國際稅收的認(rèn)識精選(九篇)

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第1篇：國際稅收的認(rèn)識范文

一、我國個人所得稅收入現(xiàn)狀（一）2006-2016年個人所得稅收入增長較快2006-2016年，隨著居民生活水平的提高，全國個人所得稅收入增長較快，由2006年的1418.04億元增長到2016年130354億元，年均增長15.19%。個人所得稅收入呈以下三大特征：一是受三次調(diào)增工資、薪金免征額影響，2006、2009、2012 年個人所得稅同比增幅明顯下滑；二是由于年終獎金發(fā)放及匯繳清算等原因，1 季度個人所得稅收入集中度較大，2003年1季度是全年按季平均的1.07倍，2016年增至1.25倍。三是個人所得稅中工資薪金所得占比較高，2016年占比高達(dá)62.66%。（二）高效入庫流程保證了個人所得稅收入及時入庫為保證個稅收入的完整、準(zhǔn)確、及時入庫，現(xiàn)已形成一套完成的征管制度，在審核、稽查環(huán)節(jié)，稅務(wù)機(jī)關(guān)主要通過現(xiàn)場審核、事后檢查、稅源代扣代繳。在預(yù)算資金入庫環(huán)節(jié)，納稅人根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)開據(jù)的稅票通過商業(yè)銀行劃款，商業(yè)銀行將稅款通過橫向聯(lián)網(wǎng)系統(tǒng)繳入國庫，待稅務(wù)機(jī)關(guān)核對資金信息無誤后，稅款正式入庫。 （三）我國個稅由地方稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收，收入由中央與地方分成根據(jù)國務(wù)院所得稅分享改革方案，我國個人所得稅由中央與地方按比例分享，2002 年分享比例為50%：50%，2003年以后各分享60%、40%。征收管理方面，地方稅務(wù)局為個人所得稅主管部門，除儲蓄存款利息所得稅由國家稅務(wù)局征收外，其他個人所得稅均由地方稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收。（四）滯納金、罰款收入較少，且占個稅比例大幅下降，反映居民納稅意識有所提高我國稅收征管法規(guī)定，對未按規(guī)定期限繳納稅款的，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。對納稅人不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款。近十年來，在納稅宣傳和稅收懲罰約束下，居民的納稅意識逐步提高。二、存在的主要問題（一）個人所得稅調(diào)節(jié)收入再分配效果欠佳個人所得稅作為政府調(diào)節(jié)收入分配的重要手段，目前并未能發(fā)揮較好效果。一是我國個人所得稅覆蓋面低，難以發(fā)揮調(diào)節(jié)收入分配的作用。據(jù)統(tǒng)計，2015 年全國繳納個稅人數(shù)還不到2800萬，占全國總?cè)丝诒壤坏?%；二是我國個人所得稅的設(shè)計是高薪酬者多納稅，但是高薪酬者往往不是高收入者，這樣的制度設(shè)計使個人所得稅的收入調(diào)節(jié)功能大打折扣。三是分類征收方式使高收入者容易通過收入歸類來避稅，減弱個稅調(diào)節(jié)效應(yīng)。（二）現(xiàn)行征管稽核制度效率較低一是由于缺乏完整的個人納稅信息數(shù)據(jù)庫，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以發(fā)現(xiàn)納稅人是否存在偷稅漏稅行為，申報資料的真實程度取決于申報人的納稅意識。二是受制于事后檢查的滯后性、小范圍性，降低了稅源扣繳的違約成本。三是在現(xiàn)行分類征收方式下，對年終申報清算多為“少補(bǔ)”，納稅人缺乏“多退”的申報動力，加之缺乏相應(yīng)的制衡機(jī)制，征收效率較低。

（三）預(yù)算科目的粗化，不利于對稅源類別的分析在政府收支分類科目中，個人所得稅收入科目分為儲蓄存款利息所得稅、軍隊個人所得稅、其他個人所得稅、個人所得稅稅款滯納金及罰款收入四個明細(xì)項目，而反映收入來源的工資薪金、勞務(wù)報酬等個人所得稅收入全部涵蓋在“其他個人所得稅”科目中。預(yù)算科目不夠細(xì)化，不能準(zhǔn)確反映個稅收入的來源，不利于掌握稅源的基本情況，也不利于預(yù)算收入的透明化。（四）對個人所得稅的征收未考慮物價指數(shù)的變動自1980年我國開征個人所得稅以來，對工資薪金所得起征點調(diào)整了三次，且最長時隔為25年。這種階梯式增長方式，由于未考慮到物價指數(shù)的變化給個人收入帶來的影響，無形中加大或縮小了個人購買力，可能造成在現(xiàn)行稅制未改變的情況下，因為物價的變動而使個人所得稅稅負(fù)增大或減小，也易造成在起征點變化的次年，個人所得稅收入入庫金額驟減，不利于預(yù)算收入的連續(xù)性。（五）中央與地方分成不利于個稅的綜合管理目前，我國個人所得稅屬共享稅，這樣的稅制安排可能存在一定的缺陷。一是各地方為爭奪稅源而人為設(shè)置障礙，阻礙人力資本在全國范圍內(nèi)的充分自由流動。二是個人所得稅的收入再分配功能和自動穩(wěn)定器功能在中央統(tǒng)一安排調(diào)度下才能更有效地發(fā)揮。三是目前個人所得稅收入主要由地方稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)征收，但地方政府卻只分享收入中的小部分，不利于刺激地方征管技術(shù)的提升。

三、政策建議（一）加快綜合與分類稅制改革，發(fā)揮個人所得稅調(diào)節(jié)收入分配職能借鑒國際經(jīng)驗，應(yīng)逐步建立綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅稅制。一是在目前的征管技術(shù)手段下，仍以分類征收為主，按工資薪金、勞務(wù)收入等實行稅源預(yù)扣，保證大部分稅收先行入庫。二是先分類后綜合，全年累計后匯總清算，適當(dāng)將醫(yī)療支出、住房支出等納入稅收抵免范圍，最后多退少補(bǔ)。三是對一部分特殊收入項目可以單獨進(jìn)行征收，不考慮在綜合申報范圍內(nèi)。（二）加快個人納稅信息聯(lián)網(wǎng)建設(shè)，提高個人所得稅征收效率一是盡快實現(xiàn)個人納稅信息聯(lián)網(wǎng)，提高對個人所得稅繳納的監(jiān)督制衡力度。二是以聯(lián)網(wǎng)系統(tǒng)為基礎(chǔ)，開發(fā)收入分析軟件，對個稅申報金額進(jìn)行稽核、審查。三是提高偷稅、漏稅處罰力度，將處罰信息納入個人征信系統(tǒng)，增加個人違約成本。

（三）細(xì)化個稅預(yù)算科目，反映收入來源情況建議按個人所得來源，將“其他個人所得稅”細(xì)化為工資薪金個人所得稅、勞務(wù)報酬個人所得稅、稿酬個人所得稅等11項。細(xì)化科目既有利于提高預(yù)算報表的質(zhì)量，也有利于反映個人所得稅收入項目變化情況，為下一步改革提供數(shù)據(jù)支撐。（四）根據(jù)國內(nèi)經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況，實行起征點按年調(diào)整建議對個人所得稅起征點實行按年調(diào)整，其所使用的指數(shù)可以是物價變化指數(shù)或其他反映經(jīng)濟(jì)變化情況的指標(biāo)，在充分考慮貨幣實際購買力情況下再行征收個人所得稅，從而避免個人所得稅征收對居民收入的扭曲影響，有利于提高個人所得稅對收入調(diào)節(jié)能力。

（五）將個人所得稅改為由國稅征收并加大地方分享比例建議將個人所得稅改由國家稅務(wù)局進(jìn)行征收，以防止稅收流失。同時，在目前的分成基礎(chǔ)上，通過直接分成或轉(zhuǎn)移支付方式，適當(dāng)增加地方個人所得稅收入分享比例，以調(diào)動地方參與改革的積極性。

第2篇：國際稅收的認(rèn)識范文

關(guān)鍵詞：國際稅收；雙語教學(xué)；教學(xué)方法改革；創(chuàng)新；教學(xué)資源庫建設(shè)

中圖分類號：G642 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1009-0118（2012）06-0132-03

《國際稅收》是財稅專業(yè)本科生或研究生的專業(yè)主干課程。上海金融學(xué)院近幾年對該課程實施中英雙語教學(xué)，取得一定經(jīng)驗，也面臨一些挑戰(zhàn)，需要進(jìn)一步改革和創(chuàng)新。本文分析我國當(dāng)前《國際稅收》雙語教學(xué)的現(xiàn)狀，并結(jié)合上海金融學(xué)院的雙語教學(xué)改革實踐，提出了《國際稅收》雙語教學(xué)的改革創(chuàng)新設(shè)想。

一、《國際稅收》實行雙語教學(xué)的必要性

《國際稅收》雙語教學(xué)的必要性，主要體現(xiàn)在三個方面，即經(jīng)濟(jì)全球化的客觀要求、教育改革和發(fā)展的必然要求、國際化財稅人才培養(yǎng)的現(xiàn)實需要。

（一）是經(jīng)濟(jì)全球化發(fā)展的客觀要求

經(jīng)濟(jì)全球化作為當(dāng)今的時代背景，日益深刻地影響著中國政治、經(jīng)濟(jì)、社會、文化以及高等教育的改革和發(fā)展，國際化已經(jīng)成為高等教育最為顯著的特征之一，而培養(yǎng)具有國際視野、創(chuàng)新能力的高素質(zhì)人才亦成為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化的必然選擇?？梢?，各高校的教學(xué)目的、教學(xué)目標(biāo)、教學(xué)內(nèi)容、教學(xué)方法和教學(xué)手段的改革，都是在經(jīng)濟(jì)全球化背景之下一項廣泛、深入而艱巨的任務(wù)［1］。

2001年教育部頒布的《關(guān)于加強(qiáng)高等學(xué)校本科教學(xué)工作提高質(zhì)量的若干意見》明確提出：“為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化和科技革命的挑戰(zhàn)，本科教育要創(chuàng)造條件使用英語等外語進(jìn)行公共課和專業(yè)課教學(xué)?！痹擁椧庖娛沟迷谖覈笠?guī)模展開和推進(jìn)雙語教學(xué)成為可能和必需?！秶H稅收》因其產(chǎn)生背景的國際化、理論體系的國際化、規(guī)則案例的國際化而成為一門雙語教學(xué)課程亦是必然。

（二）是教育改革和發(fā)展的必然要求

教育對外開放是教育改革和發(fā)展的推動力。教育對外開放其核心是以“教育要面向現(xiàn)代化、面向世界、面向未來”為指導(dǎo)，以經(jīng)濟(jì)全球化為背景，以培養(yǎng)有國際意識、國際交往能力、國際競爭能力的人為目標(biāo)，其實踐路徑主要包括學(xué)生跨境流動、教師學(xué)者跨境流動、學(xué)術(shù)思想的跨境流動、不同國家之間的院校合作等等［2］，而雙語教學(xué)因能貫穿于上述路徑始終而成為一個有效的國際化載體。

對于上海而言，推動教育國際化是上海建設(shè)現(xiàn)代化國際大都市的必然選擇?！渡虾Ｊ兄虚L期教育改革和發(fā)展規(guī)劃綱要》明確提出“要進(jìn)一步擴(kuò)大教育對外開放，加強(qiáng)教育國際交流與合作，大力培養(yǎng)國際化人才，提升上海國際化水平”［3］。這就尤其要通過加強(qiáng)雙語教學(xué)，提升學(xué)生的國際語言交流能力和國際市場的競爭力。

（三）是培養(yǎng)國際化財稅專業(yè)人才的現(xiàn)實需要

對國際化財稅專業(yè)人才的不能僅僅理解為能講外語、熟悉國外環(huán)境來理解。從個體的視角，是看個人的能力和素質(zhì)，能不能適應(yīng)國際市場競爭、就業(yè)市場競爭的需要，能不能在國門內(nèi)外適應(yīng)市場創(chuàng)造價值；而從學(xué)校來看，就是能不能構(gòu)建一個國際化財稅專業(yè)人才培養(yǎng)的環(huán)境［4］。這就需要學(xué)校設(shè)計出符合科學(xué)合理的雙語教學(xué)體系，《國際稅收》則是這個體系中的首選雙語課程。

《國際稅收》雙語課程的開設(shè)，并非專業(yè)教學(xué)和語言教學(xué)的簡單組合。語言作為知識的載體，在雙語教學(xué)的課堂上，語言已經(jīng)從一種工具變?yōu)橐环N思想，一種知識庫。財稅專業(yè)學(xué)生通過英語這個媒介，通過專業(yè)知識的學(xué)習(xí)，可以閱讀國外原版的書籍、論文和研究報告，可以掌握國外先進(jìn)的理論和實踐，可以拓展國際視野擁有世界人文情懷。

二、《國際稅收》雙語教學(xué)存在的問題

《國際稅收》雙語教學(xué)的現(xiàn)狀并不容樂觀，無法較好地滿足在經(jīng)濟(jì)全球化背景之下對國際化財稅專業(yè)人才以及留學(xué)生培養(yǎng)的需要。存在的主要問題主要如下：

（一）雙語教學(xué)的質(zhì)量受到師資水平的限制

雙語教學(xué)要求雙語教師不僅要具備較強(qiáng)的專業(yè)知識，還有擁有良好的外語能力和扎實的教學(xué)能力。但當(dāng)下制約雙語教師的瓶頸是外語專業(yè)教師缺乏的是專業(yè)知識，專業(yè)教師缺乏的外語口頭表達(dá)和思維。各高校教授《國際稅收》雙語教師雖然一般都具有碩士、博士學(xué)位，專業(yè)基礎(chǔ)比較扎實，并有一定英語基礎(chǔ)，但這些教師絕大多數(shù)沒有一年以上國外的學(xué)習(xí)或工作經(jīng)歷，英語能力并不全面，閱讀能力強(qiáng)而聽說能力弱，對國際經(jīng)濟(jì)、西方社會的了解僅來自于媒體或有限的閱讀，很難在教學(xué)中將《國際稅收》中所依托的國際背景、所伴隨的國際經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢講解透徹。同時，《國際稅收》課程中有大量的國際雙重征稅、國際逃避稅案例，各高校教師普遍缺乏在實務(wù)部門、跨國公司、中介機(jī)構(gòu)的工作經(jīng)驗或掛職經(jīng)歷，對案例的掌握仍然是紙上談兵，難以案例的來龍去脈講解清楚。所有這些都嚴(yán)重制約了《國際稅收》雙語課程的質(zhì)量。

（二）雙語教學(xué)的效果受制于學(xué)生的專業(yè)基礎(chǔ)和英語水平

學(xué)生作為雙語教學(xué)的主體和接受者，其接受能力直接影響教學(xué)效果?！秶H稅收》要達(dá)到良好的教學(xué)效果，不僅需要學(xué)生有較為扎實的理論基礎(chǔ)，還需要學(xué)生具備一定的英語水平。從理論基礎(chǔ)來看，《國際稅收》需要有相關(guān)的先導(dǎo)課程，如財政學(xué)、稅收學(xué)、外國稅制、經(jīng)濟(jì)法等。學(xué)生掌握上述課程的基礎(chǔ)上再學(xué)習(xí)《國際稅收》，才可能起到有源可追有本可溯的效果。但目前就現(xiàn)實情況來看，各高校針對財稅本學(xué)生的教學(xué)效果可能因?qū)W生前期理論基礎(chǔ)不扎實、理解能力薄弱的原因無法保證，而對非本專業(yè)的如會計、國際貿(mào)易、國際商務(wù)的學(xué)生開設(shè)，其效果更是無法保障。同時，該課程還要求學(xué)生熟悉相關(guān)術(shù)語的英文表述，并具有較強(qiáng)的對相關(guān)專業(yè)知識的英文理解和表達(dá)能力。但我國雖然一直重視英語教學(xué)，長期形成了注重讀寫能力，忽視聽說能力的教學(xué)模式，這使得學(xué)生在接受英文的專業(yè)知識時困難重重。另外，因各地區(qū)的英語教學(xué)水平差異很大，學(xué)生的英語水平也參差不齊，課程設(shè)計凸顯得相當(dāng)困難。而英語水平較低的學(xué)生，大量陌生信息的涌入成為他們閱讀和理解的障礙，甚至產(chǎn)生厭學(xué)心理，極大地影響了雙語教學(xué)的效果。

（三）雙語教學(xué)的內(nèi)容受到教學(xué)資料的制約

雙語教材是雙語教學(xué)的核心教學(xué)資源，是實施雙語教學(xué)的重要基礎(chǔ)。目前，國內(nèi)相關(guān)《國際稅收》的教材主要有兩類，一類是中文版教材，這類教材自成體系，其中不乏許多優(yōu)秀的教材，諸如葛惟喜、朱青、楊斌、方衛(wèi)平等編著的各類《國際稅收》教材，其編著的體系脈絡(luò)相近，側(cè)重點各不相同，可以較好地滿足教學(xué)需求，起到很好的互補(bǔ)作用，但是該類教材盡管對部分專業(yè)術(shù)語進(jìn)行了英語標(biāo)注，但畢竟是中文教材，難以滿足雙語教學(xué)的需要。另一類是英文原版教材，如Brian J．Arnold and Michael J． McIntyre．編寫的International Tax Primer（2nd edition．ASPEN Publishers， INC．， New York， New York,，U．S．A，2004）等。但由于思維習(xí)慣的不同，原版教材在內(nèi)容編排上較為零散，編排系統(tǒng)性不足，且價格昂貴，篇幅巨大，與我國開設(shè)的課程銜接不緊密，內(nèi)容不一定與教學(xué)計劃相符等缺點。從參考資料來看，UN和OECD的英文原版范本、以及兩個組織的網(wǎng)站都有豐富的國際稅收信息資源，但是由于受學(xué)生閱讀能力的限制，這些參考資料難以發(fā)揮預(yù)期的果效。

三、《國際稅收》雙語教學(xué)的改革創(chuàng)新實踐

上海金融學(xué)院自2008年2月始在全校開設(shè)《國際稅收》雙語課程，除面向財稅本專業(yè)之外，授課對象還包括：公共管理、金融學(xué)、國際金融、保險學(xué)、社會保障、會計學(xué)、國際會計、財務(wù)管理、國際貿(mào)易、國際商務(wù)等十多個專業(yè)的國內(nèi)學(xué)生和海外留學(xué)生。三年多來，通過教學(xué)團(tuán)隊的努力和學(xué)生的積極配合，開展了以下創(chuàng)新實踐。

（一）明確人才培養(yǎng)目標(biāo)，更新雙語教學(xué)理念

我校的《國際稅收》教學(xué)根據(jù)學(xué)科專業(yè)建設(shè)規(guī)劃和“應(yīng)用型、復(fù)合型、創(chuàng)新型和國際化”的“三型一化”人才培養(yǎng)特色，確立了以“應(yīng)用型財稅專業(yè)人才”的培養(yǎng)目標(biāo)，突出“以素質(zhì)為基礎(chǔ)、以能力為本、以就業(yè)為導(dǎo)向”的人才培養(yǎng)特色。以此人才培養(yǎng)目標(biāo)為依托，《國際稅收》課程以學(xué)生的基本素質(zhì)和應(yīng)用能力培養(yǎng)為主線，以專業(yè)知識學(xué)習(xí)為主兼顧英文學(xué)習(xí)目標(biāo)，使學(xué)生熟練掌握經(jīng)濟(jì)全球化下國際稅收的基礎(chǔ)理論，國際慣例與國際準(zhǔn)則，了解國際稅收學(xué)科領(lǐng)域的前沿問題，能夠運用國際稅收的基本理論分析現(xiàn)行稅收政策和制度；促進(jìn)學(xué)生結(jié)合專業(yè)知識強(qiáng)化對第二語言的學(xué)習(xí)和實際運用，進(jìn)而拓寬學(xué)生專業(yè)學(xué)習(xí)和交流的界面，同時培養(yǎng)學(xué)生認(rèn)識問題、分析問題和解決問題的能力。我們最終的落腳點是兩種語言的學(xué)習(xí)既是對專業(yè)知識的掌握與應(yīng)用，也是對兩種社會文化、語言、思維習(xí)慣差異的熟悉與了解。

（二）突出教學(xué)設(shè)計，改革教學(xué)方法

在教學(xué)設(shè)計上，《國際稅收》突出“四個結(jié)合”，即理論與實踐相結(jié)合，教材與前沿相結(jié)合、教師傳授與學(xué)生參與相結(jié)合、個體教學(xué)與團(tuán)隊合作相結(jié)合。為了突出應(yīng)用型人才的培養(yǎng)目標(biāo)，我們增加了課程中的實驗實踐教學(xué)內(nèi)容，重點選擇了稅收管轄權(quán)、國際雙重征稅及其減除、轉(zhuǎn)讓定價、國際稅收競爭四個項目，作為實踐教學(xué)項目，引導(dǎo)學(xué)生積極參與其中，通過如下流程設(shè)計，即課堂確定教學(xué)主題學(xué)生查閱相關(guān)資料小組討論寫出項目論文進(jìn)行課堂交流小組修改并提交項目論文，達(dá)到培養(yǎng)學(xué)生創(chuàng)新思維和獨立分析問題、解決問題的能力的目的。

在教學(xué)方法上靈活運用啟發(fā)式、討論式、互動式、情景式等教學(xué)方法，力求從多角度、多層面提高學(xué)生的分析問題和解決問題的能力。教學(xué)中教師根據(jù)具體情況，進(jìn)行案例教學(xué)、課堂討論、教學(xué)演示、專項研究、小組實踐等。同時推廣現(xiàn)代信息技術(shù)在日常教學(xué)中的應(yīng)用，教學(xué)團(tuán)隊注重多媒體技術(shù)在課堂教學(xué)中的運用，制作了素材豐富的多媒體教學(xué)課件。一方面采用典型的講授型模式進(jìn)行常規(guī)教學(xué)：播放課件創(chuàng)設(shè)情境教師講授提出問題學(xué)生思考討論教師歸納總結(jié)。另一方面采用案例視頻教學(xué)型模式：利用多媒體呈現(xiàn)案例視頻引出問題教師引導(dǎo)學(xué)生分析案例，解決問題學(xué)生網(wǎng)上瀏覽、分析其它相關(guān)案例師生共同歸納總結(jié)。案例的遴選采取中外結(jié)合的辦法，既有國外經(jīng)典案例，又有中國國際稅收實務(wù)的案例，以使學(xué)生能夠發(fā)揮主觀能動性，對知識點更好地加以理解和把握，從而提高綜合分析和解決國際稅收問題的能力。而在進(jìn)行專項研究時，為充分發(fā)揮學(xué)生的能動性，引導(dǎo)學(xué)生積極參與其中，采用了主題探究型模式：確定研究主題制定研究計劃，明確小組成員分工搜集網(wǎng)絡(luò)資源網(wǎng)上協(xié)商研討完成研究報告匯報研究成果師生評價總結(jié)。

（三）注重教材選擇，精選教學(xué)內(nèi)容

為了使學(xué)生更好地運用和掌握相關(guān)知識，本課程選用了國內(nèi)反響較好的人大版教材，同時輔之以英文原版教材，二者結(jié)合使用。由于《國際稅收》是研究跨國國際稅收關(guān)系的一門課程，其研究領(lǐng)域既涉及到經(jīng)濟(jì)理論，又涉及到國際稅收的法律、法規(guī)，還涉及到國際稅收的實踐，且該課程采用雙語授課，目的是培養(yǎng)既懂專業(yè)又懂外語的國際性人才、以適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展所需要的對復(fù)合型人才的需求。因此，針對實際教學(xué)需要，我們已著手英文教材的編寫工作，在參考國內(nèi)外相關(guān)教材的基礎(chǔ)上，按照國內(nèi)較為成熟的內(nèi)容體系，采用全英文編寫，既可以保證教材編寫體系的完整，同時又可以保證英文教學(xué)的需要，且相較于購買原版教材，經(jīng)濟(jì)實用。我們已在近幾年的教學(xué)中將部分在編教材內(nèi)容添加到日常教學(xué)中，學(xué)生反響較好。

在教學(xué)內(nèi)容的選擇上，一方面沿襲以往對基礎(chǔ)理論的重視，積極引進(jìn)國內(nèi)外最新的基礎(chǔ)理論和研究成果來更新和深化教學(xué)內(nèi)容，夯實學(xué)生的理論基礎(chǔ)；另一方面根據(jù)課程實務(wù)性較強(qiáng)的特點，增加案例教學(xué)，尤其對一些真實案例進(jìn)行分析，從而提高課程內(nèi)容的實用性和可操作性，同時也可以調(diào)動學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣。同時為了拓寬學(xué)生的研究視野，教學(xué)團(tuán)隊正著手該課程教學(xué)資源庫的建立，一方面多方收集國外最新的文獻(xiàn)資料，《國際稅收》雙語教學(xué)改革與創(chuàng)新探討

申 燕 王 瑩

（上海金融學(xué)院財稅與公共管理學(xué)院，上海 200061）

摘 要：《國際稅收》課程實行雙語教學(xué)很有必要。要提高《國際稅收》雙語教學(xué)的水平，需要進(jìn)一步明確人才培養(yǎng)目標(biāo)更新雙語教學(xué)理念；突出教學(xué)設(shè)計，改革教學(xué)方法；注重教材選擇，精選教學(xué)內(nèi)容，編好英語配套教材；完善適應(yīng)雙語教學(xué)的課程評價體系；建設(shè)好從事雙語教學(xué)的師資隊伍。

關(guān)鍵詞：國際稅收；雙語教學(xué)；教學(xué)方法改革；創(chuàng)新；教學(xué)資源庫建設(shè)

中圖分類號：G642 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1009-0118（2012）06-0132-03

《國際稅收》是財稅專業(yè)本科生或研究生的專業(yè)主干課程。上海金融學(xué)院近幾年對該課程實施中英雙語教學(xué)，取得一定經(jīng)驗，也面臨一些挑戰(zhàn)，需要進(jìn)一步改革和創(chuàng)新。本文分析我國當(dāng)前《國際稅收》雙語教學(xué)的現(xiàn)狀，并結(jié)合上海金融學(xué)院的雙語教學(xué)改革實踐，提出了《國際稅收》雙語教學(xué)的改革創(chuàng)新設(shè)想。

一、《國際稅收》實行雙語教學(xué)的必要性

《國際稅收》雙語教學(xué)的必要性，主要體現(xiàn)在三個方面，即經(jīng)濟(jì)全球化的客觀要求、教育改革和發(fā)展的必然要求、國際化財稅人才培養(yǎng)的現(xiàn)實需要。

（一）是經(jīng)濟(jì)全球化發(fā)展的客觀要求

經(jīng)濟(jì)全球化作為當(dāng)今的時代背景，日益深刻地影響著中國政治、經(jīng)濟(jì)、社會、文化以及高等教育的改革和發(fā)展，國際化已經(jīng)成為高等教育最為顯著的特征之一，而培養(yǎng)具有國際視野、創(chuàng)新能力的高素質(zhì)人才亦成為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化的必然選擇?？梢?，各高校的教學(xué)目的、教學(xué)目標(biāo)、教學(xué)內(nèi)容、教學(xué)方法和教學(xué)手段的改革，都是在經(jīng)濟(jì)全球化背景之下一項廣泛、深入而艱巨的任務(wù)［1］。

2001年教育部頒布的《關(guān)于加強(qiáng)高等學(xué)校本科教學(xué)工作提高質(zhì)量的若干意見》明確提出：“為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化和科技革命的挑戰(zhàn)，本科教育要創(chuàng)造條件使用英語等外語進(jìn)行公共課和專業(yè)課教學(xué)?！痹擁椧庖娛沟迷谖覈笠?guī)模展開和推進(jìn)雙語教學(xué)成為可能和必需?！秶H稅收》因其產(chǎn)生背景的國際化、理論體系的國際化、規(guī)則案例的國際化而成為一門雙語教學(xué)課程亦是必然。

（二）是教育改革和發(fā)展的必然要求

教育對外開放是教育改革和發(fā)展的推動力。教育對外開放其核心是以“教育要面向現(xiàn)代化、面向世界、面向未來”為指導(dǎo)，以經(jīng)濟(jì)全球化為背景，以培養(yǎng)有國際意識、國際交往能力、國際競爭能力的人為目標(biāo)，其實踐路徑主要包括學(xué)生跨境流動、教師學(xué)者跨境流動、學(xué)術(shù)思想的跨境流動、不同國家之間的院校合作等等［2］，而雙語教學(xué)因能貫穿于上述路徑始終而成為一個有效的國際化載體。

對于上海而言，推動教育國際化是上海建設(shè)現(xiàn)代化國際大都市的必然選擇?！渡虾Ｊ兄虚L期教育改革和發(fā)展規(guī)劃綱要》明確提出“要進(jìn)一步擴(kuò)大教育對外開放，加強(qiáng)教育國際交流與合作，大力培養(yǎng)國際化人才，提升上海國際化水平”［3］。這就尤其要通過加強(qiáng)雙語教學(xué)，提升學(xué)生的國際語言交流能力和國際市場的競爭力。

（三）是培養(yǎng)國際化財稅專業(yè)人才的現(xiàn)實需要

對國際化財稅專業(yè)人才的不能僅僅理解為能講外語、熟悉國外環(huán)境來理解。從個體的視角，是看個人的能力和素質(zhì)，能不能適應(yīng)國際市場競爭、就業(yè)市場競爭的需要，能不能在國門內(nèi)外適應(yīng)市場創(chuàng)造價值；而從學(xué)校來看，就是能不能構(gòu)建一個國際化財稅專業(yè)人才培養(yǎng)的環(huán)境［4］。這就需要學(xué)校設(shè)計出符合科學(xué)合理的雙語教學(xué)體系，《國際稅收》則是這個體系中的首選雙語課程。

《國際稅收》雙語課程的開設(shè)，并非專業(yè)教學(xué)和語言教學(xué)的簡單組合。語言作為知識的載體，在雙語教學(xué)的課堂上，語言已經(jīng)從一種工具變?yōu)橐环N思想，一種知識庫。財稅專業(yè)學(xué)生通過英語這個媒介，通過專業(yè)知識的學(xué)習(xí)，可以閱讀國外原版的書籍、論文和研究報告，可以掌握國外先進(jìn)的理論和實踐，可以拓展國際視野擁有世界人文情懷。

二、《國際稅收》雙語教學(xué)存在的問題

《國際稅收》雙語教學(xué)的現(xiàn)狀并不容樂觀，無法較好地滿足在經(jīng)濟(jì)全球化背景之下對國際化財稅專業(yè)人才以及留學(xué)生培養(yǎng)的需要。存在的主要問題主要如下：

（一）雙語教學(xué)的質(zhì)量受到師資水平的限制

雙語教學(xué)要求雙語教師不僅要具備較強(qiáng)的專業(yè)知識，還有擁有良好的外語能力和扎實的教學(xué)能力。但當(dāng)下制約雙語教師的瓶頸是外語專業(yè)教師缺乏的是專業(yè)知識，專業(yè)教師缺乏的外語口頭表達(dá)和思維。各高校教授《國際稅收》雙語教師雖然一般都具有碩士、博士學(xué)位，專業(yè)基礎(chǔ)比較扎實，并有一定英語基礎(chǔ)，但這些教師絕大多數(shù)沒有一年以上國外的學(xué)習(xí)或工作經(jīng)歷，英語能力并不全面，閱讀能力強(qiáng)而聽說能力弱，對國際經(jīng)濟(jì)、西方社會的了解僅來自于媒體或有限的閱讀，很難在教學(xué)中將《國際稅收》中所依托的國際背景、所伴隨的國際經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢講解透徹。同時，《國際稅收》課程中有大量的國際雙重征稅、國際逃避稅案例，各高校教師普遍缺乏在實務(wù)部門、跨國公司、中介機(jī)構(gòu)的工作經(jīng)驗或掛職經(jīng)歷，對案例的掌握仍然是紙上談兵，難以案例的來龍去脈講解清楚。所有這些都嚴(yán)重制約了《國際稅收》雙語課程的質(zhì)量。

（二）雙語教學(xué)的效果受制于學(xué)生的專業(yè)基礎(chǔ)和英語水平

學(xué)生作為雙語教學(xué)的主體和接受者，其接受能力直接影響教學(xué)效果。《國際稅收》要達(dá)到良好的教學(xué)效果，不僅需要學(xué)生有較為扎實的理論基礎(chǔ)，還需要學(xué)生具備一定的英語水平。從理論基礎(chǔ)來看，《國際稅收》需要有相關(guān)的先導(dǎo)課程，如財政學(xué)、稅收學(xué)、外國稅制、經(jīng)濟(jì)法等。學(xué)生掌握上述課程的基礎(chǔ)上再學(xué)習(xí)《國際稅收》，才可能起到有源可追有本可溯的效果。但目前就現(xiàn)實情況來看，各高校針對財稅本學(xué)生的教學(xué)效果可能因?qū)W生前期理論基礎(chǔ)不扎實、理解能力薄弱的原因無法保證，而對非本專業(yè)的如會計、國際貿(mào)易、國際商務(wù)的學(xué)生開設(shè)，其效果更是無法保障。同時，該課程還要求學(xué)生熟悉相關(guān)術(shù)語的英文表述，并具有較強(qiáng)的對相關(guān)專業(yè)知識的英文理解和表達(dá)能力。但我國雖然一直重視英語教學(xué)，長期形成了注重讀寫能力，忽視聽說能力的教學(xué)模式，這使得學(xué)生在接受英文的專業(yè)知識時困難重重。另外，因各地區(qū)的英語教學(xué)水平差異很大，學(xué)生的英語水平也參差不齊，課程設(shè)計凸顯得相當(dāng)困難。而英語水平較低的學(xué)生，大量陌生信息的涌入成為他們閱讀和理解的障礙，甚至產(chǎn)生厭學(xué)心理，極大地影響了雙語教學(xué)的效果。

（三）雙語教學(xué)的內(nèi)容受到教學(xué)資料的制約

雙語教材是雙語教學(xué)的核心教學(xué)資源，是實施雙語教學(xué)的重要基礎(chǔ)。目前，國內(nèi)相關(guān)《國際稅收》的教材主要有兩類，一類是中文版教材，這類教材自成體系，其中不乏許多優(yōu)秀的教材，諸如葛惟喜、朱青、楊斌、方衛(wèi)平等編著的各類《國際稅收》教材，其編著的體系脈絡(luò)相近，側(cè)重點各不相同，可以較好地滿足教學(xué)需求，起到很好的互補(bǔ)作用，但是該類教材盡管對部分專業(yè)術(shù)語進(jìn)行了英語標(biāo)注，但畢竟是中文教材，難以滿足雙語教學(xué)的需要。另一類是英文原版教材，如Brian J．Arnold and Michael J． McIntyre．編寫的International Tax Primer（2nd edition．ASPEN Publishers， INC．， New York， New York,，U．S．A，2004）等。但由于思維習(xí)慣的不同，原版教材在內(nèi)容編排上較為零散，編排系統(tǒng)性不足，且價格昂貴，篇幅巨大，與我國開設(shè)的課程銜接不緊密，內(nèi)容不一定與教學(xué)計劃相符等缺點。從參考資料來看，UN和OECD的英文原版范本、以及兩個組織的網(wǎng)站都有豐富的國際稅收信息資源，但是由于受學(xué)生閱讀能力的限制，這些參考資料難以發(fā)揮預(yù)期的果效。

三、《國際稅收》雙語教學(xué)的改革創(chuàng)新實踐

上海金融學(xué)院自2008年2月始在全校開設(shè)《國際稅收》雙語課程，除面向財稅本專業(yè)之外，授課對象還包括：公共管理、金融學(xué)、國際金融、保險學(xué)、社會保障、會計學(xué)、國際會計、財務(wù)管理、國際貿(mào)易、國際商務(wù)等十多個專業(yè)的國內(nèi)學(xué)生和海外留學(xué)生。三年多來，通過教學(xué)團(tuán)隊的努力和學(xué)生的積極配合，開展了以下創(chuàng)新實踐。

（一）明確人才培養(yǎng)目標(biāo)，更新雙語教學(xué)理念

我校的《國際稅收》教學(xué)根據(jù)學(xué)科專業(yè)建設(shè)規(guī)劃和“應(yīng)用型、復(fù)合型、創(chuàng)新型和國際化”的“三型一化”人才培養(yǎng)特色，確立了以“應(yīng)用型財稅專業(yè)人才”的培養(yǎng)目標(biāo)，突出“以素質(zhì)為基礎(chǔ)、以能力為本、以就業(yè)為導(dǎo)向”的人才培養(yǎng)特色。以此人才培養(yǎng)目標(biāo)為依托，《國際稅收》課程以學(xué)生的基本素質(zhì)和應(yīng)用能力培養(yǎng)為主線，以專業(yè)知識學(xué)習(xí)為主兼顧英文學(xué)習(xí)目標(biāo)，使學(xué)生熟練掌握經(jīng)濟(jì)全球化下國際稅收的基礎(chǔ)理論，國際慣例與國際準(zhǔn)則，了解國際稅收學(xué)科領(lǐng)域的前沿問題，能夠運用國際稅收的基本理論分析現(xiàn)行稅收政策和制度；促進(jìn)學(xué)生結(jié)合專業(yè)知識強(qiáng)化對第二語言的學(xué)習(xí)和實際運用，進(jìn)而拓寬學(xué)生專業(yè)學(xué)習(xí)和交流的界面，同時培養(yǎng)學(xué)生認(rèn)識問題、分析問題和解決問題的能力。我們最終的落腳點是兩種語言的學(xué)習(xí)既是對專業(yè)知識的掌握與應(yīng)用，也是對兩種社會文化、語言、思維習(xí)慣差異的熟悉與了解。

（二）突出教學(xué)設(shè)計，改革教學(xué)方法

在教學(xué)設(shè)計上，《國際稅收》突出“四個結(jié)合”，即理論與實踐相結(jié)合，教材與前沿相結(jié)合、教師傳授與學(xué)生參與相結(jié)合、個體教學(xué)與團(tuán)隊合作相結(jié)合。為了突出應(yīng)用型人才的培養(yǎng)目標(biāo)，我們增加了課程中的實驗實踐教學(xué)內(nèi)容，重點選擇了稅收管轄權(quán)、國際雙重征稅及其減除、轉(zhuǎn)讓定價、國際稅收競爭四個項目，作為實踐教學(xué)項目，引導(dǎo)學(xué)生積極參與其中，通過如下流程設(shè)計，即課堂確定教學(xué)主題學(xué)生查閱相關(guān)資料小組討論寫出項目論文進(jìn)行課堂交流小組修改并提交項目論文，達(dá)到培養(yǎng)學(xué)生創(chuàng)新思維和獨立分析問題、解決問題的能力的目的。

在教學(xué)方法上靈活運用啟發(fā)式、討論式、互動式、情景式等教學(xué)方法，力求從多角度、多層面提高學(xué)生的分析問題和解決問題的能力。教學(xué)中教師根據(jù)具體情況，進(jìn)行案例教學(xué)、課堂討論、教學(xué)演示、專項研究、小組實踐等。同時推廣現(xiàn)代信息技術(shù)在日常教學(xué)中的應(yīng)用，教學(xué)團(tuán)隊注重多媒體技術(shù)在課堂教學(xué)中的運用，制作了素材豐富的多媒體教學(xué)課件。一方面采用典型的講授型模式進(jìn)行常規(guī)教學(xué)：播放課件創(chuàng)設(shè)情境教師講授提出問題學(xué)生思考討論教師歸納總結(jié)。另一方面采用案例視頻教學(xué)型模式：利用多媒體呈現(xiàn)案例視頻引出問題教師引導(dǎo)學(xué)生分析案例，解決問題學(xué)生網(wǎng)上瀏覽、分析其它相關(guān)案例師生共同歸納總結(jié)。案例的遴選采取中外結(jié)合的辦法，既有國外經(jīng)典案例，又有中國國際稅收實務(wù)的案例，以使學(xué)生能夠發(fā)揮主觀能動性，對知識點更好地加以理解和把握，從而提高綜合分析和解決國際稅收問題的能力。而在進(jìn)行專項研究時，為充分發(fā)揮學(xué)生的能動性，引導(dǎo)學(xué)生積極參與其中，采用了主題探究型模式：確定研究主題制定研究計劃，明確小組成員分工搜集網(wǎng)絡(luò)資源網(wǎng)上協(xié)商研討完成研究報告匯報研究成果師生評價總結(jié)。

（三）注重教材選擇，精選教學(xué)內(nèi)容

為了使學(xué)生更好地運用和掌握相關(guān)知識，本課程選用了國內(nèi)反響較好的人大版教材，同時輔之以英文原版教材，二者結(jié)合使用。由于《國際稅收》是研究跨國國際稅收關(guān)系的一門課程，其研究領(lǐng)域既涉及到經(jīng)濟(jì)理論，又涉及到國際稅收的法律、法規(guī)，還涉及到國際稅收的實踐，且該課程采用雙語授課，目的是培養(yǎng)既懂專業(yè)又懂外語的國際性人才、以適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展所需要的對復(fù)合型人才的需求。因此，針對實際教學(xué)需要，我們已著手英文教材的編寫工作，在參考國內(nèi)外相關(guān)教材的基礎(chǔ)上，按照國內(nèi)較為成熟的內(nèi)容體系，采用全英文編寫，既可以保證教材編寫體系的完整，同時又可以保證英文教學(xué)的需要，且相較于購買原版教材，經(jīng)濟(jì)實用。我們已在近幾年的教學(xué)中將部分在編教材內(nèi)容添加到日常教學(xué)中，學(xué)生反響較好。

在教學(xué)內(nèi)容的選擇上，一方面沿襲以往對基礎(chǔ)理論的重視，積極引進(jìn)國內(nèi)外最新的基礎(chǔ)理論和研究成果來更新和深化教學(xué)內(nèi)容，夯實學(xué)生的理論基礎(chǔ)；另一方面根據(jù)課程實務(wù)性較強(qiáng)的特點，增加案例教學(xué)，尤其對一些真實案例進(jìn)行分析，從而提高課程內(nèi)容的實用性和可操作性，同時也可以調(diào)動學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣。同時為了拓寬學(xué)生的研究視野，教學(xué)團(tuán)隊正著手該課程教學(xué)資源庫的建立，一方面多方收集國外最新的文獻(xiàn)資料，保證學(xué)生可以了解到最新的發(fā)展動態(tài)；另一方面，收集視頻素材以及動畫素材等動態(tài)教學(xué)資源，激發(fā)學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣，目前已經(jīng)收集了包括各類避稅地、各國海外逃稅案以及瑞士銀行保密制度等相關(guān)內(nèi)容的視頻資料供教學(xué)使用。

（四）完善教學(xué)評價體系，推進(jìn)考核方法的改革

雖然我校的《國際稅收》課程的教學(xué)對象主要以國內(nèi)學(xué)生為主，但還包括部分相關(guān)專業(yè)的留學(xué)生，而且隨著來華外國留學(xué)生的增加，越來越多的留學(xué)生選擇了這門課程，而教學(xué)效果則直接關(guān)系到高校對于外國留學(xué)生的吸引力。因此建立一套可以全面考核雙語教學(xué)的指標(biāo)體系成為了當(dāng)前保證雙語教學(xué)質(zhì)量的首要任務(wù)和制度保證，因此本課程正嘗試在這些方面做出有益的探索，采用對教、學(xué)和課堂評估相結(jié)合的方式，通過指標(biāo)設(shè)計，合理地對教師的教學(xué)，學(xué)生的學(xué)習(xí)以及教學(xué)過程進(jìn)行考核，從而達(dá)到全面客觀的評價結(jié)果。

該課程在考核方式的選擇上，采用多元評價，不再拘泥于期末考試，而是將平時的考核與期末成績結(jié)合考慮，通過靈活采用多種形式包括布置作業(yè)、小組論文、隨堂小測驗等方式，檢查學(xué)生對知識的掌握，及時對學(xué)生的平時學(xué)習(xí)狀態(tài)進(jìn)行評價。

此外，課程教研組還積極推進(jìn)試題庫的建設(shè)，正在籌建中的試題庫包括中英文兩種，通過分類試題庫的建設(shè)，不僅有利于推進(jìn)《國際稅收》的課程建設(shè)，有效地實現(xiàn)對該學(xué)科課程知識點的分布、覆蓋面的寬窄、難易程度的掌握和分?jǐn)?shù)比例的合理搭配；而且規(guī)范了《國際稅收》課程的考試工作，使試題符合統(tǒng)一化、標(biāo)準(zhǔn)化和科學(xué)化的要求，有益于引導(dǎo)學(xué)生認(rèn)真、全面地學(xué)習(xí)課程內(nèi)容，系統(tǒng)地掌握基本理論、基礎(chǔ)知識和相關(guān)專業(yè)外語知識，培養(yǎng)和提高學(xué)生分析問題、解決問題的能力，進(jìn)一步提高該課程的教學(xué)質(zhì)量。

（五）優(yōu)化師資隊伍結(jié)構(gòu)，提高師資隊伍水平

鑒于目前雙語教師師資偏少、英語水平及運用能力仍然不高的現(xiàn)狀，學(xué)校制定了全面的雙語教師引進(jìn)和培養(yǎng)計劃。對于財稅專業(yè)來說，目前正在努力引進(jìn)高水平海外師資，并且通過聘請外教來加強(qiáng)國際化的師資力量。同時有針對性地對現(xiàn)有師資中英語基礎(chǔ)較好并有較大發(fā)展?jié)摿Φ睦蠋熃o予英語進(jìn)修、國外短期學(xué)習(xí)、國內(nèi)外訪問學(xué)者等機(jī)會，以提高他們的專業(yè)和英語水平。為了激發(fā)雙語教師的教學(xué)積極性，學(xué)校還建立起了相應(yīng)的激勵制度。如示范性雙語教學(xué)（即全英文授課）的課時系數(shù)為2，普通雙語教學(xué)（每堂課英語的授課比重在50%以上）的課時系數(shù)為1.5。我們則根據(jù)授課對象的不同選擇不同的教學(xué)模式，如對國際金融、國際商務(wù)、國際貿(mào)易的學(xué)生采用示范性雙語教學(xué)，而對其他專業(yè)則為普通雙語教學(xué)。

另外，鑒于應(yīng)用型大學(xué)對“雙師型”教師的渴求，學(xué)校出臺了教師掛職鍛煉的支持計劃?！秶H稅收》實則也是一門實務(wù)性很強(qiáng)的課程，為保證教學(xué)效果，我們已派出兩位教師到稅務(wù)部門和中介機(jī)構(gòu)開展為期三月的掛職鍛煉，并保持與上述單位與機(jī)構(gòu)之間的密切聯(lián)系，通過項目合作等方式使師資隊伍保持實務(wù)的先進(jìn)性。

參考文獻(xiàn)：

\[1\]袁崇軼.經(jīng)濟(jì)全球化影響下的高等教育\[N\].光明日報（第5版），2001-12-6.

\[2\]課題組.擴(kuò)大開放，建設(shè)高等教育強(qiáng)國.

第3篇：國際稅收的認(rèn)識范文

關(guān)鍵詞：國際稅收競爭；稅制改革；策略

一、 國際稅收競爭文獻(xiàn)回顧

國家間稅收差異逐漸被認(rèn)為是影響國際資本流動的重要因素之一。在全球經(jīng)濟(jì)健康、協(xié)調(diào)、有序的發(fā)展過程中，正常的規(guī)范的國際稅收競爭已經(jīng)開始扮演著越來越重要的角色，它以吸引或保持經(jīng)濟(jì)資源為目標(biāo)，有利于一國投資目標(biāo)戰(zhàn)略和投資促進(jìn)戰(zhàn)略的構(gòu)建，無論是發(fā)達(dá)國家還是發(fā)展中國家，都已經(jīng)積極投身到這一經(jīng)濟(jì)活動中來，隨之國際稅收競爭的形式也日趨完善。

wilson，j． d． （1986）提出：所謂狹義國際稅收競爭，指在非合作的稅收體系中，獨立的政府“競爭”一個活動的稅基。而廣義國際稅收競爭，則指在非合作的稅收體系中，每個政府的稅收政策都會影響到其他政府的稅收收入。

國家稅務(wù)總局（2002）給出了如下定義：國際稅收競爭指各國政府通過競相降低稅率和實施稅收優(yōu)惠政策，降低納稅人稅收負(fù)擔(dān)，以吸引國際流動資本、國際流動貿(mào)易等流動性生產(chǎn)要素，促進(jìn)本國經(jīng)濟(jì)增長的經(jīng)濟(jì)和稅收行為。

國際稅收競爭的目的是多元的。haufler and schjelderup（2000）認(rèn)為，各國政府在競爭資本流入的同時，也在競爭可征稅利潤的流入（flows of taxable profit）?？鐕緯趪遗c地區(qū)間通過價格轉(zhuǎn)移等手段來實現(xiàn)利潤轉(zhuǎn)移，其目的是減少公司在全球范圍內(nèi)的總體稅項負(fù)債。轉(zhuǎn)移價格制定的高低，與相關(guān)國家稅率的高低密切相關(guān)，從而直接到各相關(guān)國家稅基的大小。在這個模型中，政府運用稅率和稅收津貼兩個工具來競爭資本和可征稅利潤這兩種流動資源。

hines（1997；1999）回顧了美國相應(yīng)的文獻(xiàn)，研究認(rèn)為：調(diào)高1個百分點的稅率會引致0.5至0.6個百分點的fdi內(nèi)流的下降。稅率已經(jīng)對跨國公司的決策行為產(chǎn)生越來越重要的影響。國家間法定稅率的差異刺激了通過債務(wù)契約、價格轉(zhuǎn)移等方法進(jìn)行的利潤轉(zhuǎn)移行為，對子公司的股利匯回（dividend repatriations）起到重要作用，同時更影響著跨國公司投資區(qū)位的選擇。

我們再從實際情況看，隨著資本流動性的急速發(fā)展，針對流動資本的稅收總量并沒有呈現(xiàn)下降的趨勢，這種非反比特征在工業(yè)化國家尤其如此。devereux et al．（2002）的研究表明，在歐盟和七大工業(yè)集團(tuán)國家的過去數(shù)年中，當(dāng)法定稅率下降時，資本的平均稅收負(fù)擔(dān)并沒有下降。devereux 通過對oecd國家的面板數(shù)據(jù)分析，研究表明，資本流動性和資本的稅收負(fù)擔(dān)并沒有直接的相關(guān)性。甚至于還有相關(guān)研究得出了相反的結(jié)論，即兩者的關(guān)系是正相關(guān)的。

另外，惡性稅收競爭也一直存在著，比如避稅地稅制等，對國際經(jīng)濟(jì)的協(xié)調(diào)發(fā)展產(chǎn)生了一定的負(fù)面作用，強(qiáng)化了跨國公司的內(nèi)部化優(yōu)勢，影響了生產(chǎn)要素的正常流動，弱化了經(jīng)濟(jì)運行效率。

正常的國際稅收競爭是各國政府在提供公共產(chǎn)品效率方面的競爭，同樣要遵循市場競爭規(guī)律，它區(qū)別于惡性稅收競爭，應(yīng)該有合理的均衡狀態(tài)。

二、 國際稅收競爭的存在合理性與均衡點

1． 稅收競爭的具體手段形式。稅收競爭主要體現(xiàn)在兩個方面：一是稅率的調(diào)整；二是稅收優(yōu)惠政策條款。具體手段形式有：（1）低所得稅率；（2）免稅期；（3）虧損向后結(jié)轉(zhuǎn)；（4）加速折舊；（5）投資、再投資補(bǔ)貼；（6）社會保險金減免；（7）基于雇工人數(shù)或其他與勞動相關(guān)的支出來減征企業(yè)銷售收入稅；（8）減征營銷或促銷支出的公司所得稅；（9）根據(jù)產(chǎn)出中當(dāng)?shù)爻煞直壤o予公司所得稅減免或抵免；（10）根據(jù)凈增加值給予所得稅抵免；（11）免征資本品、設(shè)備或原材料、零部件和其他投入品的進(jìn)口關(guān)稅；（12）進(jìn)口原材料退稅；（13）減免出口稅；（14）出口收入稅收優(yōu)惠；（15）特殊創(chuàng)匯活動或制成品出口所得稅減免；（16）根據(jù)出口業(yè)績對國內(nèi)銷售予以稅收獎勵退稅；（17）關(guān)稅退稅；（18）出口凈當(dāng)?shù)爻煞炙枚惖置?；?9）出口行業(yè)國外開支或投資減免出口稅；（20）外商利潤匯回免征所得稅；（21）長期投資收益的優(yōu)惠待遇；（22）政府以財政補(bǔ)貼形式給予的其他稅收方面的優(yōu)惠等等。

從實際情況看，這些實現(xiàn)手段從20世紀(jì)90年代開始其發(fā)展趨勢逐步得到強(qiáng)化。

2． 國際稅收競爭存在的合理性。下一步需要考慮的問題是：各國競相采用這些競爭手段的動力到底是什么呢？這一競爭現(xiàn)象持續(xù)存在的合理性在哪里呢？

本文認(rèn)為：

（1）經(jīng)濟(jì)全球化是國際稅收競爭發(fā)展的決定性力量。國際貿(mào)易的快速增長、跨國公司持續(xù)的跨國兼并浪潮、互聯(lián)網(wǎng)絡(luò)的普及、不斷的技術(shù)創(chuàng)新和制度創(chuàng)新預(yù)示著經(jīng)濟(jì)全球化的趨勢不可逆轉(zhuǎn)。靳東升（2003）認(rèn)為，國際稅收競爭的前提條件是經(jīng)濟(jì)全球化，在經(jīng)濟(jì)全球化的條件下，國際資本、國際貿(mào)易、國際信息交流以及勞動力的流動更加便捷，使國家間吸引經(jīng)濟(jì)資源成為可能，國際稅收競爭就是企業(yè)競爭、經(jīng)濟(jì)競爭、國家競爭和地區(qū)競爭在國家稅收宏觀調(diào)控上的表現(xiàn)。

（2）科學(xué)合理的策略是國際稅收競爭得以持續(xù)良性發(fā)展的重要保障。科學(xué)合理的參與國際稅收競爭的策略有助于為本國本地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)幦〉礁嗟纳a(chǎn)要素，尤其是國際流動資本的投入，并通過國際資本的輸入取得技術(shù)外溢效應(yīng)?！巴鈬苯油顿Y（fdi）是資本、專利及相關(guān)技術(shù)的結(jié)合體，其對經(jīng)濟(jì)增長的作用是多方面的，對技術(shù)先進(jìn)國和發(fā)展中國家的影響大不相同?！保╞alasubramanyam等，1996）。各國，尤其是發(fā)展中國家，其吸引的 fdi通過示范—模仿效應(yīng)、競爭效應(yīng)、聯(lián)系效應(yīng)、培訓(xùn)效應(yīng)，分別在mne與東道國企業(yè)之間、產(chǎn)業(yè)內(nèi)各經(jīng)濟(jì)單元之間以及產(chǎn)業(yè)間、核心與非核心人力資源之間實現(xiàn)溢出，有力的推動了本國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。當(dāng)然，要實現(xiàn)正的技術(shù)外溢效應(yīng)，必須要走好引進(jìn)核心技術(shù)、利用核心技術(shù)、爭取自有知識產(chǎn)權(quán)“三步曲”，盡量避免技術(shù)空心化。

（3）國際公共產(chǎn)品的存在部分抵消了國際稅收競爭的負(fù)面影響。陳濤（2003）對國際公共產(chǎn)品給出了一個定義：“具有國際外溢性特征的公共產(chǎn)品，這類公共產(chǎn)品會存在國際上的‘搭便車’行為，比如空氣環(huán)境治理、科學(xué)公共資助的r&d以及有全球擴(kuò)散危機(jī)的病毒與細(xì)菌的控制等等”，“一般來講，此類公共產(chǎn)品的外溢效應(yīng)帶來的外部性通常是正的”，因此，各國政府在國際公共產(chǎn)品提供這一行為上動力先天性不足。bjorvatn & schjelderup（2002）通過模型闡述了公共產(chǎn)品的國際外溢性（international spillovers）與國際稅收競爭之間的關(guān)系，認(rèn)為一國通過稅收競爭獲得的好處由于國際公共產(chǎn)品外溢性特征的存在而被弱化了，制約了稅收激勵行為，從而一定程度上牽制了稅收競爭向更低的均衡狀態(tài)發(fā)展，均衡狀態(tài)得以相對穩(wěn)定。

（4）經(jīng)濟(jì)宏觀的優(yōu)化調(diào)整的要求。赫伯格三角形模型通過有關(guān)稅收因素的變化，分析了超額稅收負(fù)擔(dān)導(dǎo)致的社會福利的變化，間接表明：通過參與國際稅收競爭使各國政府降低稅負(fù)的行為，達(dá)到了吸引國際流動性生產(chǎn)要素和促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)增長的目的。這從理論上證明了國際稅收競爭存在的必要性。

3． 尋找國際稅收競爭的均衡點?；趪医?jīng)濟(jì)利益的尋求，國際稅收競爭這一現(xiàn)象將在全球范圍內(nèi)持續(xù)存在，且將變得越發(fā)激烈。但是，只要是規(guī)范有序的競爭，其就一定有合理科學(xué)的競爭結(jié)果。

在各種競爭中，每一個競爭主體都會在評估其他競爭主體行為的情況下做出自己的決策。在經(jīng)濟(jì)全球化的過程中，跨國公司的資本流動越來越頻繁，涉及的資本量也越來越大，資本流失給本國經(jīng)濟(jì)帶來的負(fù)面影響逐漸顯現(xiàn)，這無形中給各國政府施加了減稅的壓力，那么不斷的稅收競爭與調(diào)整過程會不會使稅率達(dá)到特別低甚至是稅率為零，也就是出現(xiàn)“競爭到底”的狀況呢？理論模型回答了這一問題。zodrow，mieszkowski（1986）的基礎(chǔ)稅收競爭模型（the basic tax competition model：btcm）通過四個假設(shè)：（1）交易無成本；（2）要素價格不等；（3）資本可以自由流動；（4）勞動力不可以自由流動。在屏蔽了較為復(fù)雜的不完全競爭、規(guī)模經(jīng)濟(jì)與交易成本情況后，分析認(rèn)為：（1）資本的流動性導(dǎo)致對資本的低稅率；（2）資本流動性與資本課稅稅率負(fù)相關(guān)；（3）如果資本是可以自由流動的，對資本稅率作微小的上調(diào)能導(dǎo)致pareto的改善。在資本完全流動的情況下，影響資本課稅稅率的直接因素主要有兩個：一是資本外流量；二是稅基侵蝕效應(yīng)。 “競爭到底”并不是表示稅收競爭的結(jié)果是稅率等于零，而是指會達(dá)到一個相對較低的次優(yōu)的正的稅率，并在此水平上達(dá)到均衡狀態(tài)。當(dāng)然，有關(guān)外界環(huán)境的變化會直接導(dǎo)致該均衡狀態(tài)的相應(yīng)變化?；A(chǔ)稅收競爭模型認(rèn)為，針對流動資本的稅收與資本在地區(qū)間的流動性成反比，即存在“競爭到底”的現(xiàn)象。

稅收差異在長期的競爭過程中得到縮減，各國稅制結(jié)構(gòu)有趨于一致的傾向，簡單的說，國際稅收競爭的均衡點在稅制準(zhǔn)同質(zhì)化的競爭（產(chǎn)生向下的壓力）和公共產(chǎn)品提供效率（產(chǎn)生向上的壓力）的共同作用下得以產(chǎn)生。

國際稅收競爭無論由哪一個國際組織來主導(dǎo)，都要避免惡性的競爭，所以稅收協(xié)調(diào)的難度都是不可低估的。

三、 新形勢下我國參與國際稅收競爭的策略選擇

1． 目前我國采取的主要措施。

（1）實現(xiàn)增值稅制的調(diào)整。目前，在中央財力逐漸強(qiáng)大、國家經(jīng)濟(jì)穩(wěn)步發(fā)展的情況下，我國正在實現(xiàn)從生產(chǎn)型增值稅向消費型增值稅的轉(zhuǎn)變，鼓勵了企業(yè)的技術(shù)進(jìn)步，促進(jìn)了生產(chǎn)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，加強(qiáng)了我國企業(yè)產(chǎn)品在市場上的競爭力。

（2）統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅，調(diào)整現(xiàn)有的稅收優(yōu)惠制度。實際的稅收差異之所以形成，首先在于稅收優(yōu)惠的存在，其次才是法定稅率。依據(jù)1991年頒布的《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》，外資企業(yè)在我國享受企業(yè)所得稅上的優(yōu)惠政策。由于外資企業(yè)能夠比內(nèi)資企業(yè)享受更多的稅收優(yōu)惠，所以，雖然內(nèi)外資企業(yè)法定稅率分別為30%和33%，但是實際的外資企業(yè)有效平均稅率為13%，內(nèi)資企業(yè)為25%，外資企業(yè)的企業(yè)所得稅比內(nèi)資企業(yè)幾乎少到一半，這種狀況不盡合理。

為改變這種狀況，我國政府開始清理稅收優(yōu)惠政策，嚴(yán)格監(jiān)督稅收優(yōu)惠政策的執(zhí)行，盡量避免各地爭相越權(quán)減免、私下擴(kuò)大優(yōu)惠范圍從而弱化中央政策實施效果的現(xiàn)象發(fā)生，并逐漸將稅收優(yōu)惠政策向中西部地區(qū)轉(zhuǎn)移以兼顧到地區(qū)間發(fā)展不平衡的狀況。

內(nèi)外資企業(yè)所得稅的統(tǒng)一，不僅是稅率和優(yōu)惠政策實現(xiàn)統(tǒng)一，還在稅前成本和費用扣除標(biāo)準(zhǔn)上實現(xiàn)統(tǒng)一，實現(xiàn)了企業(yè)的國民待遇，能夠在一定程度上消除市場主體的機(jī)會差異，有利于我國在國際稅收競爭中把握住主動權(quán)。

2． 未來需要重點思考的內(nèi)容。

（1）進(jìn)行宏觀稅負(fù)的科學(xué)調(diào)整。我國的稅率情況比較復(fù)雜，近年呈現(xiàn)出先降后升的態(tài)勢。實際數(shù)據(jù)統(tǒng)計顯示，即使考慮到物質(zhì)生產(chǎn)領(lǐng)域的稅收負(fù)擔(dān)高于非物質(zhì)生產(chǎn)領(lǐng)域的稅收負(fù)擔(dān)，我國宏觀稅負(fù)比大多數(shù)工業(yè)化國家也要低很多。但是由于我國存在稅外負(fù)擔(dān)的現(xiàn)象，即存在各種政府收費和制度外收費，企業(yè)的實際（稅收）負(fù)擔(dān)可能要較大程度地高于宏觀稅負(fù)，在各國競相參與稅收競爭的新形勢下，稅率和稅外負(fù)擔(dān)存在調(diào)整的必要性和急迫性。

（2）發(fā)揮出稅收優(yōu)惠的真正作用。需要減少直接優(yōu)惠，更多地實行間接優(yōu)惠，增加稅收優(yōu)惠政策的透明度，并將優(yōu)惠稅種的范圍適當(dāng)擴(kuò)大，合理、有限、靈活地發(fā)揮稅收優(yōu)惠政策在行業(yè)發(fā)展中的導(dǎo)向作用。

（3）繼續(xù)加強(qiáng)國際間的稅收合作與協(xié)調(diào)。稅收優(yōu)惠的實際效果需要其他國家的稅收饒讓政策的配合，從這一點上就顯示出加強(qiáng)國際間的稅收合作與協(xié)調(diào)的重要性，因此需要加強(qiáng)稅收協(xié)定作用的發(fā)揮，加強(qiáng)國際稅收信息的有效交換，建立健全反避稅制度。

作為發(fā)展中國家之一，我國在將參與國際稅收競爭作為提高國家競爭力的一個手段時，面臨的約束條件是比較復(fù)雜的，在進(jìn)行實證分析的同時上需要研究出一個滿足實際需要的中國稅收競爭模式，該模式應(yīng)體現(xiàn)出如下三點基本認(rèn)識：（1）發(fā)揮各國際組織的作用，限制發(fā)達(dá)國家與發(fā)展中國家之間的稅收競爭；（2）發(fā)展中國家之間的稅收競爭通過協(xié)調(diào)確定競爭的底線；（3）建立我國稅收的制度優(yōu)勢。

注釋：

①資料來源：主要整理自聯(lián)合國貿(mào)易與發(fā)展會議的《world investment report》（1996）和《96’世界投資報告》，北京：對外經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)出版社，1997。

②也有測算為其他值，但基本上都是近似1：2的關(guān)系。

③大約占到我國gdp的10%左右。

參考文獻(xiàn)：

1．陳濤．國際稅收競爭與公共產(chǎn)品提供．稅務(wù)與經(jīng)濟(jì)，2003，（1）．

2．靳東升．論國際稅收競爭與競爭性的中國稅制．財貿(mào)經(jīng)濟(jì)，2003，（9）．

第4篇：國際稅收的認(rèn)識范文

關(guān)鍵詞：跨國經(jīng)營企業(yè) 國際稅收籌劃 策略分析

一、國際稅收籌劃的特點

國際稅收籌劃是指跨國納稅義務(wù)人在遵守相關(guān)法律和現(xiàn)行稅制的前提下，對生產(chǎn)經(jīng)營活動進(jìn)行統(tǒng)籌安排，確定最佳納稅方案的一項活動，其目的在于降低跨國納稅義務(wù)人的稅負(fù)，獲得最大化的稅后利益。國際稅收籌劃的特點主要表現(xiàn)在：

（一）風(fēng)險性

與國內(nèi)稅收籌劃相比，國際稅收籌劃具有風(fēng)險性的特征，究其根本原因有以下兩個方面：一方面，由于稅收籌劃歸屬于預(yù)測行為的范疇，預(yù)算結(jié)果的準(zhǔn)確程度對籌劃效果有著直接影響，若是預(yù)測不準(zhǔn)，可能會導(dǎo)致企業(yè)的籌劃失敗。另一方面，世界各國對稅收籌劃的合法性界定都比較模糊，而且還存在較大的差異性，若是籌劃被定性為違法行為，則會使企業(yè)面臨巨大的經(jīng)濟(jì)損失。

（二）復(fù)雜性

國際稅收籌劃是一項綜合性和系統(tǒng)性較強(qiáng)的工作，由此使其具備了復(fù)雜性的特征?？鐕?jīng)營企業(yè)在稅收籌劃的過程中，除了要考慮稅收種類的差別及不同國家針對稅收頒布的優(yōu)惠政策之外，還需要考慮各國的國情及稅法的變動，上述種種，決定了國際稅收籌劃的復(fù)雜性。一旦在籌劃時，忽略了某些環(huán)節(jié)，都可能導(dǎo)致稅收籌劃失效。

（三）合法性

這是國際稅收籌劃最為基本的特點之一，具體是指跨國經(jīng)營企業(yè)必須在遵守各國稅法的前提下，通過制定有效的應(yīng)對策略，達(dá)到降低企業(yè)稅負(fù)的目的，使企業(yè)在跨國經(jīng)營中，能夠獲得最大的利潤。簡而言之，就是國際稅收籌劃不能使用偷、逃、漏等違法手段來降低稅負(fù)。

（四）專業(yè)性

隨著我國經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和全球經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程的逐步加快，跨國經(jīng)營企業(yè)的數(shù)量越來越多，規(guī)模也日益擴(kuò)大?？v觀國際，因政治、經(jīng)濟(jì)等環(huán)境的動蕩，使得各國的稅法都在頻繁變化，在這一背景下，對國際稅收籌劃人員的專業(yè)性提出了較高的要求，為確保籌劃能夠達(dá)到預(yù)期的效果，必須保證其具有較高的專業(yè)性。故此，部分跨國經(jīng)營企業(yè)紛紛開始聘請資深的國際稅收籌劃編制團(tuán)隊為本企業(yè)制定稅收籌劃戰(zhàn)略。

（五）預(yù)期性

由于納稅本身是一種發(fā)生在經(jīng)濟(jì)活動之后的行為，所以跨國經(jīng)營企業(yè)可在對投資、經(jīng)營進(jìn)行規(guī)劃的基礎(chǔ)上，估算出各種決策方案所產(chǎn)生出來的稅負(fù)多少，并以此為前提，對稅收籌劃方案的效果進(jìn)行預(yù)測，然后通過對籌劃方案的效果比較，從中選出最為合理且有助于企業(yè)實現(xiàn)利潤最大化目標(biāo)的方案作為最終的籌劃方案。

二、國際稅收籌劃的依據(jù)

由于各個國家的稅收規(guī)則、稅收種類、課稅方式以及稅率各不相同，為了降低沉重的稅收負(fù)擔(dān)，跨國公司在經(jīng)營中必須深刻理解和合理運用稅收法律政策，認(rèn)真分析影響企業(yè)稅負(fù)的各種因素，確定稅收籌劃的可操作空間。隨著國際市場競爭的日趨激烈，各國為了吸引外資發(fā)展本國經(jīng)濟(jì)，紛紛加大稅制改革力度，使得各國稅負(fù)呈現(xiàn)出整體下降趨勢，這為跨國經(jīng)營企業(yè)的發(fā)展創(chuàng)造了良好條件。從當(dāng)前情況來看，國際稅收籌劃的依據(jù)主要包括以下幾個方面：

（一）稅收管轄權(quán)

稅收管轄權(quán)是指國家所擁有的征稅權(quán)力，主要包括居民稅收、公民稅收以及地域稅收管轄權(quán)。世界上多數(shù)國家實施的稅收制度是以一種稅收管轄權(quán)為主，另一種稅收管轄權(quán)為輔。也有一些國家或地區(qū)只采用一種稅收管轄權(quán)，如馬來西亞、香港（地域稅收管轄權(quán)）。而雙重稅收管轄權(quán)是指兩個國家根據(jù)各自稅法的規(guī)定同時對同一跨國納稅人行駛稅收管轄權(quán)，在這種情況下，國際上通行的做法是由國家間進(jìn)行雙邊稅收協(xié)定談判解決。對于跨國公司而言，不同國家或地區(qū)稅收管轄權(quán)的差異為其進(jìn)行稅收籌劃提供了空間。如，在兩個國家同時實行居民稅收管轄權(quán)的情況下，對居民的認(rèn)定有著各不相同的標(biāo)準(zhǔn)。對于自然人不同的國家，所采取的標(biāo)準(zhǔn)也是不同的，有的國家采用的是時間標(biāo)準(zhǔn)，有的國家采用的則是住所標(biāo)準(zhǔn)，還有國家采用的是意愿標(biāo)準(zhǔn)。而對于法人，不同國家采用的標(biāo)準(zhǔn)也不相同，有的采取機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)，有的采取注冊登記標(biāo)準(zhǔn)。正是因為各個國家所采用的標(biāo)準(zhǔn)均不相同，從而為跨國公司的國際稅收籌劃提供了空間。例如，在A國實行居民稅收管轄權(quán)，在B國實行地域稅收管轄權(quán)，則B國居民由A國獲得的合法所得無需交納稅款。因此，跨國公司可對這一差異進(jìn)行合理利用，并據(jù)此制定出相應(yīng)的籌劃策略。

（二）稅收法律政策

各國的稅收法律政策與本國的生產(chǎn)力發(fā)展水平息息相關(guān)，使其具備明顯差異，具體表現(xiàn)在：一是，稅種差異。各國在稅種設(shè)定方面存在明顯差異，即使是同一稅種，其征收范圍也會有所不同。如，百慕大群島和巴哈馬沒有實行公司所得稅，成為了世界知名的避稅地；二是，稅基差異。各國的課稅基礎(chǔ)和依據(jù)有所不同，在相同稅率下，稅基越大，則其企業(yè)稅負(fù)越重；三是，稅率差異。各國和地區(qū)的稅率差異明顯，有的國家采取免稅政策，而有的國家如瑞典、丹麥、比利時等國家則采取高稅率?？鐕?jīng)營企業(yè)可通過在避稅港建立控股公司，再由控股公司對外投資的方式達(dá)到節(jié)稅目的。如，我國的跨國經(jīng)營企業(yè)有到挪威進(jìn)行投資的意愿時，當(dāng)其想要將投資獲得的收益匯回國內(nèi)時，挪威將會征收15%的提留稅。若是由跨國經(jīng)營企業(yè)設(shè)立在瑞士的控股公司進(jìn)行投資，則按照瑞士與挪威兩國的雙邊稅收協(xié)定，挪威僅收取5%的預(yù)提稅，即便這部分投資收益直接由設(shè)在瑞士的控股公司匯回國內(nèi)的跨國企業(yè)中，瑞士再征收5%的預(yù)提稅，那么也比原本的15%低，能夠節(jié)省納稅支出。

（三）國際稅收協(xié)定

國際稅收協(xié)定是指國家與國家之間為了解決稅收利益分配問題而共同達(dá)成一致的書面協(xié)議。國際稅收協(xié)定針對的稅種主要為所得稅中的預(yù)提稅，一般會協(xié)定較低的預(yù)提稅稅率，即在本國應(yīng)納所得稅中可以抵減締約國繳納的所得稅。為此，跨國公司要將國際稅收協(xié)定作為跨國投資地點選擇的重要因素，以便為公司進(jìn)行國際稅收籌劃提供操作空間。如，與中國簽訂國際稅收協(xié)定的國家達(dá)八十多個，與荷蘭簽訂國際稅收協(xié)定的國家達(dá)四十多個。

三、我國跨國經(jīng)營企業(yè)進(jìn)行國際稅收籌劃的策略

與國內(nèi)稅收籌劃相比，國際稅收籌劃更加復(fù)雜，對專業(yè)性的要求更高。然而，由于我國開展國際稅收籌劃的時間尚短，加之對該項工作的重視程度不足，致使籌劃過程中存在很多問題，如部分跨國經(jīng)營企業(yè)在進(jìn)行國際稅收籌劃時，刻意追求局部利益，沒有從全局的角度出發(fā)，導(dǎo)致籌劃方案的可行性不高。此外，還有一些跨國經(jīng)營企業(yè)忽視了國際稅收籌劃風(fēng)險，他們認(rèn)為只要進(jìn)行籌劃，就能達(dá)到減少稅負(fù)的目標(biāo)，并未考慮籌劃失敗給企業(yè)帶來的經(jīng)營風(fēng)險。鑒于此，跨國經(jīng)營企業(yè)必須正確認(rèn)識國際稅收籌劃，并采取有效的策略實施籌劃工作。

（一）合理選擇跨國投資地點

1、對稅收優(yōu)惠政策加以利用

在稅收優(yōu)惠政策中一般都會涉及以下幾個方面的內(nèi)容：行業(yè)稅收優(yōu)惠政策、地區(qū)稅收優(yōu)惠政策、出口稅收優(yōu)惠政策、高新技術(shù)稅收優(yōu)惠政策等等。通過稅收優(yōu)惠政策的制定，能夠吸引更多的外資到本國進(jìn)行投資。如新加坡政府規(guī)定，投資本國《新型工業(yè)法》中涉及的產(chǎn)業(yè)部門的企業(yè)，全部可以享受最短5年，最長10年的免稅政策。鑒于此，跨國公司在進(jìn)行稅收籌劃時，應(yīng)當(dāng)對各國的稅收優(yōu)惠政策加以了解和掌握，并對其進(jìn)行充分利用，這有助于企業(yè)稅負(fù)的降低。

2、對避稅地加以利用

通常情況下，將能夠進(jìn)行國際避稅的國家或是地區(qū)稱之為國際避稅地，其具有低稅收、避稅區(qū)范圍明確、對跨國投資者有諸多的稅收優(yōu)惠等特點，鑒于此，跨國公司一般都會將避稅地作為投資的首先地點。同時，跨國公司可通過多種形式利用避稅地實施稅收籌劃，如在避稅區(qū)范圍內(nèi)設(shè)立基地公司。這里所指的基地公司是由跨國納稅人在國際避稅地上建立的，能夠用于減輕稅負(fù)的企業(yè)。在避稅地的選擇上，除了要與自身的投資需求相匹配之外，還要關(guān)注投資國與投資地點間的國際稅收協(xié)調(diào)性問題，這樣不但有利于國際稅收籌劃工作的開展，而且還能為企業(yè)帶來一定的效益。

（二）合理選擇企業(yè)組織方式

當(dāng)跨國公司因開展經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)需要在其他國家設(shè)立分公司或子公司時，應(yīng)當(dāng)首先考慮的問題是選擇何種組織方式，這是因為組織方式的不同，享受的稅收待遇也是不同的。由于子公司在其他國家是以獨立的法人身份存在的，故此其能夠享受所在國提供的各種稅收優(yōu)惠政策。而分公司與母公司是同一法人企業(yè)，所以其在國外不享受稅收優(yōu)惠，并且在經(jīng)營過程中出現(xiàn)的虧損也會直接匯入到母公司的賬上，致使公司的所得額減少。鑒于此，跨國公司在開展國際經(jīng)營業(yè)務(wù)時，可通過選取不同的組織形式，來降低稅負(fù)。如海外公司在剛成立時，因受環(huán)境等因素的影響，導(dǎo)致虧損的可能性較大，此時，可采取分公司的組織形式。當(dāng)其開始盈利以后，可將之轉(zhuǎn)為子公司，由此能夠享受所在國諸多的稅收優(yōu)惠。此外，還有一種比較特殊的情況，即股份有限公司制和合伙制，由于很多國家對公司與合伙企業(yè)采取的是不同的稅收政策，所以，跨國經(jīng)營企業(yè)應(yīng)當(dāng)在綜合考慮這兩種組織方式的稅率、稅收優(yōu)惠等因素的基礎(chǔ)上，選取稅負(fù)較低的組織形式，組建海外企業(yè)。

（三）合理利用轉(zhuǎn)讓定價策略

所謂的轉(zhuǎn)讓定價具體是指在國際稅收中，相關(guān)聯(lián)的各方在交易過程中，不按正常交易原則，而是以人為的方式確定價格。轉(zhuǎn)讓定價最為突出的特點是機(jī)密性和復(fù)雜性，整個定價的過程是在非常機(jī)密的情況下進(jìn)行，定價中所涉及的內(nèi)容既多且雜?？鐕?jīng)營企業(yè)可采取如下做法實施轉(zhuǎn)讓定價策略：通過對中間產(chǎn)品交易價格的控制達(dá)到影響子公司成本的目的；通過對海外子公司名下的固定資產(chǎn)的出售價格或是使用期限進(jìn)行控制，來影響其成本費用；通過提供貸款和利息的多少來影響子公司的成本費用；通過對無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收取特許使用費的多少來影響子公司的利潤及成本；通過產(chǎn)品銷售，給予海外子公司以一定的傭金或回扣來影響其成本及利潤。

由于跨國經(jīng)營企業(yè)在國際貿(mào)易中的內(nèi)部交易所占的比例相對較大，故此，可對世界各國的稅收差異進(jìn)行合理利用，通過價格轉(zhuǎn)移來實現(xiàn)利潤轉(zhuǎn)移，由此能夠使企業(yè)的整體稅負(fù)大幅度降低，有助于確保企業(yè)利潤最大化目標(biāo)的實現(xiàn)。但是因世界各國全都將以避稅為目的的轉(zhuǎn)讓定位作為反避稅的手段，并且還制定了與之相應(yīng)的稅收制度，從而給跨國經(jīng)營企業(yè)借助轉(zhuǎn)讓定價進(jìn)行國際稅收籌劃增加了難度。在此需要著重強(qiáng)調(diào)的一點是，各個國家為了吸引大量的外資到本國投資，以此來發(fā)展本國經(jīng)濟(jì)，并增加就業(yè)機(jī)會，使得轉(zhuǎn)讓定價稅制的規(guī)定及實施存在較大的彈性，這無疑為跨國經(jīng)營企業(yè)利用其進(jìn)行國際稅收籌劃創(chuàng)造了條件。

（四）合理選擇會計處理方法

會計處理方法的選擇會對跨國公司的應(yīng)納稅額以及會計利潤產(chǎn)生直接影響，是跨國公司進(jìn)行國際稅收籌劃的重要手段。我國跨國公司應(yīng)當(dāng)全面掌握東道國的會計準(zhǔn)則和會計制度，熟悉各種會計處理方法，以便在合法的范圍內(nèi)通過會計手段降低公司稅負(fù)，使公司獲得最大化利益。如，在免征所得稅或征收資本利得的國家，跨國公司應(yīng)當(dāng)將流動性收益最大限度地轉(zhuǎn)化成資本性收益；為達(dá)到延期納稅的目的，跨國公司可滯后或提前確認(rèn)收益和費用的結(jié)算日；根據(jù)市場價格的變動情況，選擇存貨計價方法。在物價上漲時，采用后進(jìn)先出法進(jìn)行存貨核算；在計提固定資產(chǎn)折舊時，在稅法和稅收政策允許的范圍內(nèi)盡量采用加速折舊法對大型固定資產(chǎn)進(jìn)行核算，減少固定資產(chǎn)前期使用階段的公司利潤，達(dá)到延緩納稅的目的?？鐕緫?yīng)將日常經(jīng)營產(chǎn)生的費用平均分?jǐn)偟礁鱾€會計期間，避免因某一階段納稅金額過高而影響公司正常經(jīng)營。

（五）合理利用電子商務(wù)

在信息時代的背景下，電子商務(wù)已經(jīng)成為一種非常熱門的商業(yè)形式，它的出現(xiàn)使傳統(tǒng)的生產(chǎn)方式發(fā)生了改變，對現(xiàn)行的稅收政策和管理帶也來了一定程度的影響。為此，跨國經(jīng)營企業(yè)可在進(jìn)行國際稅收籌劃時對電子商務(wù)進(jìn)行合理利用。具體方法如下：其一，利用網(wǎng)址代替常設(shè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行稅收籌劃。如，我國跨國經(jīng)營企業(yè)在A國有業(yè)務(wù)，為了到達(dá)節(jié)稅的目的，跨國經(jīng)營企業(yè)可在A國申請一個網(wǎng)址，利用互聯(lián)網(wǎng)向A國客戶銷售貨物，并在A國設(shè)立辦事處，用于接收處理客戶訂單或提供售后服務(wù)。必須注意的是，辦事處不能留有存貨、不能開展銷售活動、不能參與合同簽訂。如此一來，按照國際慣例，辦事處和網(wǎng)址都不會被認(rèn)定為常設(shè)機(jī)構(gòu)。這樣跨國經(jīng)營企業(yè)在A國開展業(yè)務(wù)取得的收入就不會被認(rèn)定為來源于A國，從而規(guī)避了在A國繳納所得稅的義務(wù)。其二，可對所得的性質(zhì)加以利用來實施稅收籌劃。在電子商務(wù)平臺中，對所得的性質(zhì)的界定較為模糊，特別是一些無形資產(chǎn)交易，由此差生的所得很難清楚地劃定為經(jīng)營所得，還是勞務(wù)所得。因各國對不同性質(zhì)的所得均有著不同的稅收制度，故此跨國經(jīng)營企業(yè)可借助電子商務(wù)模糊所得性質(zhì)這一特點，選擇對自己最有利的納稅方案，以此來減少稅負(fù)。在國際稅收籌劃中利用電子商務(wù)這種策略時，應(yīng)當(dāng)對各國針對電子商務(wù)頒布的新稅收政策加以密切關(guān)注，這樣才能使該策略的實施達(dá)到預(yù)期的效果。

（六）其他稅收籌劃方法

在跨國經(jīng)營企業(yè)的生產(chǎn)和銷售環(huán)節(jié)，擁有許多稅收籌劃方法，需要根據(jù)具體的實際情況，采取不同的稅收籌劃策略。主要包括：其一，利用國際租賃進(jìn)行國際稅收籌劃。跨國公司在購置設(shè)備時通過銀行貸款獲取購置資金，在購置設(shè)備后將設(shè)備轉(zhuǎn)移到內(nèi)部其他公司使用?？鐕炯瓤赏ㄟ^銷售的方式讓購買方享受到稅收優(yōu)惠政策，也可以通過租賃的方式，使出租方享受到稅收收益。其二，利用跨國收購進(jìn)行國際稅收籌劃?？鐕究赏ㄟ^跨國收購的方式，規(guī)避資本稅和地方稅的征收，若收購的公司經(jīng)營業(yè)績不佳，處于虧損狀況，那么還可以將其虧損部分用來沖減跨國公司的利潤。其三，利用信托關(guān)系進(jìn)行稅收籌劃。在具體操作中，我國跨國經(jīng)營企業(yè)可選擇在如下避稅地創(chuàng)立國外信托，如開曼群島、百慕大群島、中國香港等，然后將國內(nèi)的財產(chǎn)轉(zhuǎn)移至創(chuàng)立了國外信托的避稅地中，同時采用全權(quán)信托的方式，將轉(zhuǎn)移出去的財產(chǎn)委托給設(shè)置在上述避稅地的信托機(jī)構(gòu)代為管理，這部分信托財產(chǎn)所獲得的收益不直接轉(zhuǎn)回國內(nèi)，而是全部積累在避稅地。在這一前提下，財產(chǎn)的所有人及信托的受益人便可以擺脫該財產(chǎn)所得向本國政府納稅的義務(wù)。同時，轉(zhuǎn)移至避稅地的財產(chǎn)由于是信托機(jī)構(gòu)代為管理，因此，當(dāng)?shù)卣畬π磐胸敭a(chǎn)的所得也不征收或是只征收較少的所得稅。

四、結(jié)束語

總而言之，我國跨國經(jīng)營企業(yè)要增強(qiáng)國際稅收籌劃意識，在國際稅收的大環(huán)境中，利用合法的稅收籌劃手段，有效減輕公司稅負(fù)，實現(xiàn)公司經(jīng)濟(jì)利益最大化的經(jīng)營目標(biāo)。在國際稅收籌劃中，跨國公司必須充分了解各國的稅收制度，及時掌握稅收法律法規(guī)的發(fā)展變化情況，根據(jù)公司經(jīng)營需要合理制定稅收籌劃策略，確保稅收籌劃策略具備一定的前瞻性，從而不斷提高我國跨國經(jīng)營企業(yè)的國際稅收籌劃水平。

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第5篇：國際稅收的認(rèn)識范文

國際稅法是新興的法律部門,其基礎(chǔ)理論需深入研究。國際稅法的調(diào)整對象是國際稅收協(xié)調(diào)關(guān)系。國際稅法的淵源包括四個部分。國際稅法的主體包括國家、地區(qū)、國際組織以及法人、自然人和非法人組織。國際稅法的客體是國際稅收利益和國際稅收協(xié)作行為。廣義國際稅法論的矛盾與不協(xié)調(diào)之處主要表現(xiàn)在:國際稅法作為一個獨立的部門法的地位難以確立;傳統(tǒng)法學(xué)分科的窠臼難以跳出;對國際稅法的調(diào)整對象、基本原則、法律規(guī)范、客體等問題的論述存在不協(xié)調(diào)之處。新國際稅法論則很好地克服了以上缺陷。

[關(guān)鍵詞]新國際稅法論;廣義國際稅法論;調(diào)整對象;淵源;主體

國際稅法是一個新興的法律部門,其中的一系列基本理論問題,如國際稅法的調(diào)整對象、淵源、主體、客體、體系、國際稅法學(xué)的研究對象、體系等在國際稅法學(xué)界均存在很大分歧與爭論,對這些問題進(jìn)行深入、系統(tǒng)地研究對于國際稅法學(xué)的發(fā)展與完善具有十分重要的意義。存在這些分歧和爭論之最根本的原因在于對國際稅法調(diào)整范圍理解上的差異,即廣義國際稅法與狹義國際稅法之間的差異。廣義國際稅法與狹義國際稅法理論均有其可取之處,也均有其不足之處,綜合二者的長處,并克服二者的不足之處,提出新國際稅法論。

本文將首先闡明新國際稅法論對國際稅法的調(diào)整對象、淵源、主體、客體和體系等問題的基本觀點,然后重點剖析目前在國際稅法學(xué)界比較流行的廣義國際稅法論自身存在的矛盾、沖突與不協(xié)調(diào)之處,最后論述本文所主張的新國際稅法論與傳統(tǒng)的狹義國際稅法論以及廣義國際稅法論之間的區(qū)別以及新國際稅法論對廣義國際稅法論所存在的缺陷的克服。

一、新國際稅法論基本觀點

(一)國際稅法的調(diào)整對象

國際稅法的調(diào)整對象是國際稅收協(xié)調(diào)關(guān)系。國際稅收協(xié)調(diào)關(guān)系,是指兩個或兩個以上的國家或地區(qū)在協(xié)調(diào)它們之間的稅收關(guān)系的過程中所產(chǎn)生的各種關(guān)系的總稱。稅收關(guān)系,是指各相關(guān)主體在圍繞稅收的征管和協(xié)作等活動的過程中所產(chǎn)生的與稅收有關(guān)的各種關(guān)系的總稱。國際稅法不調(diào)整國家與涉外納稅人之間的涉外稅收征納關(guān)系。

稅收關(guān)系根據(jù)其主體的不同,可以分為內(nèi)國稅收關(guān)系和國際稅收關(guān)系。內(nèi)國稅收關(guān)系主要是稅收征納關(guān)系,即征稅主體和納稅主體在稅收征納過程中所發(fā)生的各種關(guān)系的總稱。國際稅收關(guān)系主要是國際稅收協(xié)調(diào)關(guān)系,包括國際稅收分配關(guān)系和國際稅收協(xié)作關(guān)系。國際稅收分配關(guān)系,是指兩個或兩個以上的國家或地區(qū)在分配其對跨國納稅人的所得或財產(chǎn)進(jìn)行征稅的權(quán)利的過程中所產(chǎn)生的稅收利益分配關(guān)系的總稱。國際稅收協(xié)作關(guān)系,是指兩個或兩個以上的國家或地區(qū)為了解決國際稅收關(guān)系中的矛盾與沖突而互相磋商與合作所產(chǎn)生的各種關(guān)系的總稱。

(二)國際稅法的淵源

國際稅法的淵源,是指國際稅法的表現(xiàn)形式或國際稅法所賴以存在的形式。國際稅法的淵源主要包括四個部分。

1.國際稅收協(xié)定。國際稅收協(xié)定是指兩個或兩個以上的國家或地區(qū)在協(xié)調(diào)它們之間的稅收關(guān)系的過程中所締結(jié)的協(xié)議。國際稅收協(xié)定是最主要的國際稅法的淵源。其中,數(shù)量最大的是雙邊稅收協(xié)定,也有一些多邊稅收協(xié)定,如1984年10月29日在馬里簽字的象牙海岸等六國關(guān)于所得稅等的多邊稅收協(xié)定以及《關(guān)稅及貿(mào)易總協(xié)定》等。

2.其他國際公約、條約、協(xié)定中調(diào)整國際稅收協(xié)調(diào)關(guān)系的法律規(guī)范。其他國際公約、條約、協(xié)定中有關(guān)國際稅收協(xié)調(diào)關(guān)系的規(guī)定,如在貿(mào)易協(xié)定、航海通商友好協(xié)定,特別是在投資保護(hù)協(xié)定中有關(guān)國家間稅收分配關(guān)系的規(guī)定,和國際稅收協(xié)定一樣,對國家間的稅收分配關(guān)系也起著重要的協(xié)調(diào)關(guān)系。

3.國際稅收習(xí)慣法。國際稅收習(xí)慣法是指在國際稅收實踐中各國普遍采用且承認(rèn)的具有法律約束力的慣常行為與做法,是國際稅收關(guān)系中不成文的行為規(guī)范。由于國際習(xí)慣法有一個逐漸形成的過程,而國際稅法本身的歷史尚短,再加上在稅法領(lǐng)域稅收法定主義的強(qiáng)調(diào),因此,國際稅收習(xí)慣法為數(shù)甚少。

4.國際組織制定的規(guī)范性文件。國際組織制定的規(guī)范性文件是指依法成立的國際組織依照法定程序所制定的對其成員具有法律約束力的規(guī)范性法律文件。隨著國際交往與合作的發(fā)展,有些國際組織如歐盟不僅作為經(jīng)濟(jì)共同體、政治共同體而存在,而且還將作為法律共同體而存在。隨著國際組織職能的不斷完善,國際組織制定的規(guī)范性文件將會成為國際稅法的重要淵源。[1]

國際法院關(guān)于稅收糾紛的判例,按《國際法院規(guī)約》第38條的規(guī)定,可以作為國際稅法原則的補(bǔ)充資料,因此,可以視為國際稅法的準(zhǔn)淵源。

各國的涉外稅法屬于國內(nèi)法,對其他國家不具有約束力,不是國際稅法的淵源。

(三)國際稅法的主體

國際稅法的主體,又稱國際稅收法律關(guān)系主體,是指在國際稅收法律關(guān)系中享有權(quán)利并承擔(dān)義務(wù)的當(dāng)事人。國際稅法的主體包括兩類,一類是締結(jié)或參加國際稅收協(xié)定的國家、非國家特別行政區(qū)[2]、國際組織,一類是在國際稅法中享有權(quán)利并承擔(dān)義務(wù)的法人、自然人和非法人實體。

作為涉外稅收法律關(guān)系主體的自然人和法人不是國際稅法的主體。

(四)國際稅法的客體

國際稅法的客體,又稱國際稅收法律關(guān)系的客體,是指國際稅法主體權(quán)利義務(wù)所共同指向的對象。在國際稅收分配法律關(guān)系中,雙方或多方主體的權(quán)利義務(wù)所指向的對象是國際稅收收入或國際稅收利益。在國際稅收協(xié)作法律關(guān)系中,雙方或多方主體的權(quán)利義務(wù)所指向的對象是國際稅收協(xié)作行為。

國際稅法的客體不同于國際稅法所涉及的征稅對象或稅種,后者指的是國際稅法的法律規(guī)范所協(xié)調(diào)的稅收的種類。由于國際稅法是調(diào)整國際稅收協(xié)調(diào)關(guān)系的法律規(guī)范的總稱,在現(xiàn)代國際交往越來越密切,國際經(jīng)濟(jì)朝著一體化方向發(fā)展的今天,國際稅收協(xié)調(diào)的范圍有可能涉及到一國所有的稅種,因此,國際稅法所涉及的征稅對象或稅種包括締約國現(xiàn)行的和將來可能開征的所有征稅對象和稅種。但在目前的實踐背景下,國際稅法所涉及的征稅對象主要是所得和財產(chǎn),所涉及的稅種主要包括所得稅、財產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅、贈與稅、增值稅、消費稅和關(guān)稅。

(五)國際稅法的體系

國際稅法的體系,是指對一國現(xiàn)行生效的所有國際稅法規(guī)范根據(jù)其調(diào)整對象之不同而劃分為不同的法律部門從而形成的一個有機(jī)聯(lián)系的統(tǒng)一整體。國際稅法的體系是比照國內(nèi)法的法律體系的劃分而對國際稅法規(guī)范進(jìn)行相應(yīng)劃分后所形成的一個體系。

在談到國際稅法的體系時,總是要具體到某一個國家,比如中國的國際稅法體系、美國的國際稅法體系,而不能籠統(tǒng)地談國際稅法的體系。因為,國際稅法的體系是對一國生效的國際稅法規(guī)范所組成的體系,不對一國具有法律約束力的其他國家之間締結(jié)的國際稅收協(xié)定就不是本國的國際稅法體系的組成部分。由于我國所締結(jié)的國際稅收協(xié)定的種類和數(shù)量都很有限,因此,本文所探討的仍是理論上的國際稅法體系,而不局限于我國實際締結(jié)或參加的國際稅收協(xié)定中的法律規(guī)范。

根據(jù)國際稅法所調(diào)整的國際稅收協(xié)調(diào)關(guān)系的種類,我們可以把國際稅法分為國際稅收分配法和國際稅收協(xié)作法。在國際稅收分配法中又可分為避免雙重征稅法和防止偷漏稅法等。在國際稅收協(xié)作法中又可分為國際稅制協(xié)作法和國際

稅務(wù)爭議協(xié)作法等。

(六)國際稅法的地位

所謂國際稅法的地位是指國際稅法是不是一個獨立的法律部門,國際稅法在整個稅法體系中的位置。國際稅法是一個獨立的法律部門,因為它有自己獨立的調(diào)整對象和獨立的法律體系。國際稅法屬于稅法體系中的一個獨立的子部門法,關(guān)于稅法的體系,學(xué)界有不同觀點,本文認(rèn)為稅法由國

內(nèi)稅法和國際稅法兩個子部門法組成。國內(nèi)稅法主要由稅收基本法、稅收實體法和稅收程序法所組成。[3]涉外稅法屬于國內(nèi)稅法,而不屬于國際稅法。

二、國際稅法學(xué)的研究對象與體系

(一)國際稅法學(xué)的研究對象

國際稅法學(xué)是研究國際稅法現(xiàn)象及其發(fā)展規(guī)律以及與國際稅法現(xiàn)象密切聯(lián)系的其他社會現(xiàn)象的法學(xué)分科。國際稅法學(xué)的研究對象主要包括兩個部分,一個是國際稅法現(xiàn)象本身,另一個是與國際稅法現(xiàn)象密切聯(lián)系的其他社會現(xiàn)象。具體來說,國際稅法學(xué)研究國際稅法的產(chǎn)生和發(fā)展的歷史與規(guī)律,研究國際稅法的調(diào)整對象、基本原則、法律關(guān)系等基礎(chǔ)理論,研究國際稅法的具體法律制度及其在實踐中的運作,研究世界各國的涉外稅收法律制度等。

(二)國際稅法學(xué)體系

國際稅法學(xué)體系,是指根據(jù)國際稅法學(xué)的研究對象所劃分的國際稅法學(xué)的各分支學(xué)科所組成的多層次的、門類齊全的統(tǒng)一整體。國際稅法學(xué)的體系在根本上是由國際稅法學(xué)的研究對象的結(jié)構(gòu)和體系所決定的。根據(jù)國際稅法學(xué)研究對象的結(jié)構(gòu)和體系,可以劃分出國際稅法學(xué)的四個一級學(xué)科,即研究國際稅法產(chǎn)生和發(fā)展的歷史及其規(guī)律的學(xué)科為國際稅法史學(xué)、研究國際稅法最基本的理論問題的學(xué)科為國際稅法學(xué)基礎(chǔ)理論或國際稅法總論、研究國際稅法具體規(guī)范、制度及其在實踐中的運作的學(xué)科為國際稅法分論、研究世界各國的涉外稅收法律制度的學(xué)科為涉外稅法學(xué)。在這些一級學(xué)科之下,還可以進(jìn)一步劃分出二級或三級學(xué)科,如國際稅法分論可以分為國家稅收管轄權(quán)理論、國際重復(fù)征稅理論、國際逃稅與避稅理論、國際稅收協(xié)作理論等。由這些不同的層次的分支學(xué)科組成了一個統(tǒng)一的有機(jī)聯(lián)系的整體,即國際稅法學(xué)體系。

系統(tǒng)分析方法是一種十分重要的法學(xué)研究方法,探討國際稅法和國際稅法學(xué)的體系可以為國際稅法相關(guān)理論問題的研究提供分析框架和理論平臺,有利于推動我國法學(xué)方法論研究的深入。[4]

三、對廣義國際稅法論觀點的評析

(一)廣義國際稅法論及其論證

廣義國際稅法論,簡單地說,就是把國家與跨國或涉外納稅人之間的稅收征納關(guān)系也納入國際稅法的調(diào)整對象,從而把涉外稅法視為國際稅法的有機(jī)組成部分的觀點。廣義國際稅法論在目前的國際稅法學(xué)界相當(dāng)流行,可以說,幾乎所有的國際稅法學(xué)者都是廣義國際稅法論的支持者。因此,為了有力地論證本文所提出的新國際稅法論的觀點,有必要認(rèn)真分析一下學(xué)者們對廣義國際稅法論的具體論述以及主張廣義國際稅法論的論據(jù)。

廣義國際稅法論實際上又可以分為兩種觀點,一種觀點認(rèn)為國際稅法的調(diào)整對象是國家間的稅收分配關(guān)系和一國政府與跨國納稅人之間的稅收征納關(guān)系;[5]另一種觀點認(rèn)為國際稅法的調(diào)整對象是國家的涉外稅收征納關(guān)系和國家間的稅收分配關(guān)系。[6]廣義國際稅法論者在提出自己的觀點時一般都對狹義國際稅法論進(jìn)行了批駁并論證了自己觀點的合理性,對此,我們舉出比較有代表性的論述加以分析。

概括廣義國際稅法論學(xué)者的論述,主要有以下幾個論據(jù):(1)國際稅收關(guān)系的復(fù)雜化需要國際法和國內(nèi)法的共同調(diào)整。[7](2)涉外稅收征納關(guān)系和國際稅收分配關(guān)系是相伴而生的,作為國際稅法的調(diào)整對象具有不可分割的整體性。[8](3)涉外稅法是國際稅收協(xié)定發(fā)揮作用的基礎(chǔ)。[9]實現(xiàn)國際稅法對跨國征稅對象公平課稅的宗旨和任務(wù),如實反映國際稅收關(guān)系的全貌,需要國內(nèi)法規(guī)范的配合。[10](4)在國際稅收關(guān)系中,適用法律既包括國際法規(guī)范,又包括國內(nèi)法規(guī)范。[11](5)傳統(tǒng)的觀點在方法論上固守傳統(tǒng)的法學(xué)分科的界限,嚴(yán)格區(qū)分國際法與國內(nèi)法。[12]

(二)對廣義國際稅法論觀點的評析

以上學(xué)者對廣義國際稅法論的論證是不充分的,由其論據(jù)并不能必然得出國際稅法必須包括涉外稅法的結(jié)論。在論證這一論點時,首先必須明確的是,國際稅法的調(diào)整范圍與國際稅法學(xué)的研究范圍是不同的,國際稅法學(xué)的研究范圍遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于國際稅法的調(diào)整范圍,只要是與國際稅法相關(guān)的法律規(guī)范都可以成為國際稅法學(xué)的研究對象,但不能反過來得出凡是國際稅法學(xué)所研究的法律規(guī)范都屬于國際稅法的結(jié)論。對于這一點,已有學(xué)者明確指出:“法學(xué)研究的范圍必然超過具體部門法的法律規(guī)范的內(nèi)容,所以,國際稅法作為一個部門法和國際稅法學(xué)作為一個法學(xué)學(xué)科是不同的,后者的研究范圍大大超過前者規(guī)范體系的內(nèi)容?！盵13]其次,必須明確的是,國際稅法與國際稅法學(xué)是兩個不同性質(zhì)的事物,前者是一類行為規(guī)范,后者是一門學(xué)科,不能將二者混為一談。下面分別對各論據(jù)進(jìn)行分析。

1.國際稅收關(guān)系需要國內(nèi)法和國際法共同調(diào)整并不等于就可以取消國際法和國內(nèi)法的界限,更不能得出屬于國內(nèi)法的涉外稅法必須包括在國際稅法內(nèi)的結(jié)論。因為幾乎所有的國際性的社會關(guān)系都不可能單靠國際法來調(diào)整,都需要國內(nèi)法的配合,如果這一論點成立的話,那么所有的國際法和國內(nèi)法都應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一為一個法律體系,沒有必要區(qū)分國際法和國內(nèi)法。但事實是,國際法與國內(nèi)法在本質(zhì)、效力、立法主體、實施機(jī)制、法律責(zé)任等很多方面與國內(nèi)法都不同,對二者進(jìn)行區(qū)分具有很重要的理論意義和實踐價值。

2.涉外稅收征納關(guān)系與國際稅收分配關(guān)系具有不可分割性是事實層面上的狀態(tài),而非理論層面上的狀態(tài)。理論研究的價值恰恰在于把事實層面上的種種復(fù)雜現(xiàn)象予以分類、概括和抽象,如果以事實上某種社會關(guān)系的不可分割性來否定理論層面上的可分割性,那么,無異于否定理論研究的功能與價值。再者,各種社會關(guān)系在事實層面上都是不可分割的,如果以此為論據(jù),那么,無異于說法律部門的劃分是沒有意義的,也是不可能的。無論法律部門劃分的理論在實踐和理論研究中受到多大的批評與質(zhì)疑,作為一種影響深遠(yuǎn)的研究方法和法律分類方法卻是沒有學(xué)者能夠否認(rèn)的。

3.任何法律部門要真正發(fā)揮作用都必須有其他相關(guān)法律部門的配合,許多現(xiàn)代新興的法律部門對社會關(guān)系的調(diào)整甚至是建立在傳統(tǒng)的部門法對社會關(guān)系的調(diào)整的基礎(chǔ)之上的,如果因為國際稅收協(xié)定作用的發(fā)揮需要以涉外稅法為基礎(chǔ)就得出必須把涉外稅法納入國際稅法的范圍內(nèi)的結(jié)論,那么,許多傳統(tǒng)的部門法就必須納入那些新興的部門法之中了,而這顯然會打亂學(xué)界在部門法劃分問題上所達(dá)成的基本共識,這也是廣義國際稅法論學(xué)者所不愿意看到的。

4.法律適用與部門法的劃分是兩個不同的問題,不能用法律適用的統(tǒng)一性來論證法律部門的統(tǒng)一性。如果這一論據(jù)可以成立的話,那么國際法與國內(nèi)法的區(qū)分也就沒有必要存在了,因為許多國際關(guān)系問題的解決都既需要適用國際法又需要適用國內(nèi)法。同樣,實體法和程序法的區(qū)分也就沒有必要了,因為法院在適用法律時既需要適用實體法又需要適用程序法。很顯然,由這一論據(jù)所推論出的結(jié)論都是不能成立的。

5.傳統(tǒng)的觀點即狹義的國際稅法論與法學(xué)分科沒有必然的相互決定關(guān)系,法學(xué)分科解決的是法學(xué)分支學(xué)科之間的關(guān)系,而國際稅法的調(diào)整范圍所要解決的是法律部門之間的關(guān)系。這一論據(jù)有把國際稅法與國際稅法學(xué)相混同之嫌。其實,以上論據(jù)之所以不能成立,其最根本的原因就在于這些論據(jù)把國際稅法與國際稅法學(xué)相混同,把本來可以由拓展國際稅法學(xué)研究范圍來解決的問題卻通過拓展國際稅法的調(diào)整范圍來解決。持廣義國際稅法論的學(xué)者大多對于國際稅法和國際稅法學(xué)沒有進(jìn)行嚴(yán)格區(qū)分,在使用時也比較隨意,在很多情況下將二者不加區(qū)分地使用。比如有的國際稅法學(xué)著作在“內(nèi)容提要”中認(rèn)為:“國際稅法是國際經(jīng)濟(jì)法一個新興的分支學(xué)科,尚處在建立和發(fā)展之中?！盵14]有學(xué)者認(rèn)為:“國際稅法畢竟已經(jīng)作為

一個新的法律部門加入了法學(xué)學(xué)科的行列。”[15]有的學(xué)者在論述國際稅法的范圍必須拓展時 所使用的論據(jù)是:“國際稅法學(xué)是一門正在逐步形成和發(fā)展的學(xué)科,其進(jìn)一步的發(fā)展,取決于實踐的發(fā)展以及對發(fā)展了的實踐的正確認(rèn)識。”[16]其實,把上述論據(jù)用來論證國際稅法學(xué)的研究范圍必須拓展到涉外稅法的結(jié)論是十分有力的,正是由于涉外稅法與國際稅法的關(guān)系如此地密切,涉外稅法才成為國際稅法學(xué)的一個很重要的研究對象,從而涉外稅法學(xué)也成為國際稅法學(xué)中一個重要的組成部分,但涉外稅法成為國際稅法學(xué)的研究對象這一前提并不能當(dāng)然地得出國際稅法包括涉外稅法的結(jié)論。通過拓展國際稅法學(xué)的研究范圍而基本維持國際稅法的調(diào)整范圍,就既可以適應(yīng)國際稅收關(guān)系發(fā)展的需要又可以保持傳統(tǒng)的法律部門劃分理論的基本穩(wěn)定,從而也可以避免在理論上所可能存在的一系列矛盾與不協(xié)調(diào)之處。

四、廣義國際稅法論理論體系的內(nèi)在矛盾

廣義國際稅法論在其自身的理論體系中也存在許多矛盾與不協(xié)調(diào)之處,而這些矛盾與不協(xié)調(diào)之處也正說明了廣義國際稅法論自身無法自圓其說。概括廣義國際稅法論的矛盾與不協(xié)調(diào)之處,主要表現(xiàn)在以下幾個方面:

(一)國際稅法作為一個獨立的部門法的地位難以確立

廣義國際稅法論在論證國際稅法是一個獨立的部門法時有兩個難題需要解決,一是國際稅法與國內(nèi)稅法的協(xié)調(diào)問題,二是涉外稅法自身的范圍問題。廣義國際稅法論在強(qiáng)調(diào)涉外稅法是國際稅法的組成部分時,并不否認(rèn)涉外稅法屬于國內(nèi)稅法的組成部分,這樣,廣義國際稅法論就必須回答部門法交叉劃分的合理性問題。分類是科學(xué)研究的一種十分重要的研究方法,可以說,沒有分類就沒有近代科學(xué)的發(fā)展與繁榮,而部門法的劃分就是對法律體系的一種具有重大理論價值的分類?？茖W(xué)的分類要求各分類結(jié)果之間不能任意交叉,而應(yīng)該有比較明確和清晰的界限,當(dāng)然,在各類結(jié)果之間的模糊地帶總是難以避免的,但對這些模糊地帶仍可以將其單獨劃分出來單獨研究,而不是說這些模糊地帶可以任意地歸入相臨的分類結(jié)果之中。把涉外稅法視為國際稅法和國內(nèi)稅法的共同組成部分就必須論證這種劃分方法的科學(xué)性與合理性,而且必須論證國際稅法與國內(nèi)稅法之間的關(guān)系問題。而對這些問題,廣義國際稅法論基本上沒有給出論證,因此,廣義國際稅法論的科學(xué)性和合理性就大打折扣了。

另外,關(guān)于涉外稅法的地位問題也是需要廣義國際稅法論給出論證的問題。涉外稅法是否是一個相對獨立的體系,其范圍是否確定等問題,都是需要進(jìn)一步探討的。就我國的立法實踐來看,單純的涉外稅法只有很有限的一部分,而大部分稅法特別是稅收征管法是內(nèi)外統(tǒng)一適用的,對于那些沒有專門涉外稅法的國家,所有的稅法均是內(nèi)外統(tǒng)一適用的,這樣,涉外稅法與非涉外稅法實際上是無法區(qū)分的,因此,涉外稅法本身就是一個范圍很不確定的概念,也不是一個相對獨立的體系。對于這一點已有國際稅法學(xué)者指出:“正如涉外稅法不是一個獨立的法律部門一樣,它也不是一個獨立的稅類體系;而是出于理論研究的需要并考慮到其在實踐中的重要意義,才將各個稅類法中的有關(guān)稅種法集合在一起,組成涉外稅法體系。”[17]把這樣一個范圍很不確定,只是為了研究的便利才集合在一起的一個法律規(guī)范的集合體納入國際稅法的范圍,國際稅法的范圍怎能確定?國際稅法怎能成為一個獨立的法律部門?

當(dāng)然,如果廣義國際稅法論不強(qiáng)調(diào)國際稅法是一個獨立的法律部門,而只是說為了理論研究和解決實踐問題的需要把涉外稅法作為國際稅法學(xué)的研究對象而納入國際稅法的體系之中,倒還能夠自圓其說,但這一點是絕大多數(shù)廣義國際稅法論者所不能接受的。

(二)傳統(tǒng)法學(xué)分科的窠臼難以跳出

雖然廣義國際稅法論主張突破傳統(tǒng)法學(xué)分科和法律部門劃分的窠臼,并對傳統(tǒng)的法學(xué)分科和法律部門劃分的理論提出了嚴(yán)厲的批評,甚至給扣上了“形而上學(xué)”的帽子[18],但廣義國際稅法論自身卻根本沒有跳出這一傳統(tǒng)的窠臼。主要表現(xiàn)在以下幾個方面:

1.沒有提出新的法學(xué)分科與法律部門劃分的標(biāo)準(zhǔn)。廣義國際稅法論一方面主張突破傳統(tǒng)的法學(xué)分科和法律部門劃分的窠臼,另一方面卻沒有給出一個新的劃分標(biāo)準(zhǔn),這就不能不令人懷疑其提出這一論點的科學(xué)性與合理性。傳統(tǒng)的法學(xué)分科和法律部門劃分是一個龐大的理論體系,而不是一個針對國際稅法的具體觀點,因此,如果想以國際稅法的體系為突破口對這一傳統(tǒng)的理論體系提出質(zhì)疑就必須對這一整個的理論體系進(jìn)行反思,提出一套新的劃分標(biāo)準(zhǔn),并對整個法學(xué)的學(xué)科劃分和整個法律體系的部門法劃分提出新的觀點,而不能僅僅考慮國際稅法一個部門的利益與需要,僅僅在國際稅法這一個部門中使用新的標(biāo)準(zhǔn)而對其他的法學(xué)學(xué)科或部門法劃分置之不顧。因此,廣義國際稅法論如果想具有真正的說服力,就必須提出自己的新的劃分標(biāo)準(zhǔn),并以此標(biāo)準(zhǔn)對法學(xué)和法律重新進(jìn)行劃分,而這些劃分結(jié)果還必須比傳統(tǒng)的劃分結(jié)果更科學(xué)、更合理。否則,廣義國際稅法論在批評傳統(tǒng)的劃分標(biāo)準(zhǔn)時,其說服力就顯得明顯不足了。

2.對傳統(tǒng)理論舍棄與遵循的矛盾。廣義國際稅法論一方面主張舍棄傳統(tǒng)的法學(xué)分科和部門法劃分的理論,另一方面卻又嚴(yán)格遵循傳統(tǒng)法學(xué)分科與部門法劃分的標(biāo)準(zhǔn)。一方面主張突破這一理論體系,另一方面卻又使用傳統(tǒng)的理論體系的概念來表述自己的觀點。關(guān)于這一點,有的學(xué)者指出:“需要說明的是,‘舍棄’只是對在國際稅法的概念和性質(zhì)進(jìn)行界定時的方法論問題,而不是任何時候都不考慮,當(dāng)我們具體分析國際稅法的法律規(guī)范時,仍遵循法學(xué)分科的方法,將其分為國際法規(guī)范和國內(nèi)法規(guī)范或公法規(guī)范和私法規(guī)范?！盵19]綜觀廣義國際稅法論的理論體系,可以發(fā)現(xiàn)除了在總論中對傳統(tǒng)的理論體系提出質(zhì)疑以外,在針對具體問題時基本上是遵循傳統(tǒng)的理論體系來進(jìn)行論述的。廣義國際稅法論在傳統(tǒng)的理論體系不符合其觀點時就主張突破,在符合其觀點時就主張遵循,這種認(rèn)識方法和論證方法不能不令人對其科學(xué)性產(chǎn)生懷疑。

(三)對一些具體問題的論述存在不協(xié)調(diào)之處

廣義國際稅法論在對一些具體問題的論述上同樣存在著不協(xié)調(diào)之處,這些不協(xié)調(diào)之處主要表現(xiàn)在以下幾個方面:

1.關(guān)于國際稅法的調(diào)整對象。廣義國際稅法論所主張的國際稅法的調(diào)整對象所包括的兩個部分,由于性質(zhì)不同,很難把這兩種調(diào)整對象統(tǒng)一為一種調(diào)整對象來表述。因此,雖然廣義國際稅法論主張二者是國際稅法統(tǒng)一的調(diào)整對象,卻很難給出國際稅法的統(tǒng)一的調(diào)整對象。具體表現(xiàn)就是學(xué)者在表述國際稅法的調(diào)整對象時,一般是把國際稅法的調(diào)整對象表述為兩個不同的對象。如有學(xué)者認(rèn)為:“國際稅法的調(diào)整對象是國家的涉外稅收征納關(guān)系和國家間的稅收分配關(guān)系。”[20]有學(xué)者認(rèn)為:“國際稅法的調(diào)整對象既包括國家間的稅收分配關(guān)系,又包括一國政府與跨國納稅人之間的稅收征納關(guān)系。”[21]有些學(xué)者雖然把國際稅法的調(diào)整對象表述為一種,但這種表述實際上很難涵蓋廣義國際稅法論所主張的兩類調(diào)整對象。如:“國際稅法是調(diào)整國與國之間因跨國納稅人的所得而產(chǎn)生的國際稅收分配關(guān)系的法律規(guī)范的總稱?！盵22]這里雖然使用了“國際稅收分配關(guān)系”來概括國際稅法的調(diào)整對象,但實際上,把涉外稅收征納關(guān)系歸入國際稅收分配關(guān)系之中仍很牽強(qiáng)。關(guān)于廣義國際稅法論的兩種調(diào)整對象之間的區(qū)別與差異,已有學(xué)者明確指出:“國家的涉外稅收征納關(guān)系和國家間的稅收分配關(guān)系,二者雖然作為一個整體成為國際稅法的調(diào)整對象,但在整體的內(nèi)部,二者的地位又稍有不同?！盵23]其實,二者不是稍有不同,而是有著

根本的區(qū)別,這兩種社會關(guān)系在性質(zhì)、主體、內(nèi)容和客體方面均是不同的。廣義國際稅法論在論證二者是統(tǒng)一的國際稅法的調(diào)整對象時,一個不容回避的問題就是如何解釋二者在性質(zhì)、主體、內(nèi)容和客體等方面所存在的質(zhì)的不同。

2.關(guān)于國際稅法的基本原則。國家稅收管轄權(quán)獨立原則是國際稅法學(xué)界公認(rèn)的國際稅法的基本原則之一,但仔細(xì)分析我們就會發(fā)現(xiàn),這一原則實際上是適用于調(diào)整國家間稅收分配關(guān)系的那部分國際稅法的原則,在涉外稅收征納關(guān)系中,由于只涉及到一個國家,因此,很難說國家稅收管轄權(quán)獨立原則也是涉外稅法的基本原則。由于涉外稅法與國際稅法是兩種不同性質(zhì)的法律規(guī)范,因此,二者的基本原則也應(yīng)該有所不同,把國際稅法的基本原則作為涉外稅法的基本原則或把涉外稅法的基本原則作為國際稅法的基本原則都是不適當(dāng)?shù)摹?/p>

3.關(guān)于國際稅法的主體。針對這兩種不同的法律規(guī)范,有學(xué)者分別概括出了其中不同的主體,在國際稅收分配法律關(guān)系中的主體為“國際稅收分配主體”,在涉外稅收征納法律關(guān)系中的主體為“國際征稅主體”和“國際納稅主體”。[24]在這兩種不同的法律關(guān)系中,其主體的種類以及主體之間的相互關(guān)系都具有質(zhì)的不同,如何把這些不同的主體都統(tǒng)一為國際稅法的主體,也是廣義國際稅法論所要解決的一個棘手的問題。

4.關(guān)于國際稅法的規(guī)范。廣義國際稅法論一般都承認(rèn)國際稅法中既包括國際法規(guī)范,又包括國內(nèi)法規(guī)范,既包括實體法規(guī)范,又包括程序法規(guī)范,但對于如何統(tǒng)一這些不同類型的規(guī)范,學(xué)者一般都沒有進(jìn)行論述。實體法規(guī)范與程序法規(guī)范的統(tǒng)一在一些新興的部門法如經(jīng)濟(jì)法中已有所體現(xiàn),二者并沒有本質(zhì)的區(qū)別。但國際法規(guī)范和國內(nèi)法規(guī)范卻在本質(zhì)上存在著區(qū)別,這兩種規(guī)范在立法主體、立法程序、法律的效力、法律的實施機(jī)制、法律的責(zé)任形式等方面均有質(zhì)的區(qū)別,把它們視為同一類型的法律規(guī)范在理論和實踐上都具有不可克服的矛盾。

5.關(guān)于國際稅法的客體。廣義國際稅法論實際上仍可以分為兩種觀點,第一種認(rèn)為國際稅法的客體是跨國納稅人的跨國所得,其所涉及的稅種主要是所得稅,另外還包括部分財產(chǎn)稅和遺產(chǎn)稅。[25]第二種把國際稅法的客體分為兩個層次,第一個層面的客體是國際稅法的征稅對象,不僅包括跨國所得,還包括財產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅以及關(guān)稅等流轉(zhuǎn)稅種的征稅客體,即涉外性質(zhì)的特定財產(chǎn)、遺產(chǎn)以及進(jìn)出口商品流轉(zhuǎn)額等。第二個層面的客體是在國家間進(jìn)行分配的國際稅收收入或國際稅收利益。[26]相比之下,第二種廣義國際稅法論關(guān)于國際稅法客體的表述是可取的。但這里仍有一個問題需要解決,那就是國際稅法的統(tǒng)一客體是什么。之所以要把國際稅法的客體分為兩個層面來探討,就是因為國際稅收分配法律關(guān)系與涉外稅收征納法律關(guān)系是兩種不同性質(zhì)的法律關(guān)系,其客體不同是理所當(dāng)然的。但如果堅持廣義國際稅法論,就必須論證二者具有統(tǒng)一的客體,否則,如果國際稅法沒有一個統(tǒng)一的客體,也就很難論證國際稅法的調(diào)整對象中的各個組成部分是一個性質(zhì)一致的統(tǒng)一整體。

五、新國際稅法論的特點及對以上矛盾的克服

(一)新國際稅法論的特點

這里把本文所主張的國際稅法的觀點稱為新國際稅法論,這里所謂的“新”,一是指與廣義國際稅法論不同,二是指與狹義國際稅法論也不同。下面簡單地論述一下這些不同之處。

1.關(guān)于國際稅法的調(diào)整對象。廣義國際稅法論的調(diào)整對象包括國家間的稅收分配關(guān)系和涉外稅收征納關(guān)系;狹義國際稅法論的調(diào)整對象只包括國家間的稅收分配關(guān)系;新國際稅法論的調(diào)整對象包括國家間的稅收分配關(guān)系和國家間的稅收協(xié)作關(guān)系,但不包括涉外稅收征納關(guān)系。

2.關(guān)于國際稅法的淵源。廣義國際稅法論認(rèn)為國際稅法的淵源包括國際稅收條約協(xié)定、國際稅收慣例和各國的涉外稅法;狹義國際稅法論認(rèn)為國際稅法的淵源只包括具有國際法意義的國際稅收條約、協(xié)定中的沖突規(guī)范;新國際稅法論認(rèn)為國際稅法的淵源包括國家間或國家與地區(qū)間所簽定的與稅收有關(guān)的一切公約、條約、協(xié)定、國際稅收習(xí)慣法以及國際組織制定的規(guī)范性法律文件,其中既有實體規(guī)范也有程序規(guī)范,但不包括各國的涉外稅法。

3.關(guān)于國際稅法的主體。廣義國際稅法論認(rèn)為國際稅法的主體包括國家、國際組織和涉外納稅人;狹義國際稅法論認(rèn)為國際稅法的主體只包括國家、國際組織等國際法主體;新國際稅法論認(rèn)為國際稅法的主體包括國家、國際組織、非國家特別行政區(qū)、法人、自然人和非法人組織,并不限于國際公法主體,但不包括涉外納稅主體。

4.關(guān)于國際稅法所涉及的稅種。廣義國際稅法論認(rèn)為國際稅法所涉及的稅種包括所得稅、財產(chǎn)稅和遺產(chǎn)稅,或者包括所得稅、財產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅和關(guān)稅等涉外稅種;狹義國際稅法論認(rèn)為國際稅法所涉及的稅種包括所得稅、財產(chǎn)稅和遺產(chǎn)稅;新國際稅法論認(rèn)為國際稅法可以涉及所有稅種,目前主要包括所得稅、財產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅、增值稅、消費稅、營業(yè)稅和關(guān)稅等。

(二)新國際稅法論對以上矛盾與不協(xié)調(diào)之處的克服

新國際稅法論的特點在于在基本保持國際稅法性質(zhì)不變的前提下,通過適當(dāng)拓展國際稅法的調(diào)整范圍和國際稅法學(xué)的研究范圍來滿足實踐發(fā)展的需要。由此,既保持了與傳統(tǒng)的法學(xué)分科和法律部門劃分理論的和諧,同時又適應(yīng)實踐發(fā)展的需要,對傳統(tǒng)的國際稅法論進(jìn)行了發(fā)展與完善。

1.基本保持國際稅法性質(zhì)的穩(wěn)定。新國際稅法論基本上保持了國際稅法的國際法的性質(zhì),即國際稅法是由兩個或兩個以上的國家或地區(qū)制定的,國際稅法的淵源主要是以上主體之間簽定的與稅收有關(guān)的國際公約、條約和協(xié)定,不包括各國的涉外稅法。廣義國際稅法論所研究的國際稅法實際上已經(jīng)不再具有或不完全具有國際法的性質(zhì),而變成了一種“混合法”,由于國際法規(guī)范與國內(nèi)法規(guī)范畢竟是兩種性質(zhì)不同的規(guī)范,因此,在對國際稅法的一些基本理論問題的解釋上就發(fā)生了許多困難,不得不運用二元論的方法,分別探討這兩種不同法律規(guī)范的一些基本理論問題,這樣也就造成了上文所指出的一些矛盾與不協(xié)調(diào)之處。

2.拓展國際稅法的調(diào)整范圍和國際稅法學(xué)的研究范圍以適應(yīng)實踐發(fā)展的需要。廣義國際稅法論所提出的實踐發(fā)展的需要以及實踐中所出現(xiàn)的新問題,的確是需要立法實踐和法學(xué)研究予以面對和解決的問題,新國際稅法論也是適應(yīng)這些需求和問題而提出的,但問題的關(guān)鍵在于如何面對這些需求和問題,是打亂傳統(tǒng)的法學(xué)分科和法律部門劃分的理論體系,還是在保持其理論體系基本不變的前提下對相應(yīng)的理論進(jìn)行發(fā)展與完善。本文主張后一種方法,前一種方法的主要缺陷在于學(xué)界目前尚無能力完全打破傳統(tǒng)的法學(xué)分科和法律部門劃分的理論體系,而建立一種新的理論體系,這樣,就只能在某些方面打破傳統(tǒng)的理論體系,而在其他方面仍遵循傳統(tǒng)的理論體系,這樣所產(chǎn)生的結(jié)果就是很難形成一個具有自洽性的理論體系,理論體系中總是存在著各種無法調(diào)和的矛盾與不協(xié)調(diào)之處。后一種方法的優(yōu)點在于一方面遵循傳統(tǒng)理論體系的基本原則和一些基本的標(biāo)準(zhǔn),另一方面對傳統(tǒng)理論體系某些具體結(jié)論和具體論點進(jìn)行發(fā)展與完善,這樣,既能保持國際稅法理論與其他部門法理論的和諧統(tǒng)一,又能適應(yīng)實踐發(fā)展的需要,解決實踐中出現(xiàn)的新問題。

3.新國際稅法論對對傳統(tǒng)觀點的發(fā)展與完善。正如廣義國際稅法論學(xué)者所指出的,當(dāng)前國際經(jīng)濟(jì)關(guān)系的發(fā)展的確需要國家在許多領(lǐng)域和許多方面進(jìn)行協(xié)調(diào),國家之間簽定的各種稅收條約和協(xié)定也越來越多,傳統(tǒng)的國際稅法學(xué)觀點已無法適應(yīng)實踐發(fā)展的需要,也無法解決實踐中出現(xiàn)的新問題。因此,新國際稅法論在兩個方面

對傳統(tǒng)的國際稅法論進(jìn)行了拓展。一是在國際稅法的調(diào)整對象方面進(jìn)行了拓展,把國際稅收協(xié)作關(guān)系也納入國際稅法的調(diào)整對象,這樣,所有的與稅收有關(guān)的國際公約、條約、協(xié)定都成為了國際稅法的淵源,相應(yīng)的,國際稅法的主體、客體和所涉及的稅種都大大拓展了。另一方面是在國際稅法學(xué)的研究對象方面進(jìn)行了拓展,把與國際稅法有密切聯(lián)系的其他法律規(guī)范特別是各國的涉外稅法也納入了國際稅法學(xué)的研究范圍,這樣就可以解決實踐中所出現(xiàn)的新問題,把國際法規(guī)范和國內(nèi)法規(guī)范緊密結(jié)合起來,使國際稅法能真正發(fā)揮作用,使得人們對于國際稅收領(lǐng)域中的現(xiàn)實問題的解決有一個整體的認(rèn)識。

[注釋]

翟繼光,北京大學(xué)法學(xué)院博士研究生,北京大學(xué)研究生稅法研究會會長,全國財稅法學(xué)研究生聯(lián)誼會主席。

1、參見楊紫烜主編:《國際經(jīng)濟(jì)法新論》,北京大學(xué)出版社2000年10月第1版,第176—177頁。

2、非國家特別行政區(qū)是指在一國范圍內(nèi),依法享有高度自治權(quán)并有權(quán)締結(jié)有關(guān)國際協(xié)議的地方行政區(qū)域,例如我國的香港和澳門。關(guān)于特別行政區(qū)是國際稅法的主體的具體論述可參見楊紫烜主編:《國際經(jīng)濟(jì)法新論》,北京大學(xué)出版社2000年10月第1版,第240—241頁。

3、參見翟繼光:《試論稅收法律關(guān)系主體的法律地位》,載《河北法學(xué)》2001年增刊;翟繼光:《稅收法律關(guān)系研究》,載《安徽大學(xué)法律評論》(2002年)第2卷第2期。

4、關(guān)于法學(xué)方法論和經(jīng)濟(jì)法學(xué)方法論,可參見翟繼光:《經(jīng)濟(jì)法學(xué)方法論論綱》,載《黑龍江省政法管理干部學(xué)院學(xué)報》2002年第3期。

5、代表性的著作有高爾森主編:《國際稅法》,法律出版社1993年6月第2版,第2頁;廖益新主編:《國際稅法學(xué)》,北京大學(xué)出版社2001年6月第1版,第17頁;陳大綱:《國際稅法原理》,上海財經(jīng)大學(xué)1997年11月第1版,第1頁;那力:《國際稅法學(xué)》,吉林 大學(xué)出版社1999年9月第1版,第2頁。

6、代表性的著作為劉劍文主編:《國際稅法》,北京大學(xué)出版社1999年3月第1版,第5頁。

7、參見高爾森主編:《國際稅法》,法律出版社1993年6月第2版,第3頁。

8、參見劉劍文主編:《國際稅法》,北京大學(xué)出版社1999年3月第1版,第3—4頁。

9、參見陳大綱:《國際稅法原理》,上海財經(jīng)大學(xué)1997年11月第1版,第17頁。

10、參見廖益新主編:《國際稅法學(xué)》,北京大學(xué)出版社2001年6月第1版,第17—19頁。

11、參見姚梅鎮(zhèn)主編:《國際經(jīng)濟(jì)法概論》,武漢大學(xué)出版社1999年11月第1版,第567頁。

12、參見劉劍文主編:《國際稅法》,北京大學(xué)出版社1999年3月第1版,第2—3頁;高爾森主編:《國際稅法》,法律出版社1993年6月第2版,第1頁。

13、劉劍文、熊偉:《二十年來中國稅法學(xué)研究的回顧與前瞻》,載劉劍文主編《財稅法論叢》第1卷,法律出版社2002年4月版,第39頁。

14、劉隆亨編著:《國際稅法》,時事出版社1985年4月第1版。

15、高爾森主編:《國際稅法》,法律出版社1993年6月第2版,第1頁。

16、陳大綱:《國際稅法原理》,上海財經(jīng)大學(xué)1997年11月第1版,第16頁。

17、劉劍文主編:《國際稅法》,北京大學(xué)出版社1999年3月第1版,第253頁。

18、參見廖益新主編:《國際稅法學(xué)》,北京大學(xué)出版社2001年6月第1版,第17頁。

19、劉劍文主編:《國際稅法》,北京大學(xué)出版社1999年3月第1版,第4頁。

20、劉劍文主編:《國際稅法》,北京大學(xué)出版社1999年3月第1版,第5頁。

21、高爾森主編:《國際稅法》,法律出版社1993年6月第2版,第2頁。

22、陳大綱:《國際稅法原理》,上海財經(jīng)大學(xué)1997年11月第1版,第1頁。

23、劉劍文主編:《國際稅法》,北京大學(xué)出版社1999年3月第1版,第6頁。

24、參見劉劍文主編:《國際稅法》,北京大學(xué)出版社1999年3月第1版,第10頁。

第6篇：國際稅收的認(rèn)識范文

一、引言

任何一個法律部門都應(yīng)有其基本原則，沒有基本原則的法律不可能作為法律存在。[1]國際稅法是一獨立的法律部門，當(dāng)有其自己的基本原則。但至于國際稅法究竟包含哪些基本原則，則是眾說紛紜，仁智相見。概括起來這些學(xué)者的主張可分為以下幾種：1.一元說，即征稅公平原則。高爾森教授在由其主編、法律出版社出版的《國際稅法》一書中是這樣認(rèn)為的。但他是把征稅公平原則作為國際稅法最重要的原則[2]來認(rèn)識的，根據(jù)其含義可能還有其它一些重要原則，只是沒有列出來而已。盡管如此，我們暫且稱其為一元說；2.二元說，即國家稅收管轄權(quán)獨立原則和公平原則（包括國家間稅收分配關(guān)系的公平和涉外稅收征納關(guān)系的公平）；[3]3.三元說，即國家稅收管轄權(quán)獨立原則、國際稅收分配的平等互利原則和稅收無差別待遇原則。[4]4.四元說，即國家稅收管轄權(quán)獨立原則、避免國際重復(fù)征稅原則、消除對外國人稅收歧視原則和防止國際逃稅和避稅原則。[5]

筆者認(rèn)為上述著者均從一定的角度對國際稅法的某些基本原則進(jìn)行了較好的說明，但也都在一定程度上存在著這樣或那樣的問題，有的是對基本原則的概括不夠全面，遺漏了某些基本原則，也有的把一些具體原則作為基本原則，還有的把更具體的問題作為基本原則來對待，而且他們也均未對其觀點進(jìn)行具體論述。

為了能夠更好地推進(jìn)國際稅法基本理論問題的研究，以及有利于較好地解決現(xiàn)實中的有關(guān)問題，本人在此謹(jǐn)根據(jù)近年來對國際稅法的研究，提出對國際稅法基本原則的看法，以求教于同仁。

二、國際稅法基本原則的含義

所謂原則是指人們對某一事物、事物發(fā)展的因果關(guān)系以及如何進(jìn)行判斷的信念或理念。[6]這種信念或理念往往是指導(dǎo)人們行動的理論基礎(chǔ)或指南。作為規(guī)范人們行為的法律，必須要有人們可以遵循的信念或理念。

一般地說，原則有大原則和小原則之分，或者基本原則與具體原則之分。在大原則下有小原則，在小原則下還有更小的原則；或者在基本原則下有具體原則，在具體原則下還有更具體的原則，等等。而所謂基本原則，顧名思義，是指構(gòu)成某一制度基礎(chǔ)的原則，其貫穿指導(dǎo)這一制度的各個方面和整個過程?；驹瓌t往往要通過具體的原則、規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)等表現(xiàn)出來。因此，我們對國際稅法基本原則的含義可以這樣去理解：普遍適用于國際稅法的各個方面和整個過程，構(gòu)成國際稅法的基礎(chǔ)，并對國際稅法的立法、守法、執(zhí)法等均具有指導(dǎo)意義的基本信念。那些只適用于國際稅法的某些方面或某些階段的原則，則是國際稅法的具體原則。本人認(rèn)為國際稅法的基本原則有：國家稅收原則、國際稅收分配公平原則、國際稅收中性原則和跨國納稅人稅負(fù)公平原則。至于其它一些原則，則是這些基本原則下的具體原則。比如國家稅收管轄權(quán)獨立原則就是國家稅收原則的具體原則，等等。

國際稅法是國際經(jīng)濟(jì)法的一個分支。因此，國際稅法的基本原則與國際經(jīng)濟(jì)法的基本原則存在密切關(guān)系。但它們之間又有所不同，其關(guān)系是一種一般與個別、普遍與具體的關(guān)系。國際經(jīng)濟(jì)法的基本原則，包括國家經(jīng)濟(jì)原則、平等互利原則等，[7]是普遍適用于國際經(jīng)濟(jì)法各個分支的一般原則；而國際稅法的基本原則，則只是僅適用于國際稅法而不能適用于國際經(jīng)濟(jì)法其它分支學(xué)科的國際經(jīng)濟(jì)法的具體原則。國際稅法的基本原則，對于國際經(jīng)濟(jì)法而言是具體原則，是國際經(jīng)濟(jì)法基本原則在國際稅法領(lǐng)域里的具體運用。因此，我們在研究國際稅法的基本原則時，應(yīng)注意與國際經(jīng)濟(jì)法的基本原則區(qū)別開來，不能把國際經(jīng)濟(jì)法或其它分支的基本原則作為國際稅法的基本原則進(jìn)行研究。

此外，我們也必須注意，原則總是與例外相對而言的，有原則就必然會有例外，沒有例外也就無所謂原則了。在研究的過程中，我們不能因為某些例外的存在就否定基本原則的存在。比如，我們不能因為涉外稅收優(yōu)惠的存在而否定國際稅收中性原則，也不能因此而否定國際稅收分配公平原則，等等。其實，例外的出現(xiàn)往往正說明了原則的存在。

三、國家稅收原則

所謂國家稅收原則，是指在國際稅收中一國在決定其實行怎樣的涉外稅收制度以及如何實行這一制度等方面有完全的自，任何人、任何國家和國際組織都應(yīng)尊重他國的稅收。

國家稅收原則一個最重要的表現(xiàn)是涉外稅收的立法。一個國家可以任意地制定本國的涉外稅法，包括稅收管轄的確定，稅基與稅率的確定，以及避免雙重征稅、防止避稅與逃稅的措施的確定等。任何一個國家不能要求他國必須實行某種涉外稅收法律制度。在國際稅法領(lǐng)域，不存在對國家稅收管轄權(quán)產(chǎn)生限制的法律，[8]也不存在對國家稅收其它方面產(chǎn)生影響的法律。尤其是在美國等一些國家，國際稅法被理解為特定國家稅法的國際方面。[9]國際稅法都是國家立法的產(chǎn)物，而不是來自于國家的習(xí)慣，也不是來自于國際組織的立法。國際稅收協(xié)定雖然對締約國有約束力，但如不經(jīng)國內(nèi)立法，則不對納稅人產(chǎn)生任何效力。[10]

國家稅收的存在，導(dǎo)致了各國在稅收立法方面各行其是，使各國稅收法律制度之間存在諸多重大差異。例如，在稅收管轄權(quán)方面，有的國家只實行來源地稅收管轄權(quán)，有的國家同時實行來源地和居民二種稅收管轄權(quán)，還有的國家同時實行三種稅收管轄權(quán)，即來源地稅收管轄權(quán)、居民稅收管轄權(quán)和國民稅收管轄權(quán)。[11]又如，在解決國際雙重征稅方面，有的國家對外國來源所得實行免稅制，而有的國家只對來源國根據(jù)來源地稅收管轄權(quán)而收取的稅額進(jìn)行抵免；在實行抵免制的國家中，有的實行饒讓抵免，有的則不實行饒讓抵免等等。[12]而且即使在產(chǎn)生雙重征稅的情況下，一國是否要采取措施對其進(jìn)行消除，也完全取決于本國的法律規(guī)定。稅收協(xié)定也不要求一國必須采取措施以消除雙重征稅。[13]總之，各國究竟實行怎樣的稅收法律制度，對什么人進(jìn)行征稅、征什么稅，以及實行怎樣的稅率等，國際上并不存在具有約束力的統(tǒng)一法律規(guī)范或標(biāo)準(zhǔn)，完全由各國根據(jù)本國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要而定。

國際稅收協(xié)定是國際稅法的重要淵源。為了避免雙重征稅和防止避稅與逃稅，各國通常都通過簽訂稅收協(xié)定進(jìn)行合作。但由于各國在稅收法律制度方面存在重大差異，這種國際合作無法達(dá)成一個像關(guān)貿(mào)總協(xié)定這樣一個多邊協(xié)定或公約，也更無法成立一個像世貿(mào)組織這樣的協(xié)調(diào)各國稅收法律制度的國際組織。雖然經(jīng)合組織（OECD）和聯(lián)合國都分別制定了一個稅收協(xié)定范本，但這種范本并不具有約束力，只是為各國在締結(jié)雙邊稅收協(xié)定時提供一個參考和方便。目前，各國在稅收合作方面主要是基于互惠原則，通過雙邊協(xié)定的方式進(jìn)行合作。據(jù)統(tǒng)計，目前世界上已有近二千個雙邊協(xié)定。由于這些協(xié)定都是各國根據(jù)本國稅法在互惠基礎(chǔ)上達(dá)成的，因此，它們在諸多重要內(nèi)容上都存在一定差異，比如常設(shè)機(jī)構(gòu)的范圍、居民的定義、預(yù)提稅率的高低等。這些差異都充分地體現(xiàn)了國家稅收原則。

在國際稅法的執(zhí)法與守法方面，也充分體現(xiàn)了國家稅收原則。一國在執(zhí)行本國稅法方面，不受他人或他國的干涉，也不受任何國際組織的干涉。一納稅人既要遵守居住國的稅收法律制度，服從居住國的居民稅收管轄，又要遵守來源國的稅收法律制度，服從來源國的來源地稅收管轄。一國稅收管轄權(quán)的行使不受他國稅收管轄權(quán)的影響。

此外，在國際稅收爭議的解決方面，國家稅收原則也得到了充分體現(xiàn)。比如，一國所作出的稅收裁決，并不能在另一國得到必然執(zhí)行。再比如，在涉及到關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價的相應(yīng)調(diào)整時，協(xié)定一般只是規(guī)定，“如有必要，締約國雙方主管部門應(yīng)相互協(xié)商”，但并不要求該協(xié)商一定要達(dá)成一個解決雙重征稅的協(xié)議。在相互協(xié)商程序中，協(xié)定一般也只是規(guī)定應(yīng)“設(shè)法相互協(xié)商解決”等，而沒有強(qiáng)制要求。在國際貿(mào)易和國際投資等領(lǐng)域，一般都有一個專門解決有關(guān)爭議的機(jī)構(gòu)，比如世界貿(mào)易組織（WTO）的爭端解決機(jī)構(gòu)（DSB）和華盛頓公約的“解決投資爭端國際中心”（ICSID）等。這些機(jī)構(gòu)所作出的決定，對有關(guān)國家一般都具有一定的約束力。但在國際稅收領(lǐng)域，就不存在任何類似的組織或機(jī)構(gòu)。如果二國之間產(chǎn)生了稅務(wù)糾紛，二國只能通過相互協(xié)商的途徑進(jìn)行解決，即使協(xié)商不成也別無他途。[14]總之，在國際稅收爭議中，就是存在雙重征稅，一國也不能被要求放棄其征稅權(quán)。

國家稅收原則是國際經(jīng)濟(jì)法經(jīng)濟(jì)原則在國際稅法領(lǐng)域里的具體運用。但它與國際經(jīng)濟(jì)法其它法律部門的原則又有所不同。在世界經(jīng)濟(jì)一體化的今天，國家在其它國際經(jīng)濟(jì)活動方面的都或多或少地受到某些限制，或者在國際經(jīng)濟(jì)合作的過程中，都普遍作了或多或少的讓步。比如，在國際貿(mào)易領(lǐng)域，各國所采取的關(guān)稅和非關(guān)稅措施，對外國產(chǎn)品的待遇等，都受到了世貿(mào)組織（WTO）的嚴(yán)格約束。在國際投資或國際金融領(lǐng)域也都有類似的情形。但在國際稅法領(lǐng)域，這種情形卻鮮有存在。國民待遇和最惠國待遇是當(dāng)今國際經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域，尤其是國際貿(mào)易領(lǐng)域里的二個基本原則。而這二種待遇從一定意義上說都是對國家經(jīng)濟(jì)的某種削弱，或者說是國家在國際經(jīng)濟(jì)合作中對經(jīng)濟(jì)權(quán)力的一種讓與。但在國際稅法領(lǐng)域，無論是國民待遇還是最惠國待遇都不構(gòu)成一項原則。稅收協(xié)定中“無差別”條款的否定表達(dá)方式，也不能成為國民待遇作為一項原則存在的依據(jù)，[15]而且澳大利亞、加拿大、新西蘭對“無差別”條款均提出保留，[16]法國和英國對該款的第一項也提出了相應(yīng)的保留。國民待遇和最惠國待遇原則的排除，高度地維護(hù)了國家的稅收。

四、國際稅收分配公平原則

國際稅收分配公平是指國家在其稅收管轄權(quán)相互獨立的基礎(chǔ)上平等地參與國際稅收利益的分配，使有關(guān)國家從國際交易的所得中獲得合理的稅收份額。這樣的一種信念，也就是國際稅收分配公平原則。國家間的稅收分配關(guān)系是國際稅法的重要調(diào)整對象之一。各國的涉外稅收立法及其所簽稅收協(xié)定的一個重要目的就在于確保公平的稅收分配。經(jīng)合組織1995年《多國企業(yè)與稅務(wù)當(dāng)局轉(zhuǎn)讓定價指南》在序言中宣稱，名成員國均把各國獲得適當(dāng)?shù)亩惢鳛閲H稅收的基本目標(biāo)之一。[17]沒有公平的稅收分配便沒有稅收的國際合作。

國際稅收分配公平原則是國際經(jīng)濟(jì)法中公平互利原則在國際稅法領(lǐng)域里的具體運用與體現(xiàn)?！陡鲊?jīng)濟(jì)權(quán)利和義務(wù)》第10條規(guī)定，“所有國家在法律上一律平等，并且作為國際社會的平等成員，有權(quán)充分地和切實有效地參加解決世界性的經(jīng)濟(jì)、財政金融以及貨幣等重要問題的國際決策過程，……并且公平地分享由此而來的各種效益。”將上述“公平地分享由此而來的各種效益”運用到國際稅法領(lǐng)域，必然要求國際稅收利益分配的公平。

實現(xiàn)國際稅收分配的公平最關(guān)鍵的因素在于合理地確定各國之間稅收管轄權(quán)的劃分。在一項跨國所得中，一般至少要涉及二個國家，即所得來源國和所得納稅人居住國。該二國可分別根據(jù)來源地稅收管轄權(quán)和居民稅收管轄權(quán)對同一跨國所得進(jìn)行征稅。為了避免雙重征稅的發(fā)生，就必須對他們的稅收管轄權(quán)進(jìn)行劃分。但如何進(jìn)行劃分，則涉及到二國稅收利益的分配問題。稅收管轄權(quán)的劃分是確定國家之間稅收分配關(guān)系的基礎(chǔ)。強(qiáng)調(diào)來源地稅收管轄權(quán)對所得來源國或資本輸入國較為有利，而強(qiáng)調(diào)居民稅收管轄權(quán)則對居住國或資本輸出國較為有利。當(dāng)二個或二個以上國家之間的資本相互輸出和輸入能保持平衡時，那么無論實行怎樣的一種稅收管轄權(quán)，他們都可以實現(xiàn)稅收的分配公平；但當(dāng)二個或二個以上國家之間的資本相互輸出與輸入并不能保持平衡時，就要對來源地稅收管轄權(quán)和居民稅收管轄權(quán)進(jìn)行合理的劃分，才能實現(xiàn)稅收分配的公平。

一般地說，發(fā)達(dá)國家與發(fā)達(dá)國家之間的資本輸出入基本上是平衡的，但發(fā)展中國家與發(fā)達(dá)國家則不然，前者處于資本凈輸入地位，而后者處于資本凈輸出地位。因此，由發(fā)達(dá)國家組成的經(jīng)合組織所頒布的稅收協(xié)定范本在強(qiáng)調(diào)居民稅收管轄權(quán)時，聯(lián)合國卻頒布了另一范本，用以指導(dǎo)發(fā)展中國家與發(fā)達(dá)國家間稅收協(xié)定的簽訂。因為經(jīng)合組織的協(xié)定范本若適用于發(fā)展中國家與發(fā)達(dá)國家之間，必然會造成發(fā)展中國家的稅收利益較少，而發(fā)達(dá)國家的稅收利益較大，從而造成一種不公平。聯(lián)合國范本雖然也對來源地稅收管轄權(quán)進(jìn)行一定的限制，但與經(jīng)合組織的范本相比，來源地管轄權(quán)明顯擴(kuò)大，而居民管轄權(quán)則相應(yīng)縮小，從而有利于實現(xiàn)居住國與來源國間真正的稅收分配公平。比如在建筑安裝工程構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的時間限定上，經(jīng)合組織范本規(guī)定為12個月以上，而聯(lián)合國范本為6個月以上；在特殊情況下還可以縮短為3個月；另如，經(jīng)合組織范本把“交付”貨物的設(shè)施排除在常設(shè)機(jī)構(gòu)之外，而聯(lián)合國范本則規(guī)定，經(jīng)常交付貨物或商品的固定營業(yè)地點也可構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)；此外，聯(lián)合國范本還規(guī)定，在另一國從事保險業(yè)務(wù)的雇員也可構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，等等?？傊?lián)合國范本對二種稅收管轄權(quán)等作了與經(jīng)合組織范本不同的規(guī)定與協(xié)調(diào)，從根本上反映了國際稅收分配公平這一原則。

在國際稅收協(xié)定中，預(yù)提稅率的規(guī)定也反映了稅收分配公平原則。[18]目前幾乎所有的稅收協(xié)定都有對消極投資所得的預(yù)提稅率進(jìn)行限制的條款。經(jīng)合組織稅收協(xié)定范本將預(yù)提稅率限制在15%以內(nèi)，聯(lián)合國范本雖然沒有規(guī)定具體的預(yù)提稅率，但也主張對預(yù)提稅率進(jìn)行限制。對預(yù)提稅率進(jìn)行限制，其目的就是要使居住國也能分享到一定的稅收利益，而不致于使消極投資所得的稅收利益被來源國獨占，從而使來源國和居住國有一個合理的稅收分配。

此外，關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價的公平交易原則也在一定程度上反映了國際稅收分配公平的原則。關(guān)聯(lián)企業(yè)之間通過轉(zhuǎn)讓價格進(jìn)行交易，其目的固然是以減少關(guān)聯(lián)企業(yè)集團(tuán)總稅負(fù)為目的，但其客觀上卻減少了有關(guān)國家的稅基，損害其稅收利益，并擾亂了國家與國家之間的稅收分配關(guān)系。當(dāng)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價時，有關(guān)國家便可根據(jù)公平成交價格標(biāo)準(zhǔn)對關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行定價，使該國從關(guān)聯(lián)交易中得到應(yīng)該得到的合理的稅收份額。

五、國際稅收中性原則

所謂國際稅收中性原則是指國際稅收體制不應(yīng)對跨國納稅人跨國經(jīng)濟(jì)活動的區(qū)位選擇以及企業(yè)的組織形式等產(chǎn)生影響。一個中性的國際稅收體制應(yīng)既不鼓勵也不阻礙納稅人在國內(nèi)進(jìn)行投資還是向國外進(jìn)行投資，是在國內(nèi)工作還是到國外工作，或者是消費外國產(chǎn)品還是消費本國產(chǎn)品。[19]

稅收中性是國內(nèi)稅法的一項基本原則。它要求政府的稅收活動不影響企業(yè)的經(jīng)營決策，包括企業(yè)的組織形式、稅基的分配、債務(wù)的比例以及價格的制定等。即使企業(yè)的決策不具有經(jīng)濟(jì)合理性，也不應(yīng)通過稅收施加影響。在通常情況下，是否具有中性往往成為衡量國內(nèi)稅法是否為良法的一個標(biāo)準(zhǔn)。[20]在國際稅法領(lǐng)域內(nèi)，稅收中性仍具有同樣的重要地位。一個好的國際稅法就不應(yīng)對資本、勞動和貨物等在國際間的流動產(chǎn)生影響，從而有助于實現(xiàn)資源在世界范圍內(nèi)合理利用。事實上，目前各國簽訂稅收協(xié)定，進(jìn)行國際稅收合作的一個重要目標(biāo)也就是要促進(jìn)貨物、勞動和資本在國際間的流動。[21]

國際稅收中性原則可以從來源國和居住國二個角度進(jìn)行衡量。從來源國的角度看，就是資本輸入中性，而從居住國的角度看，就是資本輸出中性。資本輸出中性（capitalexportneutrality）要求稅法既不鼓勵也不阻礙資本的輸出，使得在國內(nèi)的投資者和在海外的投資者的相同稅前所得適用相同的稅率；資本輸入中性（capitalimportneutrality）要求位于同一國家內(nèi)的本國投資者和外國投資者在相同稅前所得情況下適用相同的稅率。稅收協(xié)定中的資本無差別，實質(zhì)上就是資本輸入中性。

但資本輸出中性與資本輸入中性在內(nèi)容上卻存在著一定的對立或矛盾，比如前者要求居住國對其居民的全球所得進(jìn)行征稅，并對外國來源所得的外國稅收實行抵免，而資本輸入中性則要求居住國對所有的外國來源所得實行免稅。因此，資本輸出中性與資本輸入中性在理論上本身即存在著矛盾，而且難以統(tǒng)一。一國若強(qiáng)調(diào)資本輸出中性，他就可能偏離資本輸入中性；反過來，一國若強(qiáng)調(diào)資本輸入中性，則又可能偏離資本輸出中性。因而，一個國家究竟應(yīng)實行怎樣的稅收政策才能既堅持資本輸出中性又符合資本輸入中性，目前尚沒有一個適當(dāng)?shù)拇鸢浮＿@也就為一個國家選擇符合其自身利益要求的稅收政策提供了充分的理由。所以國際稅收中性原則往往難以得到嚴(yán)格的執(zhí)行，偏離國際稅收中性的做法可謂比比皆是。

在實踐中，一個國家在制定稅法時，資本輸出中性往往并不是首要標(biāo)準(zhǔn)，而資本輸入中性也常常被一些國家為了吸引外資而采取的稅收優(yōu)惠措施所扭曲。一般地說，發(fā)達(dá)國家的稅法比發(fā)展中國家的稅法更趨向于中性，比如，美國對內(nèi)資和外資基本上采取的是同等的稅收政策，對外資沒有稅收優(yōu)惠，實行資本輸入中性；而對海外投資，一般也不實行稅收饒讓制度，堅持資本輸出中性。而發(fā)展中國家由于資金缺乏，其所制定的稅收政策往往總是鼓勵外資的輸入而限制資本的輸出。

盡管由于資本輸出中性和資本輸入中性的本身所存在的內(nèi)在矛盾，使得在國際稅收實踐中偏離稅收中性的做法較為常見，但堅持稅收中性的做法也更為普遍，國際稅收中性作為一個基本信念或一項原則仍然存在。避免雙重征稅和防止避稅與逃稅這一國際稅法的重要目標(biāo)，總體上就體現(xiàn)了國際稅收中性原則。一旦允許雙重征稅或避稅與逃稅，企業(yè)投資區(qū)位選擇的決策必然會受其影響。另外常設(shè)機(jī)構(gòu)原則的確定，其中也包含了避免因投資區(qū)位和企業(yè)組織形式等的不同而承擔(dān)不同的稅負(fù)，因而也是稅收中性原則的體現(xiàn)。

六、跨國納稅人稅負(fù)公平原則

所謂跨國納稅人稅負(fù)公平原則是指跨國納稅人所承擔(dān)的稅收與其所得的負(fù)擔(dān)能力相適應(yīng)的原則。其有橫向公平與縱向公平之分。所謂橫向公平是指經(jīng)濟(jì)情況相同的納稅人承擔(dān)相同的稅收，而縱向公平是指經(jīng)濟(jì)情況不同的納稅人應(yīng)承擔(dān)與其經(jīng)濟(jì)情況相適應(yīng)的不同的稅收。在各國所實行的個人所得稅中，累進(jìn)稅率就被認(rèn)為體現(xiàn)了稅負(fù)公平的原則，其不僅使得相同的所得承擔(dān)相同的稅收，不同的所得承擔(dān)不同的稅收，而且使得所得越高，稅率還越高。一般地說，一項國際稅法只有符合稅負(fù)公平原則，才能使跨國納稅人自覺納稅，從而使國際稅法有效實施。

在現(xiàn)行國際稅收制度中，有很多內(nèi)容都反應(yīng)了跨國納稅人的稅負(fù)公平原則。比如，避免雙重征稅和防止避稅與逃稅就反映了跨國納稅人稅負(fù)公平的原則。其實，避免雙重征稅和防止避稅與逃稅在一定意義上說就是稅負(fù)公平原則的一個直接要求。因為雙重征稅或由避稅或逃稅引起的征稅不足都會造成一種稅負(fù)不公。前者使雙重納稅人自己處于不利的不公平地位，而后者使守法足額交稅的納稅人處于不利的不公地位。因此國際稅法中涉及到避免雙重征稅和防止避稅與逃稅的眾多制度與規(guī)范都反映了跨國納稅人稅負(fù)公平的原則。

稅負(fù)公平是國內(nèi)稅法的一項基本原則，[22]但是國際稅法領(lǐng)域里的稅負(fù)公平要比國內(nèi)稅法的稅負(fù)公平復(fù)雜得多。公平是相對而言的。在國內(nèi)稅法中，納稅人的稅負(fù)公平是以國內(nèi)納稅人為參照對象。參照對象單一，公平較易得到實施。而在國際稅法領(lǐng)域，情形則有所不同。因為一個跨國納稅人通常都要既受到來源國的優(yōu)先稅收管轄，又要受到居住國的最終管轄，有可能要分別在來源國和居住國二次納稅。這樣一來，納稅人稅負(fù)公平就會有二個標(biāo)準(zhǔn)，即來源國的標(biāo)準(zhǔn)和居住國的標(biāo)準(zhǔn)。因此，當(dāng)以上二個標(biāo)準(zhǔn)不同時，納稅人只能在其中一個國家實現(xiàn)稅負(fù)公平，而不能同時在兩個國家實現(xiàn)稅負(fù)公平。比如，當(dāng)居住國對納稅人在來源地國的所得實行免稅時，納稅人在來源國境內(nèi)的稅負(fù)是公平的，但與居住國的納稅人相比就不一定公平，因為在居住國的稅率高于來源地國的稅率時，與該納稅人所得相同的居住國納稅人所負(fù)擔(dān)的稅收則要相對較高；當(dāng)居住國對納稅人的來源國所得不予免稅，而其稅率高于來源國的稅率時，納稅人根據(jù)稅法在居住國補(bǔ)交相應(yīng)稅款，這時該納稅人與居住國的納稅人相比實現(xiàn)了稅負(fù)公平，但卻與來源地國的納稅人相比又不公平了。因此，當(dāng)一個國家制定涉外稅法時，究竟是只把居民納稅人納入公平的考慮范疇之內(nèi)，還是把非居民也納入考慮范疇之內(nèi)，則是二種不同的公平標(biāo)準(zhǔn)。

事實上，一個國家很難對在本國境內(nèi)的非居民制定一個公平標(biāo)準(zhǔn)。而對一個納稅人的稅負(fù)是否公平進(jìn)行衡量，則需要對所有有關(guān)國家的稅法進(jìn)行綜合累積評估，而不能僅從一國的稅法進(jìn)行判斷。

七、結(jié)語

國際稅法的上述四項基本原則互相聯(lián)系，又相互區(qū)別。其中國家稅收原則與國際稅收分配公平原則的聯(lián)系較為緊密，而國際稅收中性原則與跨國納稅人稅負(fù)公平原則的關(guān)系更為密切。國家稅收原則是國際稅收分配公平原則的基礎(chǔ)，而后者是前者的必然要求；在國際稅收中性原則和跨國納稅人稅負(fù)公平原則的關(guān)系中，前者強(qiáng)調(diào)稅法對納稅人經(jīng)濟(jì)活動區(qū)位選擇及其它決策不產(chǎn)生影響，后者著眼于納稅人與納稅人之間的地位公平。但是，我們應(yīng)當(dāng)注意國際稅法的每一制度或原則往往都同時反映了上述四項原則。比如，關(guān)于關(guān)聯(lián)企業(yè)之間交易的公平定價制度，就同時反映了國家稅收原則、國際稅收分配公平原則，也反映了國際稅收中性原則和國際納稅人稅負(fù)公平原則。

「注釋

[1]王貴國：《理一分殊——芻議國際經(jīng)濟(jì)法》，載《國際經(jīng)濟(jì)法論叢（第3卷）》，法律出版社1999年版，第96頁。

[2]高爾森主編：《國際稅法》，法律出版社1992年版，第10-11頁。

[3]劉劍文主編：《國際稅法》，北京大學(xué)出版社1999年版，第16-20頁。

[4]陳大鋼主編：《國際稅法》，上海財經(jīng)大學(xué)出版社1997年版，第11-24頁。

[5]廖益新主編：《國際稅法學(xué)》，北京大學(xué)出版社2001年版，第20-22頁。另見余勁松、吳志攀主編：《國際經(jīng)濟(jì)法》，北京大學(xué)出版社、高等教育出版社2000年版，第378-380頁。

[6]LorraineEden，TaxingMultinationals：TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica，UniversityofTorontoPress，1998，p.64

[7]陳安教授認(rèn)為，國際經(jīng)濟(jì)法的基本原則包括經(jīng)濟(jì)原則、公平互利原則、全球合作原則和有約必守原則。參見陳安主編：《國際經(jīng)濟(jì)法總論》，法律出版社1991年版，第156-210頁。

[8]加拿大著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家和國際金融專家Bird是這樣認(rèn)為的。SeeLorraineEden，TaxingMultinationals：TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica，UniversityofTorontoPress，1998，p.101.

[9]BrianJ.Arnold&MichadJ.McIntyre，InternationalTaxPrimer，KluwerLawInternational，1995，p.3.

[10]BrianJ.Arnold&MichadJ.McIntyre，InternationalTaxPrimer，KluwerLawInternational，1995，p.3.

[11]王傳綸主編：《國際稅收》，中國人民大學(xué)出版社1992年版，第34-38頁。

[12]王傳綸主編：《國際稅收》，中國人民大學(xué)出版社1992年版，第64-68頁。

[13]根據(jù)聯(lián)合國《關(guān)于發(fā)達(dá)國家與發(fā)展中國家間避免雙重征稅的協(xié)定范本》第25條和我國與有關(guān)國家所簽定的稅收協(xié)定的第25條“相互協(xié)商程序條款”的規(guī)定，就解釋和實施稅收協(xié)定時發(fā)生的困難和疑義，包括雙重征稅等，“締約國雙方主管當(dāng)局應(yīng)相互協(xié)商設(shè)法解決”，而不要求必須解決。

[14]近年來，在個別稅收協(xié)定中，出現(xiàn)了稅收爭議的仲裁解決條款，如歐盟針對轉(zhuǎn)讓定價的雙重征稅問題于1990年通過的《關(guān)于避免因調(diào)整聯(lián)屬企業(yè)利潤而引起的雙重征稅的協(xié)定》就已于1995年生效；此外，美國與德國、墨西哥，德國與法國、瑞典等簽定的稅收協(xié)定也針對稅收協(xié)定的解釋與適用問題規(guī)定了仲裁條款，但其卻未得到過適用，而且也沒有得到更多國家的采用。

[15]聯(lián)合國《稅收協(xié)定范本》和經(jīng)合組織《稅收協(xié)定范本》均在第24條規(guī)定了“無差別待遇”條款，根據(jù)該條規(guī)定，締約國一方國民、居民、常設(shè)機(jī)構(gòu)和資本在締約國另一方負(fù)擔(dān)的稅收和有關(guān)條件，不應(yīng)比締約國另一國國民、居民、企業(yè)和資本在相同情況下負(fù)擔(dān)或可能負(fù)擔(dān)的稅收或有關(guān)條件不同或比其更重。其與通常的國民待遇的表達(dá)或概念存在明顯不同，尤其是“在相同情況下”限制，使得該條的規(guī)定更加模糊。比如外國居民和本國居民本身就被認(rèn)為是在“不同的情況”下。正因為如此，一國對外資和外國企業(yè)等的稅收優(yōu)惠制度才被普遍實行。

[16]經(jīng)合組織：《稅收協(xié)定范本注解》第24條第64、66、67段。

[17]OECD，TransferPricingGuidelinesforMultinationalEnterprisesandTaxAdministrations，preface7.

[18]LorraineEden，TaxingMultinationals：TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica，UniversityofTorontoPress，1998，p.82.

[19]LorraineEden，TaxingMultinationals：TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica[M]，UniversityofTorontoPress，1998，p.74.

[20]稅收中性原則最早可以追溯到亞當(dāng)？斯密的自由經(jīng)濟(jì)學(xué)說。亞當(dāng)？斯密極力主張經(jīng)濟(jì)的自由放任和自由競爭，反對政府干預(yù)經(jīng)濟(jì)，并認(rèn)為稅收應(yīng)盡量不使財富分配的原有比例發(fā)生變化，盡量不使經(jīng)濟(jì)發(fā)展受影響。

第7篇：國際稅收的認(rèn)識范文

19世紀(jì)末,隨著資本輸出的不斷擴(kuò)大,貨物、資金、技術(shù)和勞動力等經(jīng)濟(jì)要素的跨國流動日趨頻繁,從事跨國投資和其它經(jīng)濟(jì)活動的企業(yè)和個人的收入和財產(chǎn)日益國際化。與此同時,所得稅制度和一般財產(chǎn)稅制度在各國相繼確立。在此背景下,各國為了避免對納稅人跨國收入和財產(chǎn)的征稅所產(chǎn)生的國際重復(fù)征稅問題而采取適當(dāng)措施協(xié)調(diào)彼此之間的稅收利益分配關(guān)系,國際稅法因此逐漸形成和發(fā)展。顯然,國際稅法是國際經(jīng)濟(jì)交往發(fā)展到一定歷史階段的產(chǎn)物,是調(diào)整國際稅收關(guān)系的一個新的法律部門。國際經(jīng)濟(jì)活動的發(fā)展變化所引起的國際稅收關(guān)系的發(fā)展變化,必然導(dǎo)致國際稅法的發(fā)展變化。20世紀(jì)90年代,人們習(xí)慣于使用“經(jīng)濟(jì)全球化”這一概念來描述由于資本擴(kuò)張和科技進(jìn)步所引起的世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢。在經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程中,國家、國界等關(guān)系到國家的因素相對減弱,由此產(chǎn)生了一系列的國際稅收新問題,相應(yīng)地,對由國內(nèi)法和國際條約和習(xí)慣構(gòu)成的國際稅收法律體系的未來發(fā)展也必將產(chǎn)生一系列的影響。

經(jīng)濟(jì)全球化產(chǎn)生的國際稅收新問題

(一)各國的稅收受到侵蝕

是國家具有的獨立自主地處理自己的對內(nèi)和對外事務(wù)的最高權(quán)力。稅收是國家在稅收領(lǐng)域內(nèi)的體現(xiàn)。稅收可直接表現(xiàn)為國家有權(quán)根據(jù)自身的經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)制定其稅收政策,對國家的稅收活動進(jìn)行有效的管理,以及自主、獨立地參與國際稅收利益分配關(guān)系,以增加自己的財政收入,維護(hù)自己的稅收權(quán)益。在世界經(jīng)濟(jì)全球化的趨勢之下,上還的國家稅收受到一定程度的侵蝕,其主要來自以下三個方面:

1.區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化對國家稅收的侵蝕

經(jīng)濟(jì)全球化趨勢的結(jié)果之一是產(chǎn)生各種形式不一、程度不同的區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化組織。這些一體化組織通常設(shè)有統(tǒng)一機(jī)構(gòu),調(diào)節(jié)或者管理一體化組織范圍內(nèi)的有關(guān)事項,各成員國必須服從和遵守統(tǒng)一機(jī)構(gòu)的調(diào)節(jié)和管理。這意味著一個超國家的權(quán)力主體產(chǎn)生,成員國以承認(rèn)該主體并向其讓渡部分(包括部分稅收)為條件,以被管理者而非管理者的身份參與該一體化組織。由于該一體化組織所追求的是體現(xiàn)各成員國全體利益的整體性目標(biāo),與各成員國的直接利益目標(biāo)是有距離的,因此國家向其轉(zhuǎn)讓部分,將直接導(dǎo)致自己原有權(quán)力的減少和削弱。區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化對國家稅收的侵蝕,歐盟是最好的例證。歐盟成員國雖然是國家,但是在處理包括稅收領(lǐng)域的國外各個領(lǐng)域的問題時,必須遵守建立歐盟的各項條約,并且服從理事會所的各項指令。

2.國際稅收協(xié)調(diào)對國家稅收的侵蝕

經(jīng)濟(jì)全球化造成各國經(jīng)濟(jì)關(guān)系日漸形成一種“你中有我,我中有你”的相互交織、彼此影響的關(guān)系,導(dǎo)致國際經(jīng)濟(jì)合作和協(xié)調(diào)關(guān)系的加強(qiáng),其中當(dāng)然也包括國際稅收關(guān)系的合作與協(xié)調(diào)。與參加區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化組織相同,各國通過簽訂多邊性或雙邊性的國際條約參與國際稅收的合作與協(xié)調(diào),意味著在締結(jié)條約后必須受條約的約束,再行使稅收時必須以國際法為依據(jù)。在協(xié)調(diào)的范圍內(nèi),國家的稅收政策已不再完全僅僅由本國政府管理和制定,而必須遵從相關(guān)的協(xié)調(diào)組織的協(xié)議、國際條約和國際法的約束,這意味著國家單獨制定稅收政策的權(quán)力受到一定程度的削弱。

3.跨國公司的活動對國家稅收的侵蝕

跨國公司進(jìn)行跨越國界和地區(qū)界限的生產(chǎn)和經(jīng)營,對經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程起著重要的推動作用。在國際直接投資領(lǐng)域,跨國公司在東道國進(jìn)行大規(guī)模的直接投資活動,通過兼并和收購以及建立新廠等方式控制東道國某些重要的經(jīng)濟(jì)部門,壟斷了東道國某些產(chǎn)品和市場,在一定程度上左右了東道國國家經(jīng)濟(jì)政策包括稅收政策的制定。同時跨國公司從其整體性的發(fā)展戰(zhàn)略出發(fā),進(jìn)行大量的“公司內(nèi)部交易”和轉(zhuǎn)讓定價行為。在稅收領(lǐng)域,這些活動構(gòu)成了國際逃避稅的主要部分,對有關(guān)國家的稅收收入造成了極大的侵蝕。此外,掌握著大量國際金融資本的跨國金融機(jī)構(gòu),在全球資本市場和貨幣市場進(jìn)行巨額瞬間貨幣交易,使得一國政府難以有效監(jiān)控這部分資本,更無法對之合理課稅。它們提供的層出不窮的金融衍生產(chǎn)品和交易形式也給使得一國對之難以進(jìn)行有效的稅收管理,也就是說,對一國的稅收管理權(quán)力提出嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。

由此可見,在經(jīng)濟(jì)全球化的進(jìn)程中,國際稅收原則受到嚴(yán)重挑戰(zhàn)。如何在彼此合作中堅持稅收,以及如何在維護(hù)稅收中進(jìn)行彼此合作,是各國必須予以解決的問題。這一問題對廣大發(fā)展中國家而言,尤為重要。因為在經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程中,起主導(dǎo)作用的并非是發(fā)展中國家,而是發(fā)達(dá)國家,取得經(jīng)濟(jì)全球化所帶來利益的大部分是發(fā)達(dá)國家,而非發(fā)展中國家。正因為如此,有人稱全球化為“少數(shù)人主導(dǎo)的全球化”、“資本主義的全球化”。

(二)各國的稅收競爭加劇

隨著各國在經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程中相繼采取市場化的經(jīng)濟(jì)體制,對資本等經(jīng)濟(jì)要素的流動放松管制,加之現(xiàn)代科技的發(fā)展,各國對外國直接投資的管制大大放松,而且金融資本也基本上已經(jīng)可以在各國尤其是工業(yè)化國家之間完全自由流動。覓利是資本的本性,國際資本在全球范圍內(nèi)的流動也總是遵循利潤最大化的原則,而流向那些能夠產(chǎn)生豐厚利潤的國家和地區(qū)。在影響國際資本利潤最大化的因素中,稅收因素是其中的重要因素之一,減免稅等稅收優(yōu)惠政策不可避免地對國際資本的流向產(chǎn)生影響。

另一方面,經(jīng)濟(jì)全球化和現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)的普遍確立,并不能緩解和消除包括資本在內(nèi)的資源的“稀缺性”問題,相反,在各國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中,資源供給的有限性將進(jìn)一步顯現(xiàn)出來。因此各國為了本國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而展開的資源爭奪也將隨著經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程的加快而進(jìn)一步加劇。

由于上述兩方面的因素,在經(jīng)濟(jì)全球化的進(jìn)程中,各國為了吸引外國資本幫助本國經(jīng)濟(jì)發(fā)展,難免將采取各種低稅政策,給予外資免稅或減稅等諸種稅收優(yōu)惠,鼓勵外資尤其是外國生產(chǎn)資本投入本國的落后地區(qū)或者相關(guān)產(chǎn)業(yè),以符合本國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的總體戰(zhàn)略目標(biāo)。如果各國競相采取上述稅收優(yōu)惠政策,將不可避免地引起各國稅收競爭的加劇。就發(fā)展中國家而言,由于歷史原因,加之舊的國際經(jīng)濟(jì)秩序所形成的不平等的國際經(jīng)濟(jì)格局,它們所面臨的共同問題是資金奇缺、外匯短少、技術(shù)落后、基礎(chǔ)設(shè)施差。投資環(huán)境的缺陷使得它們在今后相當(dāng)長的一段時期內(nèi)仍然需要通過稅收優(yōu)惠政策來吸引外資。近年來,包括中國在內(nèi)的諸多發(fā)展中國家均制定各種吸引外資的稅收優(yōu)惠政策。在發(fā)達(dá)國家內(nèi)部,由于各國經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平也有差異,彼此之間也同樣存在著為吸引經(jīng)濟(jì)發(fā)展所需要的資金、技術(shù)等經(jīng)濟(jì)要素而展開的激烈稅收競爭。

對于稅收競爭問題的認(rèn)識,應(yīng)當(dāng)采取辯證的觀點。適度的稅收競爭使得參與稅收競爭的國家擴(kuò)大稅基、降低稅率。這不僅有利于吸引外來的資金、技術(shù),從而促進(jìn)國內(nèi)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,而且使得從事跨國經(jīng)濟(jì)活動的納稅人的稅負(fù)減輕,一定程度上削弱了稅收對國際經(jīng)濟(jì)活動的扭曲作用,有利于稅收中性原則的貫徹,從而有利于促進(jìn)國際經(jīng)濟(jì)活動的發(fā)展。因此,適度的稅收競爭是有益的、良性的,應(yīng)

當(dāng)加以促進(jìn)和引導(dǎo)。相反,如果參與稅收競爭的國家僅僅從本國的國內(nèi)利益出發(fā),競相從事過度的稅收競爭,采取與鄰為壑的政策,那么這不僅使得參與稅收競爭的

國家的國內(nèi)稅基受到嚴(yán)重侵蝕,財政利益受到嚴(yán)重?fù)p害,而且也使得吸引外來資金和技術(shù)以促進(jìn)本國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的目標(biāo)難以實現(xiàn),同時也扭曲了國際貿(mào)易和投資活動的發(fā)展。因此,過度的稅收競爭是有害的、惡性的,應(yīng)當(dāng)加以抑制和禁止。無論是促進(jìn)和引導(dǎo)良性稅收競爭,還是抑制和禁止惡性稅收競爭,均需各國之間的國際稅務(wù)合作,需要確立新的國際稅法規(guī)則。

(三)跨國納稅人的逃避稅活動更加活躍

經(jīng)濟(jì)的全球化進(jìn)程使得各國對商品、資本、技術(shù)和勞動力等經(jīng)濟(jì)要素的流動放松管制,公司設(shè)立更加自由,跨國納稅人本身可以在各國自由流動,跨國納稅人的各種所得和財產(chǎn)的跨國流動也相對便利。與此同時,各國稅制仍然存在著差異,各國為了吸引外資而采取的稅收優(yōu)惠政策依然存在。這些因素為跨國納稅人進(jìn)行逃避稅活動更加提供了可乘之機(jī),在尋求收益最大化的主觀動機(jī)驅(qū)動下,跨國納稅人的逃避稅活動將更加活躍。近年來,跨國納稅人采用改變居所、縮短居留時間、在聯(lián)屬企業(yè)內(nèi)部實行轉(zhuǎn)移定價、在避稅港設(shè)立基地公司、弱化投資和濫用稅收協(xié)定等諸多方法進(jìn)行國際逃避稅活動,以致于在國際稅收關(guān)系中,如何防止國際逃避稅問題已經(jīng)成為避免和消除雙重征稅問題之外的最主要問題。

從當(dāng)前現(xiàn)狀看,各國管制國際逃避稅的措施,主要是各國國內(nèi)法所規(guī)定的反逃避稅措施,即主要依靠國內(nèi)稅法中所確立的單邊規(guī)范。除此之外,各國通過稅收協(xié)定所確立的國際法規(guī)范十分有限,主要是避免雙重征稅協(xié)定中的稅收情報交換條款,以及近年來關(guān)于國家之間簽訂的稅收協(xié)定中逐漸增加的一些反國際逃避稅的特別條款,例如反濫用稅收協(xié)定條款等。從現(xiàn)有的稅務(wù)情報交換條款的規(guī)定看,各國通過雙邊稅收協(xié)定進(jìn)行的稅務(wù)情報交換的內(nèi)容受到諸多限制,交換稅收情報的方法也十分有限。目前,除了在稅務(wù)情報交換領(lǐng)域,或者稅務(wù)行政協(xié)助領(lǐng)域出現(xiàn)專門的雙邊或多邊稅收協(xié)定外,還沒有出現(xiàn)專門反國際逃避稅的雙邊或多邊稅收協(xié)定。在此背景下,各國國內(nèi)的反逃避稅立法仍然發(fā)揮主要作用。顯然,這種過度依賴國內(nèi)法管制國際逃避稅的做法,是經(jīng)濟(jì)全球化之前的產(chǎn)物,它以充分尊重國家的絕對稅收國家以及國家可以對國際稅收活動實行有效控制的理念為前提。在經(jīng)濟(jì)全球化的背景下,這種僅僅依靠單邊性的或者雙邊性的反逃避稅措施,以及受限制的稅務(wù)情報交換合作方法,難以打擊方式越來越復(fù)雜和精巧的國際逃避稅安排。

(四)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)對稅收管理提出嚴(yán)峻挑戰(zhàn)

促使當(dāng)前經(jīng)濟(jì)全球化發(fā)展的重要因素之一是科技的發(fā)展?？梢哉f,科技的進(jìn)步和發(fā)展是經(jīng)濟(jì)全球化的物質(zhì)基礎(chǔ)。當(dāng)前,網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展引起人類生活的各個方面的革新,并對傳統(tǒng)的社會行為規(guī)范和社會管理模式提出種種挑戰(zhàn)。就稅收管理活動而言,受到的挑戰(zhàn)主要來自以下兩個方面:

1.對收入來源地稅收管轄權(quán)確定規(guī)則的挑戰(zhàn)

現(xiàn)代各國基本上都是基于的屬地原則而主張來源地稅收管轄權(quán)。行使來源地稅收管轄權(quán)的前提是納稅人的有關(guān)所得和財產(chǎn)來源于或者位于征稅國境內(nèi)的事實。既有國際稅法規(guī)則包含一系定有關(guān)納稅人所得來源地的規(guī)則。但這些規(guī)則是為了調(diào)整傳統(tǒng)商務(wù)活動方式下國際稅收利益分配關(guān)系的產(chǎn)物,它們難以適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程中跨國電子商務(wù)活動的發(fā)展需要,難以繼續(xù)調(diào)整在跨國電子商務(wù)活動中所產(chǎn)生的國際稅收利益分配關(guān)系。因為在跨國電子商務(wù)活動中,跨國納稅人在收入來源地國除了設(shè)置一個網(wǎng)址或者服務(wù)器之外,并不需要另行設(shè)立任何的“有形存在”(physical presence)。從而根據(jù)既有國際稅法規(guī)則難以確定該筆收入的來源地,此其一。其二,在跨國電子商務(wù)活動中,納稅人所從事的商務(wù)活動所涉及的大多數(shù)是無形的數(shù)字化產(chǎn)品交易,因此根據(jù)既有的國際稅法規(guī)則亦難以確定該所得究竟屬于何種所得。其三,在網(wǎng)絡(luò)空間,跨國納稅人可以從事各種數(shù)字化產(chǎn)品等無形資產(chǎn)的商務(wù)活動,也可以通過加密等手段保護(hù)和隱瞞收入和財產(chǎn),以及征稅國據(jù)以征稅的相關(guān)會計資料。這將使得國際逃避稅更加容易,跨國納稅人可以充分利用網(wǎng)絡(luò)技術(shù)帶來的便利,在來源國逃避根據(jù)現(xiàn)有的稅法規(guī)則所承擔(dān)的納稅義務(wù)。正如有的學(xué)者所言,就像各國政府永遠(yuǎn)不能控制公海一樣,它們也無法控制網(wǎng)絡(luò)空間,因此網(wǎng)絡(luò)空間將成為謀求避開政府控制者的避難所。

2.對征稅權(quán)劃分規(guī)則的挑戰(zhàn)

根據(jù)既有的國際稅法規(guī)則,各國在協(xié)調(diào)對跨國營業(yè)所得和跨國勞務(wù)所得征稅權(quán)沖突中,普遍承認(rèn)來源地國的來源地稅收管轄權(quán)居于優(yōu)先地位,在此基礎(chǔ)上,通過常設(shè)機(jī)構(gòu)原則和固定基地原則限制來源地國的征稅權(quán);在協(xié)調(diào)對跨國股息、利息、特許權(quán)使用費等消極投資所得征稅權(quán)沖突中,各國普遍采用的是征稅權(quán)的分享原則。顯然,上述的征稅權(quán)劃分原則是建立在行使有效的來源地稅收管轄權(quán)基礎(chǔ)上的。然而,在跨國電子商務(wù)活動中,來源地稅收管轄權(quán)受到嚴(yán)重的;沖擊和挑戰(zhàn),各國基于來源地稅收管轄權(quán)難以對從事跨國電子商務(wù)活動的納稅人行使有效的征稅權(quán),取得相應(yīng)的稅收收入。因此以有效行使來源地稅收管轄權(quán)為前提的征稅權(quán)劃分原則,不可避免的受到挑戰(zhàn)和沖擊。

經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程中國際稅法的發(fā)展趨勢

面臨著經(jīng)濟(jì)全球化帶來的一系列國際稅收新問題,以及既有國際稅法規(guī)則所受到挑戰(zhàn),在經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程中,今后國際稅法發(fā)展將出現(xiàn)如下的趨勢:

(一)國家稅收將在相對弱化和不斷強(qiáng)化中交織發(fā)展

在經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程中,雖然網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展以及跨國公司的挑戰(zhàn)而使得國家管理和控制國際稅收活動的能力受到削弱,國家參與經(jīng)濟(jì)一體化組織和稅收協(xié)調(diào)組織而使得國家稅收受到限制,從而使得國家稅收受到侵蝕、限制,但是,在今后的國際稅法發(fā)展中,國家稅收將在相對弱化和不斷強(qiáng)化中交織發(fā)展。這是因為:

1.國家管理稅收活動能力的弱化并不必然導(dǎo)致稅收的弱化。傳統(tǒng)的稅收管理手段、模式的失靈只能說明國家必須轉(zhuǎn)變政府職能、改進(jìn)稅收管理方式和手段,并不能說明國家徹底喪失了對經(jīng)濟(jì)全球化所帶來的國際稅收新問題的管理能力。相反,新問題的產(chǎn)生與國家的稅收利益息息相關(guān),因此國家會不斷地采取措施加強(qiáng)國際稅收活動的管理,以強(qiáng)化自己的稅收。

2.國家稅收受到限制并不必然表明稅收的弱化。國家稅收是國家在稅收領(lǐng)域享有的全面的。國家稅收受到限制的結(jié)果只能是使得受到限制的稅收范圍擴(kuò)大,國家排他性稅收范圍縮小。但是影響國家稅收的不是法律限制的數(shù)量,而是它的性質(zhì)。因此國家限制自己在稅收領(lǐng)域內(nèi)行動自由的法律數(shù)量并不影響其稅收,并不影響它作為稅收領(lǐng)域內(nèi)立法和執(zhí)法的最高權(quán)威性質(zhì)。對稅收的限制只能是局部的、相對的,而非對稅收整體的削弱。在處理經(jīng)濟(jì)全球化所引起的國際稅收新問題的過程中,以國家的稅收利益為核心的國家在稅收的國際協(xié)調(diào)和合作過程中總是強(qiáng)調(diào)自己的國際身份,保持自己的權(quán)威,從而出現(xiàn)超越與國家同時加強(qiáng)的趨勢。

3.就發(fā)達(dá)國家而言,由于它們主導(dǎo)經(jīng)濟(jì)全球化的進(jìn)程,加之它們自身強(qiáng)大的經(jīng)濟(jì)實力,可以說它們在經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程中,地位十分鞏固,相應(yīng)地其稅收受到的威脅最小。在稅收的國際協(xié)調(diào)和合作中,發(fā)達(dá)國家從未放棄自己的主張,也不放棄自己的壟斷權(quán),而且還進(jìn)一步挑戰(zhàn)發(fā)展中國家的稅收 。例如在雙邊性的稅收國際協(xié)調(diào)中,經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織頒布的稅收協(xié)定范本總是強(qiáng)調(diào)居民稅收管轄權(quán),保護(hù)發(fā)達(dá)國家的稅收利益,即使在聯(lián)合國頒布的稅收協(xié)定范本中,居民稅收管轄權(quán)并未受到削弱,只是在一定程度上擴(kuò)大了來源地稅收管轄權(quán)。結(jié)合當(dāng)今國際資本主要流向發(fā)達(dá)國家的事實,聯(lián)合國范本中對來源地稅收管轄權(quán)的擴(kuò)大,也并非一定有利于保護(hù)發(fā)展中國家的稅收利益。此外,在多邊性的稅收國際協(xié)調(diào)和合作中,例如在WTO中,發(fā)達(dá)國家總是在決策機(jī)制上占據(jù)主導(dǎo)地位,對于發(fā)展中國家的要求通常是給予一定期限的、有條件的差別待遇,但仍然是要求發(fā)展中國家在一定期限內(nèi)完全達(dá)到多邊協(xié)調(diào)組織的總體目標(biāo)。相反,就發(fā)展中國家而言,由于它們在經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程中多居于從屬地位,以及它們的經(jīng)濟(jì)實力較差,在稅收的國際協(xié)調(diào)和合作過程中,為維護(hù)自己的稅收,也將不斷努力實現(xiàn)自己的稅收。

(二)稅收的國際協(xié)調(diào)和合作進(jìn)一步向縱深發(fā)展

這主要表現(xiàn)在以下幾個方面:

第一、各國稅收制度的趨同化。國際稅法是各國國內(nèi)稅法在國際范圍內(nèi)的延伸,它既影響一國的稅收和稅收利益,又影響到經(jīng)濟(jì)要素的國際流動和國際經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。因此規(guī)范各異的國內(nèi)稅收制度,以消除可能存在的國際重復(fù)征稅、制止?jié)撛趪H逃避稅、防止亞性稅收競爭,是未來稅收的國際協(xié)調(diào)與合作的目標(biāo)。當(dāng)前,眾多的區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化組織,以及國際稅收協(xié)調(diào)和合作組織,力達(dá)到其組織目標(biāo)和原則,均制定各種指令和建議,要求參加該組織的成員國的國內(nèi)立法,包括稅收立法,進(jìn)行修改和協(xié)調(diào),在一定時期內(nèi)達(dá)到該組織的指令或建議所規(guī)定的目標(biāo),由此引起各國稅收制度的趨同化。例如,在新近出現(xiàn)的稅收競爭問題上,歐盟于1997年12月旨在消除有害稅收競爭的《行為法典》,要求其成員國對國內(nèi)的現(xiàn)有法律進(jìn)行審查,廢除現(xiàn)行稅法及稅收實踐中認(rèn)為可導(dǎo)致有害稅收競爭的規(guī)定或措施。根據(jù)該行為法典的規(guī)定,歐盟成員國民遲應(yīng)當(dāng)在2003年1月根據(jù)該法典的要求完成國內(nèi)稅法的修訂和調(diào)整。

第二、雙邊稅收協(xié)定的內(nèi)容進(jìn)一步擴(kuò)大。自從20世紀(jì)經(jīng)濟(jì)臺作與發(fā)展組織稅收協(xié)定范本和聯(lián)合國稅收協(xié)定范本誕生以來,雙邊稅收協(xié)定在稅收的國際協(xié)調(diào)與合作過程中發(fā)揮了重要作用。各國之間締結(jié)稅收協(xié)定十分活躍。在經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程中,各國為了解決由經(jīng)濟(jì)全球化帶來的國際稅收新問題,將更加重視利用這一既有的雙邊性的稅收協(xié)調(diào)與合作模式。這不僅僅表現(xiàn)在簽訂稅收協(xié)定的國家不斷增多、協(xié)定網(wǎng)絡(luò)進(jìn)一步擴(kuò)大,而且表現(xiàn)在協(xié)定的內(nèi)容日漸豐富。今后稅收協(xié)定的內(nèi)容將會有以下的增加:1.增加協(xié)定適用新稅種(如社會保障稅);2.將稅收協(xié)定適用于新的商務(wù)活動方式(例如電子商務(wù)活動);3.廣泛制定新的防止國際逃避稅措施(如資本弱化、套用稅收協(xié)定);4.增加稅務(wù)行政協(xié)助(稅款征收、稅務(wù)文書的傳遞)以及稅務(wù)爭議解決新方法(如國際稅收仲裁)等方面的規(guī)定。此外,就某一專門問題而簽訂的雙邊稅收協(xié)定,如有關(guān)稅務(wù)情報交換的協(xié)定、有關(guān)稅務(wù)行政互助協(xié)定等,將進(jìn)一步發(fā)展。

第三、制定新的建立在國際合作基礎(chǔ)之上的反國際逃避稅新措施。經(jīng)濟(jì)全球化尤其是網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展給跨國納稅人逃避稅提供了新的便利。因此各國將進(jìn)一步加大打擊國際逃避稅的力度。這將表現(xiàn)為以下兩個方面:一是各國改進(jìn)既有的國內(nèi)反國際逃避稅的單方面措施,制定國內(nèi)反逃避稅專項立法,并在稅法中采用更加有效的反逃避稅措施。例如轉(zhuǎn)讓定價法規(guī)從制約跨國關(guān)聯(lián)企業(yè)擴(kuò)大到制約按照“事實推定”的“受控實體”;從制裁商品、勞務(wù)和無形資產(chǎn)交易擴(kuò)大到制裁物物交換和債權(quán)債務(wù)相互抵沖等各種隱易;確定是否存在轉(zhuǎn)讓定價的方法從傳統(tǒng)的非受控價格法、再銷售價格法和成本加成法擴(kuò)大到還可采用利潤分割法、可比利潤法和交易凈利潤法等。二是制定建立在國際合作基礎(chǔ)之上的新措施。主要有:第一,突破現(xiàn)有的雙邊情報交換制度中對所交換情報的種類和范圍的限制,以及交換方法的限制,擴(kuò)大所交換情報的內(nèi)容和范圍,同時采用同時審計或共同審計等新的情報交換方法等;第二,制定新的反國際逃避稅規(guī)則。例如,隨著跨國獨資電子商務(wù)活動的蓬勃發(fā)展,在可預(yù)計的將來,各國將會結(jié)合電子商務(wù)活動自身的特點,制定專門用于防止電子商務(wù)活動領(lǐng)域逃避稅的新規(guī)則;第三,針對單邊和雙邊反國際逃避稅措施的不足,制定多邊性的反國際逃避稅規(guī)則、建立多邊性的反國際逃避稅機(jī)制。

(三)多邊性稅收協(xié)定的進(jìn)一步發(fā)展

在經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程中,各國經(jīng)濟(jì)相互滲透、互相依存,在國際稅收關(guān)系上則表現(xiàn)為一系列新的國際稅收新問題呈現(xiàn)多邊化趨勢,因此,各國難以單純依靠既有的單邊性的國內(nèi)法規(guī)則和雙邊性的國際法規(guī)則,解決此類新問題,而必須制訂新的建立在多邊性基礎(chǔ)之上的國際稅法規(guī)則。當(dāng)前,已有諸如歐盟、北美自由貿(mào)易區(qū)、東亞聯(lián)盟等眾多的區(qū)域性經(jīng)濟(jì)一體化組織存在。在這些區(qū)域性經(jīng)濟(jì)一體化組織中,多邊稅收國際協(xié)調(diào)與合作措施和規(guī)則已有相當(dāng)程度的發(fā)展。例如,歐盟即訂有《稅務(wù)相互協(xié)助公約》,丹麥、荷蘭、挪威、冰島和瑞典訂有《北歐條約》,獨聯(lián)體國家也于1999年6月簽訂了多邊性稅收互助協(xié)定。隨著經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展,今后將會產(chǎn)生更多的區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化組織,甚至產(chǎn)生全球性的經(jīng)濟(jì)一體化組織。相應(yīng)地,多邊性的國際稅法規(guī)則也將進(jìn)一步發(fā)展。

第8篇：國際稅收的認(rèn)識范文

關(guān)鍵詞：大數(shù)據(jù)；稅務(wù)；挑戰(zhàn)

中圖分類號：F810.42 文獻(xiàn)識別碼：A 文章編號：1001-828X（2016）015-000-01

在社會經(jīng)濟(jì)的推動下，我國的稅務(wù)工作有了較大進(jìn)步，而且隨著大數(shù)據(jù)時代的到來，稅務(wù)工作的質(zhì)量也得到較大提高。在大數(shù)據(jù)時代下，稅務(wù)工作逐漸變得信息化、規(guī)范化，整體工作效率都有所提高，在相應(yīng)人員、制度、技術(shù)方面都有了一定進(jìn)步，給相關(guān)工作的順利進(jìn)行帶來了較大便利。但在另一方面，基于大數(shù)據(jù)時代的特性，稅務(wù)信息安全等問題逐漸突出，給稅務(wù)工作的正常進(jìn)行帶來不利影響。因此，有關(guān)部門必須認(rèn)識到大數(shù)據(jù)時代的雙面性，采取有效措施維護(hù)稅務(wù)工作的正常進(jìn)行。

一、大數(shù)據(jù)時代下稅務(wù)工作的挑戰(zhàn)分析

大數(shù)據(jù)時代雖然為稅務(wù)工作的進(jìn)步帶來了較大便利，但是基于大數(shù)據(jù)時代自身特性，稅務(wù)工作的進(jìn)行也面臨著諸多風(fēng)險因素。在稅務(wù)數(shù)據(jù)方面，由于大數(shù)據(jù)時代的影響，各類公共數(shù)據(jù)都變得更為透明，關(guān)鍵數(shù)據(jù)不斷涌現(xiàn)，給我國稅務(wù)工作的正常進(jìn)行帶來較大便利。但由于大數(shù)據(jù)時代中存在著多種風(fēng)險隱患，致使稅務(wù)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性、真實性、時效性都受到較大影響，而且稅務(wù)數(shù)據(jù)體系尚未完善，結(jié)構(gòu)較為單一。在涉稅信息方面，由于稅務(wù)機(jī)關(guān)手中掌握者各網(wǎng)絡(luò)辦稅人相關(guān)信息，包括生產(chǎn)經(jīng)營、商業(yè)秘密、納稅信息等，由于網(wǎng)絡(luò)中存在著一定無序性和風(fēng)險隱患，一旦信息外泄，不僅給納稅人帶來一定危害，而且很容易對社會穩(wěn)定造成影響。在國際稅收的獲取方面，隨著大數(shù)據(jù)時代的進(jìn)步，國際經(jīng)濟(jì)活動之間的交流以及合作越來越頻繁，在電子商務(wù)、網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展趨勢下，一些跨國企業(yè)利用網(wǎng)絡(luò)漏洞規(guī)避稅收，獲取一些不正當(dāng)利潤，致使國際稅收間存在著一定的交互性。在這種情況下，由于境外對納稅人具有一定的保護(hù)性，導(dǎo)致我國難以對境內(nèi)納稅人的境外應(yīng)稅所得進(jìn)行了解，致使許多納稅人偷稅、逃稅，而且相關(guān)的國際反避稅制度不完善，致使國際稅收的獲取存在較大挑戰(zhàn)。

涉稅信息一般是指與納稅人履行納稅義務(wù)有關(guān)的各類數(shù)據(jù)和事務(wù)等的總和。目前我國的涉稅信息主要包括四類：一是納稅人報送的信息，如辦理稅務(wù)登記和納稅申報等信息。二是稅務(wù)機(jī)關(guān)掌握的信息，如進(jìn)行稅源管理、納稅評估和稅務(wù)稽查等得到的信息。三十第三方面提供的信息，如工商、銀行、房產(chǎn)管理、中介機(jī)構(gòu)等部門與社會組織，以及網(wǎng)站、電視、廣播和報刊等媒體的信息。四是其他涉稅信息，如有關(guān)部門交辦與轉(zhuǎn)辦、稅收情報交換與調(diào)查、網(wǎng)絡(luò)搜索和個人舉報等信息。

二、大數(shù)據(jù)時代下應(yīng)對稅務(wù)工作挑戰(zhàn)的對策分析

（一）完善稅務(wù)數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)體系

在大數(shù)據(jù)時代下，雖然各種稅務(wù)數(shù)據(jù)不斷增多，但是我國目前的稅務(wù)結(jié)構(gòu)依然較為單一，數(shù)據(jù)體系不夠完善，致使稅務(wù)數(shù)據(jù)的管理存在較多問題，不利于稅務(wù)工作的開展。因此，有關(guān)部門必須對稅務(wù)管理制度進(jìn)行完善，優(yōu)化稅務(wù)數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)體系。稅務(wù)機(jī)關(guān)可通過相應(yīng)數(shù)據(jù)庫和技術(shù)平臺對非結(jié)構(gòu)化稅務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行管理，對各類數(shù)據(jù)進(jìn)行有效采集和分類，以便為稅務(wù)機(jī)關(guān)提供相應(yīng)的所需信息。稅務(wù)機(jī)關(guān)須完善稅務(wù)結(jié)構(gòu)數(shù)據(jù)共享機(jī)制，建立全國統(tǒng)一的稅務(wù)數(shù)據(jù)應(yīng)用服務(wù)平臺，對地稅、國稅等稅務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行集中，從而更好對稅務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行管理。

（二）健全涉稅信息安全制度

隨著各類網(wǎng)絡(luò)平臺不斷涌現(xiàn)，涉稅信息的安全問題卻逐漸突出，不僅給納稅人帶來一定不利影響，而且危害社會穩(wěn)定，因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)必須對實際情況進(jìn)行合理分析，健全涉稅信息安全制度，這樣才能更好保障稅務(wù)信息的真實性、準(zhǔn)確性。由于我國目前的信息安全法規(guī)并不完善，一些涉稅信息安全條例缺乏，因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以對各種細(xì)節(jié)方面進(jìn)行完善，促進(jìn)涉稅信息采集、存儲、應(yīng)用環(huán)節(jié)的規(guī)范性。稅務(wù)機(jī)關(guān)須對稅務(wù)工作人員進(jìn)行培訓(xùn)，強(qiáng)化其涉稅信息安全意識，并制定出相應(yīng)的信息管理制度，落實責(zé)任制和獎懲制，并加強(qiáng)信息安全系統(tǒng)的資金投入，對密鑰交換、防火墻等多種技術(shù)手段進(jìn)行應(yīng)用，從而更好保障涉稅信息的安全。

（三）優(yōu)化國際稅收獲取模式

由于各國之間在稅收制度、稅務(wù)數(shù)據(jù)管理等方面都存在一定差異，有些不法分子則通過法律漏洞以及網(wǎng)絡(luò)漏洞偷稅、逃稅，而我國又不能較好獲取境內(nèi)納稅人的境外應(yīng)稅所得。因此，國際間相關(guān)組織可以建立國際稅收合作組織，對國際間的稅收信息進(jìn)行協(xié)調(diào)與處理，并制定出完善的國際稅收準(zhǔn)則以及相應(yīng)的管理機(jī)制，并完善相應(yīng)的稅務(wù)爭端仲裁機(jī)制。由于各國稅務(wù)之間都存在一定矛盾和聯(lián)系，所以各國都需從長遠(yuǎn)利益出發(fā)，加強(qiáng)涉稅信息的共享，對各納稅人的實際情況進(jìn)行明確，從而更好解決各種稅收問題。

三、結(jié)束語

大數(shù)據(jù)時代的到來推動了我國稅務(wù)工作的信息化，提高了稅務(wù)工作效率，為稅務(wù)信息的存儲和整合帶來了便利。但是在實際情況中，由于網(wǎng)絡(luò)環(huán)境存在著一定無序性，風(fēng)險隱患較多，而稅務(wù)信息數(shù)據(jù)對信息安全的要求較高，致使稅務(wù)信息安全問題不斷突出。因此，有關(guān)部門必須完善相關(guān)制度法規(guī)，充分發(fā)揮出大數(shù)據(jù)時代的優(yōu)勢，并有效應(yīng)對各種挑戰(zhàn)，從而更好維持稅務(wù)工作的正常進(jìn)行。

參考文獻(xiàn)

第9篇：國際稅收的認(rèn)識范文

關(guān)鍵詞：電子商務(wù)；商務(wù)發(fā)展；稅收

前言

電子商務(wù)發(fā)展迅猛，潛力巨大。20世紀(jì)90年代以來，伴隨著電子數(shù)據(jù)交換、電子資金轉(zhuǎn)賬和安全認(rèn)證等相關(guān)技術(shù)的日益成熟，特別是互聯(lián)網(wǎng)的全球普及，使用的人數(shù)急劇增加，電子商務(wù)發(fā)展日益迅猛。截至1999年底，全球互聯(lián)網(wǎng)用戶約1.9億，全球已有仰叨多萬企業(yè)參與了電子商務(wù)活動。1998年，全球電子商務(wù)貿(mào)易交易額約為450億美元，199年猛增至2400多億美元。預(yù)計2001年將增至3500億美元，2002年將超過1萬億美元，2003年將增至13000億美元。

在我國，電子商務(wù)起步較晚。由于數(shù)據(jù)傳輸速度較饅，與國際互聯(lián)網(wǎng)出口連接的頻寬較窄；網(wǎng)絡(luò)供應(yīng)商基本都處于虧損的體態(tài)；網(wǎng)上安全認(rèn)證的可信度不太高；網(wǎng)上支付體系的不完善；許多企業(yè)對電子商務(wù)的重要性認(rèn)識不足；物流送配方式的發(fā)展滯后；有關(guān)法律制度的缺位，等等原因，使用互聯(lián)網(wǎng)的人數(shù)目前只有1000萬，其中直接從事商務(wù)活動的只有15%.但是，我國的電子商務(wù)具有很大的潛力。據(jù)預(yù)測，我國的上網(wǎng)人數(shù)將以年均40%的速度增加，至2004年，將增至400萬。這將大大地促進(jìn)電子商務(wù)的發(fā)展。一般經(jīng)驗表明，當(dāng)上網(wǎng)人數(shù)達(dá)到1500萬-2000萬人時，電子商務(wù)將會出現(xiàn)盈利點。因此，我國的電子商務(wù)將會出現(xiàn)飛速的發(fā)展。

電子商務(wù)對社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展將產(chǎn)生極為深遠(yuǎn)的影響。在人類經(jīng)濟(jì)發(fā)展史上，每一次創(chuàng)造財富方式的改變必將帶來經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的革命。從以勞動力密集為基礎(chǔ)的自然經(jīng)濟(jì)，到以資本積聚為基礎(chǔ)的工業(yè)經(jīng)濟(jì)，再到今天以智力創(chuàng)造為基礎(chǔ)的知識經(jīng)濟(jì)，無不證明電子商務(wù)是人類經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然產(chǎn)物。在這個世紀(jì)之交的時刻，知識經(jīng)濟(jì)蓬勃發(fā)展，全球經(jīng)濟(jì)一體化趨勢加速，智力成果的創(chuàng)新與發(fā)展，隨時都改變著經(jīng)濟(jì)發(fā)展的方式，同時也決定二個國賽能否在激烈的國際經(jīng)濟(jì)競事中取得優(yōu)勢，電子商務(wù)正是承載知識經(jīng)濟(jì)運行和發(fā)展的最佳方式。因此，電子商劣的興起和拔犀，己不僅僅是一個經(jīng)濟(jì)問題和商務(wù)模式的問題，也不僅僅是廠個技術(shù)問題而是關(guān)系到在社會轉(zhuǎn)型時期社會經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的一場變革正如主席指出的：電子商務(wù)代表著未來貿(mào)易的發(fā)展方向。作為一種全新的商品經(jīng)營和交易方式，電子商務(wù)不僅會改變現(xiàn)有的企業(yè)模式，而且將對經(jīng)濟(jì)全球化及社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的改變產(chǎn)生極為深遠(yuǎn)的影響。

電子商務(wù)是對傳統(tǒng)商務(wù)形式的一場革命，對稅收帶來了新的沖擊。由于電子商務(wù)具有交易主體的可隱匿姓、有些交易物的無形性、交易地點的不確定性以及交易完成的快捷性等基本特點，使電子商務(wù)對現(xiàn)行的貿(mào)易體制、交易方式、信用體系以及政府管理帶來了很多新的問題，特別是對現(xiàn)行的稅收制度、稅收政策、稅務(wù)管理、國際稅收規(guī)則和稅收法律也帶來了新的沖擊。電子商務(wù)對稅收產(chǎn)生的各種影響，歸根到底將使目前的稅基和稅源發(fā)生巨大的變化，如果稅收政策和稅收征管手段不能迅速跟上，可能使我們應(yīng)該獲得的很多稅收流失。因此，我們必須正視并積極應(yīng)對這些變化，取得共識拿出對策。新晨

如何應(yīng)對電子商務(wù)給現(xiàn)行稅收制度帶來的沖擊，世界各國都在思索對策。有一種觀點認(rèn)為，應(yīng)把電子商務(wù)領(lǐng)域視為一特殊關(guān)稅區(qū)，并實行免征關(guān)稅和銷售稅的政策。這一觀點已在某些國家得以實踐；這種對策具有一定的優(yōu)點，既能促進(jìn)電子商務(wù)的發(fā)展，又能回避現(xiàn)行稅制對電子商務(wù)的不適應(yīng)。但它的缺點也是世人皆知的，一是會較大幅度的縮小稅基，形成稅收的流失；二是會擾亂國際間的經(jīng)濟(jì)秩序，形成新的不公平；三是它只符合少數(shù)國家的利益，將會擴(kuò)大貧國與富國之間的差距。因而，它難以代表國際社會建立鏡收新規(guī)則的主流思想，難以代表國際稅收規(guī)則的改革方向?？梢?，為適應(yīng)電子商務(wù)的出現(xiàn)和發(fā)展，稅收政策的消極應(yīng)對不是可行的方法，只有積極穩(wěn)妥的改革現(xiàn)行稅收制度才是基本的方向。

那么，怎樣研究制定電子商務(wù)的稅收對策呢？我認(rèn)為，應(yīng)遵循以下幾個原則：

一是以現(xiàn)行稅制為基礎(chǔ)的原則。在制定相關(guān)稅收政策時，應(yīng)以現(xiàn)行稅收制度為基礎(chǔ)，針對電子商務(wù)的特點，對現(xiàn)行稅收制度作必要的修改、補(bǔ)充和完善。這樣做既不會對現(xiàn)行稅材形成太大的影響，也不會產(chǎn)生太大的財政風(fēng)險。

二是不單獨開征新稅的原則。即不能僅僅針對電子商務(wù)這種新貿(mào)易形式而單獨開征新稅，不然會導(dǎo)致稅收負(fù)擔(dān)的不公平分布，影響到市場對資源的合理配置。

三是稅收政策與稅務(wù)征管相結(jié)合的原則。以可能的稅務(wù)征收管理水平為前提來制定稅收政策，保證稅收政策能夠被準(zhǔn)確的實施。

四是保持稅制中性的原則。不能使稅收政策對不同商務(wù)形式的選擇造成歧視。

五是維護(hù)國家稅收利益的原則。應(yīng)當(dāng)在互利互惠的基礎(chǔ)上，謀求全球一致的電子商務(wù)稅收規(guī)則，保護(hù)各國應(yīng)有的稅收利益。