)。在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)下，部分跨國(guó)企業(yè)決策者或管理層考慮的因素不夠全面，在實(shí)施關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)時(shí)不可避免地產(chǎn)生了財(cái)務(wù)管理風(fēng)險(xiǎn)、匯率風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)等問(wèn)題，導(dǎo)致其面臨著嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)[1]。因此，如何合理運(yùn)用關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)規(guī)避稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)管下的風(fēng)險(xiǎn)，成為跨國(guó)企業(yè)亟待解決的難題。因汽車(chē)及其零部件產(chǎn)業(yè)作為我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)不可缺少的重要支柱，且查看相關(guān)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)資料發(fā)現(xiàn)案例公司存在一定的轉(zhuǎn)移定價(jià)貿(mào)易行為，且大部分銷(xiāo)售業(yè)務(wù)均為關(guān)聯(lián)交易，特選取佳通輪胎公司為研究企業(yè)具有一定的典型代表性，基于此，本文重點(diǎn)分析了佳通輪胎公司關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，并選取合理有效的交易凈利潤(rùn)法作為轉(zhuǎn)移定價(jià)方式。通過(guò)分析佳通輪胎公司存在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)提出了具有針對(duì)性的風(fēng)險(xiǎn)防范措施。

二、關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)分析

（一）公司簡(jiǎn)介及關(guān)聯(lián)交易情況

佳通輪胎股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱“佳通輪胎”）成立于1993年，由樺林集團(tuán)聯(lián)合黑龍江省龍樺聯(lián)營(yíng)經(jīng)銷(xiāo)公司等五家單位共同發(fā)起，采用定向募集方式建立的股份有限公司（見(jiàn)表1）。2003年外商投資公司佳通輪胎（中國(guó)）投資有限公司通過(guò)拍賣(mài)方式持有佳通輪胎44.43%的股權(quán)，成為第一大股東，佳通輪胎范圍涉及輪胎、輪胎輔材料的生產(chǎn)與銷(xiāo)售，橡膠工業(yè)專(zhuān)用設(shè)備生產(chǎn)等業(yè)務(wù)內(nèi)容，依托跨國(guó)企業(yè)佳通集團(tuán)的渠道優(yōu)勢(shì)與產(chǎn)品推廣實(shí)力，建立了優(yōu)質(zhì)的輪胎品牌，并獲得了業(yè)界人士及全球客戶的一致好評(píng)。

（1）采購(gòu)材料。原材料價(jià)格的波動(dòng)直接影響著企業(yè)的正常經(jīng)營(yíng)運(yùn)作，為有效降低材料采購(gòu)成本，佳通輪胎在2016年集中向關(guān)聯(lián)方進(jìn)行采購(gòu)，以確保生產(chǎn)供應(yīng)鏈中原材料的及時(shí)供應(yīng)；輪胎的加工需要設(shè)備作為保障，市場(chǎng)中出售的固定資產(chǎn)（設(shè)備及生產(chǎn)用模具）在性能及規(guī)格方面有一定差異，而從關(guān)聯(lián)企業(yè)采購(gòu)設(shè)備與模具通用性、適用性較強(qiáng)，能迅速對(duì)本公司的設(shè)備與技術(shù)漏洞予以援助；佳通輪胎出于生產(chǎn)技術(shù)、產(chǎn)品成本與效率方面的考慮，將研發(fā)技術(shù)與IT服務(wù)外包至關(guān)聯(lián)公司，未建立單獨(dú)的研發(fā)中心，在一定程度上控制了研發(fā)成本。

（2）貨物銷(xiāo)售及勞務(wù)提供。一方面公司出廠的產(chǎn)品會(huì)銷(xiāo)售至新加坡公司與佳通輪胎（中國(guó)）公司；另一方面為適應(yīng)產(chǎn)品更新?lián)Q代速度，公司會(huì)對(duì)部分固定資產(chǎn)（設(shè)備及模具）進(jìn)行更換，替換下的固定資產(chǎn)會(huì)轉(zhuǎn)銷(xiāo)至關(guān)聯(lián)企業(yè)。佳通輪胎的業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)模式是利用關(guān)聯(lián)公司的銷(xiāo)售網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行輪胎銷(xiāo)售，該模式會(huì)對(duì)利益相關(guān)者產(chǎn)生不良影響，因此，公司實(shí)施了銷(xiāo)售網(wǎng)絡(luò)托管，在某種程度上提高了公司的成本費(fèi)用。

（3）授權(quán)使用相關(guān)技術(shù)。佳通輪胎獲得新加坡佳通輪胎私人有限公司的輪胎加工授權(quán)技術(shù)，于2016年向其支付特許權(quán)使用費(fèi)1834452元，佳通輪胎擁有無(wú)形資產(chǎn)（輪胎加工）使用權(quán)而不具有所有權(quán)。（4）接受業(yè)務(wù)支持服務(wù)與代墊費(fèi)用。新加坡佳通輪胎私人有限公司向佳通輪胎提供業(yè)務(wù)支持，如風(fēng)險(xiǎn)調(diào)控測(cè)試、內(nèi)部溝通以及質(zhì)量控制等服務(wù)，相應(yīng)的，佳通輪胎向其支付服務(wù)費(fèi)。佳通輪胎（中國(guó)）投資有限公司為佳通輪胎提供法律、財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)、管理等方面的支持服務(wù)，相應(yīng)的，佳通輪胎向其支付服務(wù)費(fèi)。福州佳通第一塑料有限公司為佳通輪胎提供工資管理服務(wù)，佳通輪胎按照服務(wù)接收方確定的價(jià)格向其支付服務(wù)費(fèi)用。安徽佳通輪胎有限公司代墊代付佳通輪胎公司職工工資及費(fèi)用，佳通輪胎按照安徽佳通輪胎有限公司實(shí)際墊付的款項(xiàng)數(shù)予以清償。佳通輪胎關(guān)聯(lián)交易情況如表2所示：

（二）關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)分析

（1）稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境分析。經(jīng)濟(jì)環(huán)境層面。隨著我國(guó)汽車(chē)市場(chǎng)規(guī)模的逐步擴(kuò)大，汽車(chē)零部件行業(yè)也得到了相應(yīng)的發(fā)展。外資企業(yè)在此期間看中我國(guó)的汽車(chē)消費(fèi)市場(chǎng)前景與資源成本低等優(yōu)勢(shì)，紛紛來(lái)華合資或建立工廠，而國(guó)內(nèi)零部件企業(yè)在國(guó)家政策號(hào)召下進(jìn)一步提高了生產(chǎn)技術(shù)水平，多數(shù)企業(yè)已具備較強(qiáng)的國(guó)際綜合競(jìng)爭(zhēng)力，外資公司在技術(shù)更新慢與資源成本高雙重?cái)D壓下優(yōu)勢(shì)不復(fù)存在。因此，無(wú)論是外資企業(yè)、中外合資或是國(guó)內(nèi)企業(yè)對(duì)于產(chǎn)品定價(jià)應(yīng)更為謹(jǐn)慎，如何盡可能降低公司產(chǎn)品成本以獲取更大的利潤(rùn)顯得尤為重要。佳通輪胎作為一家由外資控股的輪胎制造企業(yè)，同樣面臨著行業(yè)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的難題。國(guó)內(nèi)市場(chǎng)同行業(yè)企業(yè)受?chē)?guó)家政策的扶持以及自身實(shí)力的不斷壯大，使得佳通輪胎處于激烈的競(jìng)爭(zhēng)之中，公司極有可能采用稅收籌劃降低稅務(wù)壓力，獲得利潤(rùn)的同時(shí)實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)收益，也為公司帶來(lái)稅務(wù)機(jī)構(gòu)更為嚴(yán)格的審查，進(jìn)一步擴(kuò)大了稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。法律環(huán)境層面。由于采購(gòu)與關(guān)聯(lián)銷(xiāo)售所占比重均大于90%，因此判定佳通輪胎公司是關(guān)聯(lián)交易比重過(guò)高的公司；公司定位是僅具有單一的輪胎生產(chǎn)制造功能的企業(yè)，屬于單一功能公司；結(jié)合公司2015—2017年財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，發(fā)現(xiàn)企業(yè)利潤(rùn)水平未超過(guò)行業(yè)四分位水平，歸類(lèi)于長(zhǎng)期微利型公司。鑒于以上幾點(diǎn)問(wèn)題，結(jié)合相關(guān)法律法規(guī)，佳通輪胎因此成為我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)轉(zhuǎn)移定價(jià)重點(diǎn)關(guān)注的公司。

（2）關(guān)聯(lián)交易中實(shí)施的功能與風(fēng)險(xiǎn)分析。一是關(guān)聯(lián)交易中實(shí)施的功能。其一，企業(yè)策略層面。佳通輪胎不參與整個(gè)集團(tuán)的經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略，僅負(fù)責(zé)產(chǎn)品的加工與銷(xiāo)售。新加坡佳通輪胎私人有限公司作為母公司，負(fù)責(zé)包括佳通輪胎公司在內(nèi)的運(yùn)營(yíng)管理，涉及資金運(yùn)作、內(nèi)部控制、策略決策以及法律法規(guī)事務(wù)管理等內(nèi)容，佳通輪胎在日常經(jīng)營(yíng)管理中僅按照新加坡佳通輪胎私人有限公司制定的政策以及佳通輪胎（中國(guó)）投資有限公司制定的內(nèi)部政策與運(yùn)營(yíng)流程即可。其二，材料采購(gòu)與生產(chǎn)層面。佳通輪胎（中國(guó)）公司為佳通輪胎提供訂單需求，佳通輪胎以此判斷生產(chǎn)計(jì)劃與進(jìn)度并上報(bào)至佳通輪胎（中國(guó)）公司。佳通輪胎（中國(guó)）采購(gòu)部門(mén)根據(jù)佳通輪胎的物料需求安排原材料及設(shè)備的購(gòu)入，佳通輪胎向其采購(gòu)輪胎生產(chǎn)原材料及其設(shè)備。生產(chǎn)過(guò)程嚴(yán)格按照佳通輪胎（中國(guó)）公司進(jìn)行，并以此展開(kāi)階段檢測(cè)，避免不必要的質(zhì)量問(wèn)題。其三，物流與銷(xiāo)售層面。倉(cāng)儲(chǔ)物流與采購(gòu)、銷(xiāo)售物流是佳通輪胎的物流兩大方面，佳通輪胎倉(cāng)庫(kù)負(fù)責(zé)存儲(chǔ)生產(chǎn)所需用料與半成品，關(guān)聯(lián)方倉(cāng)庫(kù)則用來(lái)倉(cāng)儲(chǔ)產(chǎn)成品及相應(yīng)的承擔(dān)庫(kù)存管理功能；佳通輪胎（中國(guó)）公司負(fù)責(zé)將原材料運(yùn)往佳通輪胎公司，關(guān)聯(lián)方負(fù)責(zé)將產(chǎn)成品運(yùn)往最終客戶處并進(jìn)行交付產(chǎn)品并承擔(dān)相應(yīng)的運(yùn)輸成本。四是定價(jià)與銷(xiāo)售層面。佳通輪胎向佳通輪胎（中國(guó)）公司銷(xiāo)售的產(chǎn)成品定價(jià)是根據(jù)生產(chǎn)成本（能源費(fèi)用、原材料成本以及機(jī)器折舊等）加成一定比例確定；佳通輪胎僅負(fù)責(zé)輪胎加工作業(yè)，不承擔(dān)向客戶銷(xiāo)售產(chǎn)品的功能。二是各自承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)。市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、產(chǎn)程風(fēng)險(xiǎn)、存貨風(fēng)險(xiǎn)、信用風(fēng)險(xiǎn)、外匯風(fēng)險(xiǎn)是佳通輪胎公司所面臨的幾種類(lèi)型風(fēng)險(xiǎn)。其一，市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)。佳通輪胎按照佳通輪胎（中國(guó)）公司安排的生產(chǎn)需求進(jìn)行相應(yīng)的生產(chǎn)計(jì)劃與流程，并將95%以上的產(chǎn)成品銷(xiāo)售至佳通輪胎（中國(guó)）公司，針對(duì)產(chǎn)品的定價(jià)是根據(jù)生產(chǎn)成本加成一定比例計(jì)算得來(lái)，意味著市場(chǎng)需求急劇下滑的同時(shí)，佳通輪胎僅需承擔(dān)相應(yīng)的市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)即可。其二，產(chǎn)程風(fēng)險(xiǎn)?？蛻魧?duì)交貨時(shí)間異常敏感或受市場(chǎng)需求波動(dòng)影響較大的企業(yè)，產(chǎn)程風(fēng)險(xiǎn)較為突出，佳通輪胎（中國(guó)）公司負(fù)責(zé)與客戶簽署訂單合同，將加工作業(yè)傳遞至佳通輪胎與其他關(guān)聯(lián)方，若受某原因影響公司未按時(shí)完成訂單加工數(shù)量，佳通輪胎（中國(guó)）公司無(wú)法向最終客戶交貨，佳通輪胎將直接承擔(dān)相應(yīng)的違約責(zé)任，即產(chǎn)程風(fēng)險(xiǎn)。其三，存貨風(fēng)險(xiǎn)。佳通輪胎按照訂單展開(kāi)相應(yīng)的采購(gòu)計(jì)劃，機(jī)器設(shè)備、輔助材料從關(guān)聯(lián)方予以采購(gòu)，對(duì)此公司面臨著存貨風(fēng)險(xiǎn)。其四，信用風(fēng)險(xiǎn)與外匯風(fēng)險(xiǎn)。佳通輪胎超過(guò)95%以上的產(chǎn)成品被運(yùn)往至佳通輪胎（中國(guó)）公司進(jìn)行銷(xiāo)售，剩余產(chǎn)成品銷(xiāo)售至境內(nèi)其他關(guān)聯(lián)方，因此，公司面臨一定的信用風(fēng)險(xiǎn)。由于佳通輪胎是與境內(nèi)關(guān)聯(lián)公司展開(kāi)的采購(gòu)與銷(xiāo)售業(yè)務(wù)，均以人民幣予以結(jié)算。與此同時(shí)，母公司位于新加坡，佳通輪胎與母公司存有少量的交易，是采用外幣予以結(jié)算，因此，佳通輪胎需承擔(dān)相應(yīng)的外匯風(fēng)險(xiǎn)。

（3）轉(zhuǎn)移定價(jià)方法選擇。公司的定價(jià)應(yīng)符合要求才能更好的維護(hù)資本市場(chǎng)中投資者的利益及國(guó)家稅收利益。伴隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)與工業(yè)4.0時(shí)代的到來(lái)，傳統(tǒng)內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)方法（可比非受控價(jià)格法、成本加成法、再銷(xiāo)售價(jià)格法）針對(duì)虛擬商品及無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓問(wèn)題日益顯露，獨(dú)立可行公司尋找難度逐漸增大，傳統(tǒng)定價(jià)法已很難滿足公司核算要求。而凈利潤(rùn)作為交易凈利潤(rùn)方法的關(guān)鍵，獲取相對(duì)簡(jiǎn)便。且從公司及關(guān)聯(lián)企業(yè)內(nèi)外部利潤(rùn)影響因素視角出發(fā)，分析結(jié)果客觀性強(qiáng)，同時(shí)符合利潤(rùn)實(shí)現(xiàn)與價(jià)值創(chuàng)造相配比原則，其優(yōu)勢(shì)日益凸顯。一是可比非受控價(jià)格法。關(guān)聯(lián)方與非關(guān)聯(lián)方在銷(xiāo)售商品或勞務(wù)提供時(shí)所確定的價(jià)格與同類(lèi)型或類(lèi)似的商品或勞務(wù)提供時(shí)所確定的價(jià)格進(jìn)行對(duì)比，即為可比非受控價(jià)格法[2]。該方法適用的前提條件是產(chǎn)品或勞務(wù)是否具有相似性，若相關(guān)因素相差過(guò)大，則不適合用于檢測(cè)。對(duì)于企業(yè)而言，其僅向佳通輪胎（中國(guó)）銷(xiāo)售產(chǎn)品，并且佳通輪胎與佳通輪胎（中國(guó)）企業(yè)均未向非關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行采購(gòu)或銷(xiāo)售，基于此，出于以上原因認(rèn)為可比非受控價(jià)格法不能作為佳通輪胎關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)方法。二是再銷(xiāo)售價(jià)格法。再銷(xiāo)售者僅進(jìn)行簡(jiǎn)單的加工或單純的采購(gòu)與銷(xiāo)售業(yè)務(wù)，未對(duì)商品展開(kāi)實(shí)質(zhì)性增值加工業(yè)務(wù)通常是再銷(xiāo)售價(jià)格法的適用條件。由前文可知，佳通輪胎是通過(guò)向關(guān)聯(lián)方購(gòu)入原材料以此生產(chǎn)產(chǎn)品進(jìn)而銷(xiāo)售至關(guān)聯(lián)方的形式，并不是分銷(xiāo)商，因此，檢測(cè)佳通輪胎關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)不能適用于再銷(xiāo)售價(jià)格法。三是成本加成法。公司內(nèi)部有形資產(chǎn)的采購(gòu)與銷(xiāo)售以及勞務(wù)的提供是成本加成法的適用范圍，由于不同的公司會(huì)計(jì)處理方式有一定差異，直接影響企業(yè)的毛利水平，而成本加成法是以公司毛利為核算基礎(chǔ)的，因此，在判斷受測(cè)公司與可比公司在某些項(xiàng)目會(huì)計(jì)處理是否具有一致性存在難度[3]。與此同時(shí)，與佳通輪胎在資產(chǎn)、風(fēng)險(xiǎn)以及功能等方面具有可行性的公司數(shù)據(jù)缺乏，充分反映事實(shí)的可比公司較少無(wú)法可靠衡量。綜上所述，成本加成法不作為佳通輪胎關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)方法。四是交易凈利潤(rùn)法。貝里比率、銷(xiāo)售利潤(rùn)率、資產(chǎn)收益率以及完全成本加成率是交易凈利潤(rùn)法衡量公司凈利潤(rùn)水平的利潤(rùn)率指標(biāo)[4]。由于公司不同會(huì)計(jì)核算方法也有所不同，佳通輪胎毛利水平與潛在可比企業(yè)的毛利水平相比，可比性有效程度偏低。而與佳通輪胎公司生產(chǎn)相似產(chǎn)品或具有類(lèi)似功能的可比企業(yè)凈利潤(rùn)財(cái)務(wù)指標(biāo)取得途徑較為簡(jiǎn)單，因此易于進(jìn)行可比性分析。凈利潤(rùn)與毛利水平相比，前者受不同交易價(jià)格差異的影響較小，并且對(duì)非受控與受控交易間功能性差異敏感性低[5]，并且佳通輪胎實(shí)施的功能與可比企業(yè)總體相類(lèi)似，采用交易凈利潤(rùn)法作為檢驗(yàn)企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方的關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)的方法科學(xué)合理?？杀裙緩氖芸亟灰字腥〉玫膬衾麧?rùn)并將其進(jìn)行比較是交易凈利潤(rùn)法的前提要求，因佳通輪胎企業(yè)凈利潤(rùn)資料較為缺乏，且主營(yíng)業(yè)務(wù)與企業(yè)關(guān)聯(lián)交易關(guān)系較為密切，因此，衡量公司的總體利潤(rùn)水平將選用交易凈利潤(rùn)法進(jìn)行測(cè)試，并預(yù)先將公司交易過(guò)程中的具體情況考慮在內(nèi)。綜上所述，鑒于我國(guó)轉(zhuǎn)移定價(jià)法律法規(guī)及相應(yīng)的分析，前三種轉(zhuǎn)移定價(jià)方法不適用于作為驗(yàn)證佳通輪胎關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)方法，交易凈利潤(rùn)法優(yōu)勢(shì)明顯且具有合理性最為適合。

（4）可比性利潤(rùn)水平分析。一是明確被驗(yàn)證主體。佳通輪胎公司因與關(guān)聯(lián)公司交易中持有的無(wú)形資產(chǎn)相對(duì)較少，執(zhí)行的功能較為簡(jiǎn)單且有限，并且利潤(rùn)水平能得以判斷，可從市場(chǎng)中取得有關(guān)的可比信息?；诖?，本文以佳通輪胎公司作為本報(bào)告的被驗(yàn)證主體，以此評(píng)估關(guān)聯(lián)交易是否滿足獨(dú)立交易原則。二是搜索可比企業(yè)。為提高搜索結(jié)果的有效性與可靠性，將搜索范圍縮小至2015—2017年A股上市企業(yè)，并且可比性應(yīng)體現(xiàn)公司的產(chǎn)品與執(zhí)行的功能具有相似性。被視為可比性企業(yè)應(yīng)滿足幾點(diǎn)要求：首先，應(yīng)是充分體現(xiàn)我國(guó)市場(chǎng)的可比利潤(rùn)的中國(guó)企業(yè)；其次，企業(yè)執(zhí)行相類(lèi)似的功能；最后，企業(yè)生產(chǎn)相似或相同的產(chǎn)品。佳通輪胎是汽車(chē)零部件公司，因此，將可比行業(yè)確定為我國(guó)的汽車(chē)零部件公司，利用同花順數(shù)據(jù)庫(kù)搜索符合可比性標(biāo)準(zhǔn)，剔除財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)不全或異常的A股上市企業(yè)，以下為可比公司的具體篩選環(huán)節(jié)與可比公司數(shù)量。三是可比企業(yè)利潤(rùn)水平指標(biāo)選擇。鑒于我國(guó)轉(zhuǎn)移定價(jià)法相關(guān)法律法規(guī)，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率、貝里比率、完全成本加成率以及資產(chǎn)收益率是交易凈利潤(rùn)法選用的具體財(cái)務(wù)指標(biāo)，因此，將對(duì)四種指標(biāo)依次展開(kāi)分析：首先，針對(duì)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率指標(biāo)的分析。該指標(biāo)主要反映公司銷(xiāo)售收入與經(jīng)營(yíng)收益間的關(guān)系，即銷(xiāo)售類(lèi)型的公司更為適用。營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率與資產(chǎn)收益率指標(biāo)相比，前者對(duì)于對(duì)象與可比企業(yè)間的功能差異無(wú)法有效衡量，并且財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)具有可比性是選取合適利潤(rùn)水平指標(biāo)的首要考慮因素。因公司資產(chǎn)折舊水平存在差異，利潤(rùn)表與資產(chǎn)負(fù)債表相比，前者易于比較且可靠性更高，綜合以上分析，作為衡量利潤(rùn)水平的指標(biāo)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率更為適用。其次，針對(duì)貝里比率指標(biāo)的分析。該指標(biāo)反映公司具有附加價(jià)值的成本與毛利水平間的關(guān)系，貝里比率通常在公司主營(yíng)業(yè)務(wù)成本不作為經(jīng)濟(jì)利益產(chǎn)生的基礎(chǔ)時(shí)被采用。貝里比率與營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率分析過(guò)程相類(lèi)似。與營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率存在差異貝里比率易受主營(yíng)業(yè)務(wù)成本核算時(shí)采用的會(huì)計(jì)政策的影響，例如同一項(xiàng)成本可能是營(yíng)業(yè)費(fèi)用，亦可能是主營(yíng)業(yè)務(wù)成本，不同的會(huì)計(jì)政策下成本有所差異。對(duì)象與可比公司采用的會(huì)計(jì)核算方式不同時(shí)，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率可靠性高于貝里比率。再次，針對(duì)完全成本加成率指標(biāo)的分析。該指標(biāo)在衡量關(guān)聯(lián)服務(wù)交易時(shí)優(yōu)勢(shì)更為突出，究其原因在于關(guān)聯(lián)方在此類(lèi)交易中發(fā)生的款項(xiàng)數(shù)會(huì)充分體現(xiàn)于銷(xiāo)售收入科目中。成本加成率較好地避免了營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率因關(guān)聯(lián)交易因素使得對(duì)象的檢驗(yàn)結(jié)果可靠性降低問(wèn)題。最后，針對(duì)資產(chǎn)收益率指標(biāo)的分析。與貝里比率與營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率指標(biāo)相比，采用該指標(biāo)反映關(guān)聯(lián)方與可比企業(yè)對(duì)于執(zhí)行功能的要求較少，而財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)具有可比性是選取合適利潤(rùn)水平指標(biāo)的首要考慮因素。因此，貝里比率與營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率相較于資產(chǎn)收益率更適合作為利潤(rùn)水平指標(biāo)。佳通輪胎公司主營(yíng)業(yè)務(wù)范圍涉及輪胎、輪胎輔材料的生產(chǎn)與銷(xiāo)售，橡膠工業(yè)專(zhuān)用設(shè)備生產(chǎn)等內(nèi)容，因此，作為比較的利潤(rùn)率指標(biāo)選取了完全成本加成率進(jìn)行核算，能有效推斷出公司執(zhí)行的功能及承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)與取得的利潤(rùn)回報(bào)是否相適配。四是可比性分析。對(duì)可比企業(yè)完全成本加成率利用四分位法進(jìn)行分析，并得出上、下四分位區(qū)間。若佳通輪胎公司的指標(biāo)值置于中四分位區(qū)間或以上則視為滿足獨(dú)立交易原則；若下四分位遠(yuǎn)超過(guò)佳通輪胎企業(yè)的完全成本加成率，則認(rèn)為佳通輪胎公司的利潤(rùn)偏低，具體如表3所示。通過(guò)計(jì)算2015—2017年佳通輪胎企業(yè)完全成本加成率，發(fā)現(xiàn)數(shù)值遠(yuǎn)小于可比企業(yè)的下四分位值，進(jìn)一步表明佳通輪胎企業(yè)利潤(rùn)處于較低水平。從整體而言，佳通輪胎與同行業(yè)可比企業(yè)針對(duì)利潤(rùn)回報(bào)的比較發(fā)現(xiàn)，佳通輪胎公司執(zhí)行的功能及承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)與利潤(rùn)回報(bào)不相適配，擁有轉(zhuǎn)移利潤(rùn)的動(dòng)機(jī)較強(qiáng)，公司轉(zhuǎn)移定價(jià)存在較大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

三、關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的防范

通過(guò)對(duì)佳通輪胎公司關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的研究發(fā)現(xiàn)，2015—2017年的完全成本加成率小于可比企業(yè)的下四分位值，意味著公司總體利潤(rùn)呈現(xiàn)較低水平，公司因此極有可能存在轉(zhuǎn)移利潤(rùn)的不良動(dòng)機(jī)，在一定程度上增大了企業(yè)轉(zhuǎn)移定價(jià)的調(diào)查與調(diào)整風(fēng)險(xiǎn)。為有效降低關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，將從以下層面予以防范：首先，了解經(jīng)濟(jì)環(huán)境及稅法法律環(huán)境。穩(wěn)定市場(chǎng)環(huán)境與完善的稅收制度政策將有效降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，只有了解并掌握市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境與稅法法規(guī)，并結(jié)合企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、執(zhí)行功能等層面，才能提出針對(duì)性強(qiáng)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范舉措。轉(zhuǎn)移定價(jià)行為涉及業(yè)務(wù)范疇較為廣泛，對(duì)企業(yè)相關(guān)人員知識(shí)面要求較為嚴(yán)格，因此，佳通輪胎公司應(yīng)強(qiáng)化稅務(wù)法律法規(guī)以及轉(zhuǎn)移定價(jià)相關(guān)知識(shí)的培訓(xùn)，加強(qiáng)公司財(cái)務(wù)部門(mén)、業(yè)務(wù)部門(mén)以及管理部門(mén)的專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)與技術(shù)水平，運(yùn)用合理有效的評(píng)估方法判斷轉(zhuǎn)移定價(jià)風(fēng)險(xiǎn)，以此為基礎(chǔ)制定相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)防范及應(yīng)對(duì)措施，最大程度降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。其次，借鑒國(guó)外預(yù)約定價(jià)安排的方式。稅務(wù)機(jī)關(guān)與公司共同合作應(yīng)對(duì)轉(zhuǎn)移定價(jià)存在的潛在爭(zhēng)議與突出問(wèn)題，提前解決轉(zhuǎn)移定價(jià)的爭(zhēng)議與難題，有效降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)即為預(yù)約定價(jià)安排。作為國(guó)外轉(zhuǎn)移定價(jià)風(fēng)險(xiǎn)防范最為普遍的手段，主動(dòng)與利益方、稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通、預(yù)先準(zhǔn)備所需數(shù)據(jù)資料是最為關(guān)鍵的環(huán)節(jié)[6]。針對(duì)佳通輪胎公司而言，在申請(qǐng)預(yù)約定價(jià)安排前應(yīng)判斷是否滿足申請(qǐng)標(biāo)準(zhǔn)，通過(guò)對(duì)公司2015—2017年關(guān)聯(lián)交易數(shù)據(jù)分析發(fā)現(xiàn)三年關(guān)聯(lián)交易金額合計(jì)數(shù)遠(yuǎn)超過(guò)4100萬(wàn)元，符合申請(qǐng)標(biāo)準(zhǔn)。之后由佳通輪胎公司書(shū)面申請(qǐng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的預(yù)備會(huì)談，公司應(yīng)預(yù)先準(zhǔn)備好近年度的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)資料；公司所處汽車(chē)零配件行業(yè)的市場(chǎng)情況與未來(lái)發(fā)展方向；詳述公司執(zhí)行功能與承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)并注意兩者間的匹配等內(nèi)容。公司應(yīng)盡量達(dá)成預(yù)約定價(jià)安排，以規(guī)避納稅調(diào)整與稅收處罰，與此同時(shí)，公司還需培養(yǎng)更多高素質(zhì)專(zhuān)門(mén)人才，增強(qiáng)轉(zhuǎn)移定價(jià)的實(shí)務(wù)能力。若公司與稅務(wù)機(jī)關(guān)就會(huì)談達(dá)成統(tǒng)一意見(jiàn)時(shí)，佳通輪胎可向稅務(wù)機(jī)關(guān)提交談簽意向的申請(qǐng)草案，進(jìn)而展開(kāi)協(xié)商工作。為提高草案通過(guò)率，佳通輪胎公司應(yīng)基于稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定調(diào)整定價(jià)原則，提供相符合的數(shù)據(jù)資料，準(zhǔn)備滿足合規(guī)性要求的同期資料，并向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供與自身關(guān)聯(lián)交易狀況相關(guān)的報(bào)告及說(shuō)明，達(dá)到降低轉(zhuǎn)移定價(jià)涉稅風(fēng)險(xiǎn)的目的。

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作者：李芳 單位：河南省森林航空消防站